個(gè)人所得稅與收入差距關(guān)系的實(shí)證研究

摘要：運(yùn)用跨國截面數(shù)據(jù)與線性回歸模型，發(fā)現(xiàn)稅前收入差距較大的發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體傾向于采用較低的個(gè)稅邊際稅率與平均稅率，但“最高、最低邊際稅率之比”較大；稅前收入差距較大的發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體通常采用較高的個(gè)稅邊際稅率與平均稅率。發(fā)達(dá)、發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體縮小收入差距的最有效措施是不同的，發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體應(yīng)提高個(gè)稅的最高邊際稅率、最低邊際稅率、平均稅率，降低“最高、最低邊際稅率之比”；發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體應(yīng)降低免征額。中國要縮小收入差距，應(yīng)采用年度綜合超額累進(jìn)個(gè)稅制，5級邊際稅率分別是10%、20%、25%、30%、35%，年免征額是15 000元，扣除免征額后的各稅級距分別是0、276 32、552 64、828 96、110 528元。

關(guān)鍵詞：個(gè)人所得稅；收入差距；基尼系數(shù)；邊際稅率；平均稅率；綜合超額累進(jìn)個(gè)稅制

中圖分類號：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1007-2101（2017）02-0050-08

一、引言

國家統(tǒng)計(jì)局?jǐn)?shù)據(jù)顯示，1978—2014年中國城鄉(xiāng)居民收入差距逐漸拉大，城鄉(xiāng)居民人均收入百分比從2.57升至2.97。遏制收入差距的常見措施之一是個(gè)人所得稅（以下簡稱“個(gè)稅”）累進(jìn)制。中國的個(gè)稅累進(jìn)制包括：工薪7級超額累進(jìn)稅制、個(gè)體工商戶等5級超額累進(jìn)稅制。據(jù)國家統(tǒng)計(jì)局統(tǒng)計(jì)，2014年全國個(gè)體就業(yè)人員是10 584.6萬人，占全國各類就業(yè)人員的比重是13.70%。因此，個(gè)稅的收入調(diào)節(jié)功能主要依靠工薪7級超額累進(jìn)稅制實(shí)現(xiàn)。但其月免征額是3 500元，年免征額是42 000元，2014年只有收入最高10%的城鎮(zhèn)家庭年人均收入超過42 000元，這造成個(gè)稅的收入調(diào)節(jié)功能較弱。除免征額外，個(gè)稅的其他要素也會(huì)影響個(gè)稅收入調(diào)節(jié)功能，包括：最低邊際稅率、最高邊際稅率、最高邊際稅率適用的收入最低限額、邊際稅率級次、平均稅率、最高最低邊際稅率之比等。

有關(guān)個(gè)稅與收入差距關(guān)系的研究很多，有兩類研究影響很大。第一類是MT或K指數(shù)模型化研究，此類研究圍繞基尼系數(shù)展開，分析影響收入差距的個(gè)稅要素。第二類是個(gè)稅與收入差距的國際比較研究，主張借鑒國外經(jīng)驗(yàn)，完善中國個(gè)稅制度。上述兩類研究已呈現(xiàn)相互融合的趨勢，利用各國個(gè)稅制度，構(gòu)建“個(gè)稅要素特征與基尼系數(shù)”數(shù)據(jù)庫，運(yùn)用計(jì)量方法，分析個(gè)稅各要素與收入差距的關(guān)系。這也是本文的研究思路。

基于跨國截面數(shù)據(jù)，建立線性回歸模型，本文首次研究了各經(jīng)濟(jì)體的稅前收入差距對其個(gè)稅要素選擇的影響，以及個(gè)稅要素對稅后收入差距的影響。稅前收入差距與個(gè)稅要素的計(jì)量研究結(jié)果顯示，稅前收入差距較大的發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體通常采用較高的個(gè)稅邊際稅率與平均稅率；稅前收入差距較大的發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體傾向于采用較低的個(gè)稅邊際稅率與平均稅率，但“最高、最低邊際稅率之比”較大。個(gè)稅要素與稅后收入差距的計(jì)量研究結(jié)果顯示，發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體的個(gè)稅收入調(diào)節(jié)功能強(qiáng)于發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體的個(gè)稅收入調(diào)節(jié)功能；發(fā)達(dá)、發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體縮小收入差距的最有效措施也是不同的，發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體應(yīng)提高個(gè)稅的最高邊際稅率、最低邊際稅率、平均稅率，降低“最高、最低邊際稅率之比”；發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體應(yīng)降低免征額。基于上述計(jì)量研究，比較各經(jīng)濟(jì)體與中國的個(gè)稅要素差異，發(fā)現(xiàn)中國要縮小收入差距，應(yīng)采用邊際稅率自10%～35%不等的年度綜合5級超額累進(jìn)稅率。

二、文獻(xiàn)回顧

現(xiàn)代意義的個(gè)稅起源于英國。為籌集軍費(fèi)應(yīng)對英法戰(zhàn)爭，1798年英國首相小威廉皮特決定開征“三部合成捐”，后更名為“所得稅”，只對高收入者征收。針對超過60英鎊的所得，采用1/120的稅率；后改為“針對超過200英鎊的所得，采用10%的稅率”。現(xiàn)在個(gè)稅已被引進(jìn)到很多國家和地區(qū)，1980年我國施行9級超額累進(jìn)個(gè)稅制，自此個(gè)稅被給予調(diào)節(jié)收入分配的厚望。

個(gè)稅與收入差距的相關(guān)研究中，有兩類研究影響很大。第一類是MT或K指數(shù)模型化研究。此類研究圍繞基尼系數(shù)展開，分析影響收入差距的個(gè)稅要素。Musgrave & Thin（1949）分別計(jì)算征收個(gè)稅前、征收個(gè)稅后的基尼系數(shù)，構(gòu)建MT指數(shù)（又稱“M指數(shù)”），計(jì)算公式是：MT指數(shù)=稅前基尼系數(shù)-稅后基尼系數(shù)。MT指數(shù)越大，說明個(gè)稅平抑收入差距的功能越強(qiáng)。Kakwani（1977）構(gòu)建了K指數(shù)，計(jì)算公式是：K指數(shù)=按稅前收入排序的納稅額集中度-稅前收入基尼系數(shù)。當(dāng)K指數(shù)大于或小于0時(shí)，個(gè)稅具有縮小或放大收入差距的作用；當(dāng)K指數(shù)為0，個(gè)稅對收入差距無影響。Kakwani（1984）提出MT與K指數(shù)的關(guān)系式：MT=（CY-GY）+（K×t）/（1-t），其中MT、K分別代表MT、K指數(shù)，CY、GY分別代表“按稅前收入排序的稅后收入集中度”、“稅后收入的基尼系數(shù)”，t代表個(gè)稅平均稅率；（CY-GY）、（K×t）/（1-t）分別是橫向、縱向公平效應(yīng)指數(shù)，橫向公平要求相同收入納稅人繳納等量個(gè)稅，縱向公平要求高收入者所繳個(gè)稅占收入的比重高于低收入者的相應(yīng)值。后續(xù)研究沿兩個(gè)方向發(fā)展：一是分解MT或K指數(shù)，Pf？覿hler（1987、1990）將K指數(shù)分解兩部分——稅率、稅基對個(gè)稅累進(jìn)性的貢獻(xiàn)，Adam & Eddy（2001）將K指數(shù)分解四部分——稅率、津貼、免征額、稅收抵免對個(gè)稅累進(jìn)性的貢獻(xiàn)；二是運(yùn)用實(shí)際數(shù)據(jù)，計(jì)算MT指數(shù)、K指數(shù)或各分解指數(shù)，如劉小川與汪沖（2008）、岳樹民等（2011）、岳希明等（2012）、陳建東等（2013）、徐建煒等（2013）的研究。

第二類是個(gè)稅與收入差距的國際比較研究。一般以中外各國個(gè)稅制度比較、發(fā)達(dá)與發(fā)展中國家個(gè)稅制度比較最為常見。如Zolt & Bird（2005）認(rèn)為，相對于發(fā)達(dá)國家，發(fā)展中國家的個(gè)稅制度一般不能縮小收入差距；Bird & Zolt（2011）對比發(fā)達(dá)、發(fā)展中國家稅制特點(diǎn)，提出發(fā)展中國家適宜采用“勞動(dòng)所得累進(jìn)制、資本所得比例制”的二元所得稅模式；劉尚希（2012）分析美國、俄羅斯的個(gè)稅差異，提出中國適宜采用“單一稅制”；賈康與梁季（2010）分析美國、德國、韓國、俄羅斯的個(gè)稅制度，薛鋼與劉軍（2013）研究加拿大等8國的個(gè)稅指數(shù)化制度，王紅曉等（2015）比較中國、新加坡個(gè)稅制度差異，提出中國個(gè)稅制度的改革建議。

隨著時(shí)間推移，上述兩類研究有相互融合的趨勢，如胡華（2015）的研究。其特點(diǎn)如下：第一，以基尼系數(shù)為核心，將個(gè)稅制度分解成為若干要素，如“免征額”、“最低邊際稅率”等，研究基尼系數(shù)與個(gè)稅各構(gòu)成要素的關(guān)系，此研究思路來自第一類研究；第二，以中國居民的收入數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，選取大量國家的個(gè)稅制度，假設(shè)對中國居民征收個(gè)稅，計(jì)算稅前、稅后基尼系數(shù)，并運(yùn)用各國個(gè)稅制度的分解要素值，如“免征額”、“最低邊際稅率”等，構(gòu)建“個(gè)稅要素特征與基尼系數(shù)”數(shù)據(jù)庫，以此為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量研究，此研究思路明顯受到第二類研究啟發(fā)。本文將繼續(xù)沿著這一方向進(jìn)行研究，與胡華（2015）的不同之處在于：增添了更多的個(gè)稅要素，如“邊際稅率級次”、“平均稅率”、“最高、最低邊際稅率之比”；分析了發(fā)達(dá)、發(fā)展中國家選擇個(gè)稅制度上的差異；發(fā)現(xiàn)發(fā)達(dá)、發(fā)展中國家縮小收入差距的有效措施存在差異；最后提出了縮小中國收入差距的八項(xiàng)政策建議，制作了新的5級超額累進(jìn)稅率表。

三、變量與數(shù)據(jù)

（一）變量

1. 基尼系數(shù)。基尼系數(shù)包括稅前收入基尼系數(shù)（GBT）與稅后收入基尼系數(shù)（GAT），稅前收入基尼系數(shù)是征收個(gè)稅前某國或地區(qū)的居民收入基尼系數(shù)，此數(shù)據(jù)可通過世界銀行網(wǎng)站等查詢，如2010年美國的稅前收入基尼系數(shù)是0.375。無法獲得各國稅后收入基尼系數(shù)，且各國收入差距程度差異，會(huì)導(dǎo)致計(jì)量模型發(fā)生偏差。為解決此問題，我們假設(shè)在中國大陸推行其他國家或地區(qū)的個(gè)稅制度，基于2011年中國城鄉(xiāng)家庭收入的分組數(shù)據(jù)，①計(jì)算各國或地區(qū)個(gè)稅模式下我國稅后收入基尼系數(shù)。

第一，選擇適當(dāng)?shù)某~累進(jìn)稅制。一些國家只有一種個(gè)稅稅率，無需選擇，如法國。在其他國家，納稅人收入來源不同、婚姻狀況或種族等不同，所適用的個(gè)稅超額累進(jìn)稅制有所區(qū)別。而我們采用的數(shù)據(jù)是“中國城鄉(xiāng)家庭收入的分組數(shù)據(jù)”，沒有記載納稅人的收入來源種類、婚姻狀況或種族，因此需要在一國的多種個(gè)稅稅率中進(jìn)行選擇。

一些國家采用分類個(gè)稅制，不同類別所得適用不同稅率。英國個(gè)稅應(yīng)稅所得分為三種——股息、儲(chǔ)蓄所得、其他所得。三種所得適用不同的超額累進(jìn)稅制，由于其他所得適用范圍較廣，選取“其他所得超額累進(jìn)稅制”作為代表。越南對“居民雇用和經(jīng)營所得”采用超額累進(jìn)稅制，對“居民非雇傭所得、非居民所得”采用比例稅制，選擇前者。丹麥將應(yīng)稅所得分為四類，選擇“普通所得超額累進(jìn)稅制”。中國將應(yīng)稅所得分為十一類，選擇“工資薪金所得超額累進(jìn)稅制”。

根據(jù)納稅人婚姻狀況、國籍、種族、年齡的不同，一些國家設(shè)置了不同的稅制。美國個(gè)稅制度包括四種模式——夫妻聯(lián)合、夫妻單獨(dú)、未婚單身、戶主個(gè)稅模式，選取“未婚單身超額累進(jìn)稅制”。愛爾蘭個(gè)稅制度包括四種模式——單身、單身撫養(yǎng)子女、夫妻一方取得收入、夫妻雙方取得收入模式，瑞士個(gè)稅制度包括兩種模式——單身、已婚模式，都選取“單身超額累進(jìn)稅制”。印度個(gè)稅制度分為四種模式——普通個(gè)人、女性個(gè)人、60～80歲老人、80歲以上老人模式，選擇“普通個(gè)人超額累進(jìn)稅制”。在烏干達(dá)、加納、坦桑尼亞、埃及，居民、非居民所得適用不同稅率，選擇“居民所得超額累進(jìn)稅制”。

第二，調(diào)整各國的超額累進(jìn)稅制。對各國超額累進(jìn)稅制的邊際稅率不作任何調(diào)整，如2011—2012財(cái)年中，英國對其他所得采用三級超額累進(jìn)稅率，稅率分別是20%、40%、50%，對此不作調(diào)整。需對各國的個(gè)稅免征額與各邊際稅率對應(yīng)的稅級距進(jìn)行調(diào)整，如2011—2012財(cái)年中，英國個(gè)稅免征額是7 475英鎊，在其他所得三級超額累進(jìn)稅率中，未扣除免征額的稅級距分別是10 035、42 475、157 475英鎊；2011年英國人均GDP是24 317英鎊，計(jì)算可知，免征額與人均GDP之比是0.307 4，三個(gè)稅級距與人均GDP之比分別是0.412 7、1.746 7、6.475 9；2011年中國人均GDP是35 162元人民幣，將此值與上述四個(gè)比值相乘，可得調(diào)整后免征額是10 809元人民幣，調(diào)整后的三個(gè)稅級距分別是14 510、61 418、227 705元人民幣。

第三，計(jì)算稅后收入基尼系數(shù)。運(yùn)用調(diào)整后各國的超額累進(jìn)稅制，基于2011年中國城鄉(xiāng)家庭收入的分組數(shù)據(jù)，分別計(jì)算城鎮(zhèn)、農(nóng)村家庭稅后收入的分組數(shù)據(jù)，再計(jì)算城鎮(zhèn)、農(nóng)村稅后收入基尼系數(shù)。據(jù)Sundrum（1990）研究，城鄉(xiāng)居民稅后收入基尼系數(shù)的計(jì)算公式是G=P2C GC+P2R GR+PCPR ，其中G、GC、GR依次代表城鄉(xiāng)、城鎮(zhèn)、農(nóng)村的稅后收入基尼系數(shù)，μ、μC、μR依次代表城鄉(xiāng)、城鎮(zhèn)、農(nóng)村的人均稅后收入，PC、PR分別代表城鎮(zhèn)、農(nóng)村人口占全國人口的比重。Sundrum（1990）要求城鎮(zhèn)居民收入全部超過農(nóng)村居民收入，但我們的數(shù)據(jù)不滿足此要求，這是一個(gè)缺陷，但Sundrum公式適于大量計(jì)算。

2. 其他變量。以英國模式為例，說明下列變量的算法。第一，最高邊際稅率（TH）與最低邊際稅率（TL），英國對其他所得采用三級超額累進(jìn)稅制，稅率分別是20%、40%、50%，則TH是50%、TL是20%。第二，免征額與人均GDP之比（DA），英國個(gè)稅免征額是7 475英鎊，人均GDP是24 317英鎊，則DA是0.307 4。第三，最高邊際稅率適用的收入最低限額與人均GDP之比（MA），英國模式下，最高邊際稅率是50%，對應(yīng)的收入最低限額是157 475英鎊，人均GDP是24 317英鎊，則MA是6.475 9。第四，邊際稅率級次（N），英國個(gè)稅有三級邊際稅率，則N是3。第五，平均稅率（Ping），等于所有邊際稅率的算術(shù)平均值，英國個(gè)稅三級邊際稅率的算數(shù)平均值是36.67%。第六，最高、最低邊際稅率之比（Lei），此變量用于衡量個(gè)稅的累進(jìn)性，英國模式下，此值等于2.5。

表1包括了各變量的定義、觀察值數(shù)、均值、標(biāo)準(zhǔn)差、最小值、最大值。數(shù)據(jù)來自47個(gè)經(jīng)濟(jì)體，分別是：阿根廷、阿塞拜疆、埃及、愛爾蘭、奧地利、澳大利亞、巴基斯坦、巴西、秘魯、冰島、波蘭、丹麥、法國、菲律賓、芬蘭、加拿大、加納、柬埔寨、盧森堡、馬來西亞、美國、摩洛哥、墨西哥、納米比亞、南非、葡萄牙、瑞典、瑞士、泰國、坦桑尼亞、烏干達(dá)、西班牙、希臘、新加坡、新西蘭、以色列、意大利、印度、印度尼西亞、英國、越南、贊比亞、智利、中國澳門、中國大陸、中國臺(tái)灣、中國香港。上述國家或地區(qū)的個(gè)稅制度實(shí)行時(shí)間多為2011年。②

四、實(shí)證檢驗(yàn)

（一）稅前收入差距對個(gè)稅要素的影響

分別以TH（最高邊際稅率）、TL（最低邊際稅率）、DA（免征額與人均GDP之比）、MA（最高邊際稅率適用的收入最低限額與人均GDP之比）、N（邊際稅率級次）、Ping（平均稅率）、Lei（最高、最低邊際稅率之比）為因變量，以GBT（稅前收入基尼系數(shù)）為自變量，運(yùn)用一元一次線性回歸模型進(jìn)行分析，結(jié)果如表2所示。

表2分為三部分，分別是以所有、發(fā)展中、發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體的樣本進(jìn)行回歸分析的結(jié)果，發(fā)展中、發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體的劃分標(biāo)準(zhǔn)是人均GDP，低于20 000美元的經(jīng)濟(jì)體視為發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體，反之則為發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體。

第一，所有樣本、發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體樣本的結(jié)果顯示，稅前收入差距較大的經(jīng)濟(jì)體采用的個(gè)稅制度對收入的調(diào)節(jié)功能較弱，但發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體樣本的結(jié)果不支持這一結(jié)論。模型1和17中，GBT（稅前收入基尼系數(shù)）的擬合系數(shù)都是正值，且能通過顯著性檢驗(yàn)。在模型9中，GBT的擬合系數(shù)不能通過顯著性檢驗(yàn)。

第二，稅前收入差距較大的發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體傾向于使用高稅率的個(gè)稅制度，稅前收入差距較大的發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體傾向于使用低稅率的個(gè)稅制度。模型10、11、15中，GBT（稅前收入基尼系數(shù)）的擬合系數(shù)是正值，且能通過顯著性檢驗(yàn)，說明收入差距較大的發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體通常采用較高的個(gè)稅邊際稅率與平均稅率。模型18、19、23中，GBT的擬合系數(shù)都是負(fù)值，且能通過顯著性檢驗(yàn)，說明收入差距較大的發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體會(huì)選擇較低的個(gè)稅邊際稅率與平均稅率。

第三，收入差距較大的發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體中，“最高、最低邊際稅率之比”較大。表2的模型24中，GBT（稅前收入基尼系數(shù)）的估計(jì)系數(shù)為正，且能通過顯著性檢驗(yàn)。提升“最高、最低邊際稅率之比”可增強(qiáng)個(gè)稅的累進(jìn)性，但累進(jìn)性的發(fā)揮依賴于最高邊際稅率適用的收入最低限額的大小。

（二）個(gè)稅要素對稅后收入差距的影響

以稅后收入基尼系數(shù)為因變量，以個(gè)稅諸要素為自變量，進(jìn)行回歸分析的結(jié)果如表3所示。

第一，發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體中，個(gè)稅稅率提高有利于縮小收入差距；發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體中，個(gè)稅稅率變動(dòng)對收入差距沒有顯著影響。基于發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體樣本回歸分析發(fā)現(xiàn)，模型15、16、20中，TH（最高邊際稅率）、TL（最低邊際稅率）、Ping（平均稅率）的擬合系數(shù)都是負(fù)值，且能通過顯著性檢驗(yàn)；基于發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體樣本回歸分析發(fā)現(xiàn)，模型8、9、13中，TH（最高邊際稅率）、TL（最低邊際稅率）、Ping（平均稅率）的擬合系數(shù)都不能通過顯著性檢驗(yàn)。

第二，發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體中，“最高、最低邊際稅率之比”的變動(dòng)對收入差距無顯著影響，但發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體中，“最高、最低邊際稅率之比”的降低有利于縮小收入差距。以發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體樣本回歸分析的模型14中，Lei（最高、最低邊際稅率之比）的擬合系數(shù)不能通過顯著性檢驗(yàn)。在發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體樣本回歸分析的模型21中，Lei的擬合系數(shù)是正值，且能通過顯著性檢驗(yàn)。Lei是衡量個(gè)稅累進(jìn)性的重要標(biāo)準(zhǔn)，當(dāng)其他條件不變時(shí)，提升“最高、最低邊際稅率之比”，將加重高收入者的稅收負(fù)擔(dān)，減輕低收入者的稅收負(fù)擔(dān)，貧富差距有望縮小。但當(dāng)“最高、最低邊際稅率之比”提高時(shí)，“最高邊際稅率適用的收入最低限額與人均GDP之比”也相應(yīng)提高，高收入者的相對稅收負(fù)擔(dān)不一定提高，反而可能降低，收入差距將拉大，在一些發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體中，確實(shí)出現(xiàn)了“最高、最低邊際稅率之比”“最高邊際稅率適用的收入最低限額與人均GDP之比”的雙高現(xiàn)象。最終，發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體中，收入差距與“最高、最低邊際稅率之比”呈現(xiàn)正相關(guān)性。

第三，發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體中，“免征額與人均GDP之比”的降低有利于縮小收入差距，而發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體中，不存在這種規(guī)律。基于發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體樣本，構(gòu)建模型10，發(fā)現(xiàn)DA（免征額與人均GDP之比）的擬合系數(shù)是正值，能通過顯著性檢驗(yàn)。基于發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體樣本，構(gòu)建模型17，發(fā)現(xiàn)DA的擬合系數(shù)不能通過顯著性檢驗(yàn)。

第四，“最高邊際稅率適用的收入最低限額與人均GDP之比”、邊際稅率級次對收入差距無顯著影響。在以上述2變量為自變量的模型中，擬合系數(shù)都不能通過顯著性檢驗(yàn)。

第五，發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體的個(gè)稅收入調(diào)節(jié)功能強(qiáng)于發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體的個(gè)稅收入調(diào)節(jié)功能。發(fā)達(dá)、發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體情況下，TH、TL、DA、MA、N的擬合系數(shù)絕對值之和分別是0.083 9、0.015 8，前者較大。發(fā)達(dá)、發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體個(gè)稅收入調(diào)節(jié)功能的差異在于：發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體的經(jīng)濟(jì)目標(biāo)更加多元化，除遏制收入差距外，經(jīng)濟(jì)增長也是一項(xiàng)重要任務(wù)，收入調(diào)節(jié)功能較強(qiáng)的個(gè)稅制度不利于資本形成；而發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體的資本雄厚，采用收入調(diào)節(jié)功能較強(qiáng)的個(gè)稅制度對資本形成的影響較小。

五、政策啟示

基于跨國截面數(shù)據(jù)，建立線性回歸模型，可得到以下結(jié)論：第一，稅前收入差距較大的發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體通常采用較高的個(gè)稅邊際稅率與平均稅率；第二，稅前收入差距較大的發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體通常采用較低的個(gè)稅邊際稅率與平均稅率，但“最高、最低邊際稅率之比”較大；第三，發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體的個(gè)稅收入調(diào)節(jié)功能強(qiáng)于發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體的個(gè)稅收入調(diào)節(jié)功能；第四，發(fā)達(dá)、發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體縮小收入差距的最有效措施是不同的，發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體應(yīng)提高個(gè)稅的最高邊際稅率、最低邊際稅率、平均稅率，降低“最高、最低邊際稅率之比”；發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體應(yīng)降低免征額。基于上述計(jì)量研究，比較各經(jīng)濟(jì)體與中國的個(gè)稅要素差異，發(fā)現(xiàn)中國要縮小收入差距，應(yīng)采取如下措施。

（一）推行綜合個(gè)稅制

綜合個(gè)稅制是眾多發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體的共同選擇，將不同種類的收入納入綜合所得，扣除必要的費(fèi)用與項(xiàng)目后獲得應(yīng)稅所得，按照統(tǒng)一的超額累進(jìn)稅制征繳個(gè)稅。而中國現(xiàn)行個(gè)稅是分類個(gè)稅制分為：工薪7級超額累進(jìn)稅制、個(gè)體工商戶等5級超額累進(jìn)稅制、股息等的比例稅制。工薪是勞動(dòng)報(bào)酬，股息是資本報(bào)酬，中國現(xiàn)行個(gè)稅是對勞動(dòng)、資本報(bào)酬區(qū)別對待，使得同樣規(guī)模的勞動(dòng)、資本報(bào)酬繳納的個(gè)稅產(chǎn)生差別，不利于加強(qiáng)個(gè)稅的收入調(diào)節(jié)功能。

（二）推行年度個(gè)稅制

年度個(gè)稅制是按年度征繳個(gè)稅，此舉有利于降低單月收入岐高的納稅人稅負(fù)擔(dān)，使得年度內(nèi)應(yīng)稅所得相同的納稅人繳納相同個(gè)稅。本文采用的47個(gè)經(jīng)濟(jì)體中，只有巴西、柬埔寨、秘魯、坦桑尼亞、中國大陸采用月度個(gè)稅制，其他經(jīng)濟(jì)體都采用年度個(gè)稅制。推行年度個(gè)稅制有利于貫徹個(gè)稅的橫向公平原則。

（三）降低免征額

免征額是對低收入者的保護(hù)，使其免于繳納個(gè)稅。但發(fā)展經(jīng)濟(jì)體的免征額普遍較高，本文掌握的24個(gè)發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體的“免征額與人均GDP之比”的均值是14.77，遠(yuǎn)高于23個(gè)發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體的相應(yīng)值（0.17）。過高的免征額使得部分中高收入者免繳個(gè)稅，削弱了個(gè)稅的收入調(diào)節(jié)功能，表3的模型10顯示，發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體中，“免征額與人均GDP之比”與收入差距呈現(xiàn)顯著的正相關(guān)關(guān)系。中國工資薪金個(gè)稅的年免征額是42 000元，介于2011年收入最高10%的城鎮(zhèn)家庭年人均收入（64 461元）、收入次高10%的城鎮(zhèn)家庭年人均收入（39 216元）之間；收入最高20%、次高20%的農(nóng)村家庭年人均純收入分別是16 783、8 894元，低于年免征額。③因此若將現(xiàn)行工資薪金個(gè)稅推廣為綜合所得個(gè)稅，符合條件的納稅人過少。可將年免征額降至15 000元，此舉可使幾乎全部的城鎮(zhèn)就業(yè)人口、農(nóng)村高收入者成為納稅人，將有效加強(qiáng)個(gè)稅的收入調(diào)節(jié)功能。

（四）提高最低邊際稅率

中國現(xiàn)行工薪所得7級累進(jìn)稅的最低邊際稅率是3%，而24個(gè)發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體的最低邊際稅率均值是10%，所有國家的最低邊際稅率均值是11%。中國工薪所得7級累進(jìn)稅的最低邊際稅率可提高至10%。此舉與“降低免征額”共同作用下，將大幅提高個(gè)稅的規(guī)模，加強(qiáng)個(gè)稅的收入調(diào)節(jié)功能。

（五）降低最高邊際稅率

中國現(xiàn)行工薪所得7級累進(jìn)稅的最高邊際稅率是45%，發(fā)展中、發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體的最高邊際稅率均值分別是31%、33%。降低最高邊際稅率的目的并非減輕高收入者稅負(fù)擔(dān)，而是廢除45%的最高邊際稅率，此檔稅率對應(yīng)的月收入最低限額是83 500元，而2011年和2012年，收入最高10%的城鎮(zhèn)家庭年人均收入分別是64 461、69 877元。45%的邊際稅率僅適用于人數(shù)極少的超高收入者，起不到有效調(diào)節(jié)收入差距的作用。

（六）降低最高邊際稅率適用的收入最低限額

取消最高邊際稅率45%后，中國工薪個(gè)稅的最高邊際稅率將降至35%，其適用的年收入最低限額是702 000元，2011年中國人均GDP是35 162元，兩者之比是19.96。最高邊際稅率適用的收入最低限額過高，導(dǎo)致最高邊際稅率的適用人數(shù)過少，削弱個(gè)稅的收入調(diào)節(jié)功能。“最高邊際稅率適用的收入最低限額過高”是發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體的共同特征，24個(gè)發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體的“最高邊際稅率適用的收入最低限額與人均GDP之比”的均值是551.53，而23個(gè)發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體的相應(yīng)值是3.57。按照發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體的標(biāo)準(zhǔn)，中國的最高邊際稅率適用的年收入最低限額可降至125 528（=2011年中國人均GDP×3.57=35 162×3.57），以增強(qiáng)最高邊際稅率的收入調(diào)節(jié)作用。

（七）減少邊際稅率級次

表3的模型5、12、19顯示，邊際稅率的級次與收入差距無顯著關(guān)系。發(fā)達(dá)、發(fā)展中經(jīng)濟(jì)體的邊際稅率級次的均值都是5。較低的邊際稅率級次有利于簡化個(gè)稅的計(jì)算，降低納稅人的遵從成本。為此，中國的邊際稅率級次可調(diào)整為5級。

（八）建議的5級超額累進(jìn)稅率表

綜上所述，中國應(yīng)采用5級年度綜合超額累進(jìn)個(gè)稅制，5級邊際稅率分別是10%、20%、25%、30%、35%，年免征額降至15 000元，最高邊際稅率適用的年收入最低限額降至125 528元。據(jù)此可設(shè)計(jì)中國個(gè)稅超額累進(jìn)稅率表，如表4所示。在最高邊際稅率適用的年收入最低限額中，扣除年免征額，可得110 528元，此值除以4（=邊際稅率級次-1），可得稅級距差值27 632元。據(jù)此可知，扣除免征額后的各稅級距分別是0、27 632、55 264、82 896、110 528元。

注釋：

①數(shù)據(jù)來源：2013年中國統(tǒng)計(jì)年鑒的“按收入等級分城鎮(zhèn)居民家庭的平均每人全部年收入”“按收入五等份分農(nóng)村居民家庭的平均每人純收入”。

②資料來源：國家稅務(wù)總局稅收科學(xué)研究所：《外國稅制概覽》，中國稅務(wù)出版社2012年版。

③數(shù)據(jù)來源：統(tǒng)計(jì)部官網(wǎng)http：//data.stats.gov.cn/workspace/index？m=hgnd

參考文獻(xiàn)：

[1]Adam W.， Eddy V. D. What Makes the Personal Income Tax Progressive a Comparative Analysis for Fifteen OECD Countries[J]. International Tax and Public Finance， 2001（8）：299-315.

[2]Bird R.M.， Zolt E.M. Dual Income Taxation：a Promising Path to Tax Reform for Developing Countries [J]. World Development， 2011（10）：1691-1703.

[3]Kakwani N. C. Measurement of Tax Progressivity：an International Comparison[J]. The Economic Journal， 1977（345）：71-80.

[4]Kakwani N.C. On the Measurement of Tax Progressivity and Redistributive Effect of Taxes with Applications to Horizontal and Vertical Equity[J]. Advances in Econometrics， 1984（3）：149-168.

[5]Musgrave R. A.， Thin T. Income Tax Progression 1929-48[J]. Journal of Political Economy，1949（56）：498-514.

[6]Pf？覿hler W. Reditributive Effect of Income Taxation：Decomposing Tax Base and Tax Rates Effects [J]. Bulletin of Economic Research， 1990（2）：121-129.

[7]Pf？覿hler W. Reditributive Effects of Tax Progressivity：Evaluating a General Class of Aggregate Measures [J]. Public Finance， 1987（32）：1-31.

[8]Sundrum R.M. Income Distribution in Less Developed Countries [M]. London and New York：Routledge，1990.

[9]Zolt E.M.， Bird R.M. Redistribution via Taxation：The Limited Role of the Personal Income Tax in Developing Countries. The Social Science Research Network Electronic Paper Collection Research Paper No. 05-22， 2005.

[10]陳建東，羅濤，趙艾鳳.試析個(gè)人所得稅對區(qū)域間城鎮(zhèn)居民收入差距的調(diào)節(jié)效果[J].稅務(wù)研究，2013，（9）.

[11]胡華.個(gè)人所得稅四要素與收入差距關(guān)系研究[J].中央財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2015，（8）.

[12]賈康，梁季.我國個(gè)人所得稅改革問題研究[J].經(jīng)濟(jì)學(xué)動(dòng)態(tài)，2010，（3）.

[13]劉尚希.按家庭征個(gè)人所得稅會(huì)更公平嗎——兼論我國個(gè)人所得稅改革的方向[J].涉外稅務(wù)，2012，（10）.

[14]劉小川，汪沖.個(gè)人所得稅公平功能的實(shí)證分析[J].稅務(wù)研究，2008，（1）.

[15]王紅曉，李順明，于洪喜.新加坡和中國個(gè)人所得稅稅率變化比較[J].稅務(wù)研究，2015，（10）.

[16]徐建煒，馬光榮，李實(shí).個(gè)人所得稅改善中國收入分配了嗎——基于對1997-2011年微觀數(shù)據(jù)的動(dòng)態(tài)評估[J].中國社會(huì)科學(xué)，2013，（6）.

[17]薛鋼，劉軍.我國個(gè)人所得稅指數(shù)化問題探究[J].稅務(wù)研究，2013，（9）.

[18]岳樹民，盧藝，岳希明.免征額變動(dòng)對個(gè)人所得稅累進(jìn)性的影響[J].財(cái)貿(mào)經(jīng)濟(jì)，2011，（2）.

[19]岳希明，徐靜，劉謙，丁勝，董莉娟.2011年個(gè)人所得稅改革的收入再分配效應(yīng)[J].經(jīng)濟(jì)研究，2012，（9）.

責(zé)任編輯：許永兵