關于行政事業單位引入權責發生制的思考與建議

許曉東

大連三〇三轉播臺

關于行政事業單位引入權責發生制的思考與建議

許曉東

大連三〇三轉播臺

收付實現制作為我國行政事業單位的會計核算制度，由來已久。但隨著時代的更替和經濟社會的發展，其顯然已經不能滿足現代社會各個方面對事業單位核算的要求，所以逐步引入權責發生制，看來已經勢在必行了。本文通過論述應用權責發生制的相關問題以及必要性進行了一系列的探討，對權責發生制在我國行政事業單位的應用提出了一些建議和看法。

事業單位會計；收付實現制；權責發生制；會計制度改革

一、會計確認基礎的分類與比較

1.會計確認基礎的分類

(1)權責發生制，又稱應計制，是指以交易或事項的是否發生來確認和記錄收入或支出，以計量會計主體在某一會計期間內取得的財政收入與消耗的經濟資源之間的差異，為報告使用者提供某一會計主體某一會計期間的資產負債所有者權益等財務狀況及經營業績等情況。

(2)收付實現制，又稱為現金制，是指以現金的實際收付來確認交易或事項，計算會計主體在某一會計期間現金收入支出之間的差額。實施這一核算基礎的目的在于向財務報告使用者提供某一會計期間現金的籌措情況、使用情況以及報告現金的余額等信息，主要滿足管理者重點關注現金余額，控制現金變化的需要。

2.會計確認基礎的比較與不同點

收付實現制與權責發生制，就其本質而言，作為本期收入和本期費用的確認標準，是一項會計核算的基本原則或是一種假設。前者以款項的實際收付作為基準確認收入和費用，后者以權利義務的發生作為基礎確認收入和費用。從會計信息的內容來看，權責發生制信息更具決策的相關性，更全面、更完善，能夠較好地反映政府部門受托責任的履行情況。權責發生制與收付實現制的區別，正如美國學者Clarst.Homgren所指出的：“權責發生制下的收益能更好地計量營業成果與付出努力的關系，收付實現制只關注主體通過目前營業所獲現金的能力，這是個狹隘但又重要的問題”。

兩者的不同點在于：

(1)概念不同：權責發生制是相對于收付實現制而言的。 權責發生制是按照收益、費用是否歸屬本期為標準來確定本期收益、費用的一種方法。 收付實現制是按照收益、費用是否在本期實際收到或付出為標準確定本期收益、費用的一種方法。

(2)弊端不同： 權責發生制的優點是科學、合理、盈虧的計算比較準確，但缺點比較復雜； 收付實現制的優點是處理手續簡便，缺點是不科學，對盈虧計算不準確。

(3)使用范圍不同： 根據我國《企業會計準則》規定，我國企業都采用權責發生制，但我國的行政事業單位仍然普遍采用收付實現制。 隨著行政事業單位會計制度的改革和完善，收付實現制必然將會被權責發生制所取代。

二、事業單位的概念以及引入權責發生制的時代背景

1.事業單位的概念

事業單位相對于企業單位而言，它們不以盈利為目的，是一些國家機構的分支。一般是以增進社會福利，滿足社會文化、教育、科學、衛生等方面需要，提供各種社會服務為直接目的的社會組織。就其性質，決定了其從產生以來就沿用政府會計的核算方式，即采用收付實現制來對其經濟業務進行確認。

2.引入權責發生制的時代背景

自20世紀90年代以來，西方一些主要國家，尤其是OECD主要成員國，在政府預算編制和政府會計核算中，逐步引入了權責發生制的概念。隨著時間的推移，這一成果已被越來越多的國家關注和運用，逐漸成為當今世界預算編制和政府會計核算的一個主流趨勢和發展方向。權責發生制之所以風靡全球，是有其深刻的歷史背景的。

第一，財政危機。20世紀80年代以來，多數西方國家的處境十分艱難。一方面，經濟增長進入低谷，財政收入增長緩慢;另一方面，政府支出不斷增加，從而導致財政狀況不斷惡化。

第二，信任危機。伴隨著財政狀況惡化的是政府信譽的惡化，近20年來，政府機構日趨膨脹，官僚主義盛行，行政成本不斷攀升，經濟民主不斷受損，尤其是政府在干預經濟上的不力和失敗，使各國政府一天天陷入管理危機和公眾信任危機的境地。

第三，經濟全球化。全球化趨勢使國與國之間的競爭空前激烈，各國也更加重視增強本國的綜合國力和核心競爭力。同時，經濟全球化要求政府具有更高的公共管理能力，更加靈活、高效的運作效率，以增強政府的權變管理能力，提高政府對公民的回應能力。

三、事業單位引入權責發生制的利與弊以及必要性

1.權責發生制的利與弊

收付實現制會計忽略了太多經濟事項，而權責發生制是實踐中用來記錄、計量這些經濟事項和傳遞相關信息的最優方法。能夠全面準確地記錄和反映政府的負債狀況，提供真實、可靠、透明的會計信息，有利于提高政府運行和績效考核。但是，隨著會計基礎從完全的收付實現制向權責發生制的轉移，開發和維持相應會計基礎的成本也逐漸增加，同時，若缺少規范的準則和制度約束，此制度下也會更容易出現人為控制的弊端。

盡管權責發生制存在著上述局限性，但筆者認為，總的來說，其優越性壓倒了局限性，且其優越性已被OECD國家先進的改革實踐所證實。但其局限性也是我們不容忽視的問題，所以不能急于求成，而應該循環漸進的完成這一變革。

2.引入權責發生制的必要性

我國的政府預算管理與行政事業會計由此長期采用收付實現制來進行核算，在各種要素日益市場化以及政府管理職能的不斷深化和調控手段的多樣化的今天，由于其職能的根本性改變，行政事業單位由大包大攬轉變為重點轉向公共產品和公共服務的提供，而且政府對國有企業的控制主要采用股份改造的方式間接調控，以及政府采購和國庫集中支付制度的實施，都要求行政事業單位會計核算引入權責發生制。

四、對我國行政事業單位權責發生制會計改革的建議

近年來，國內會計理論界對于行政事業單位會計的核算基礎及其改革進行了一定的研究討論，主要觀點有：行政事業單位會計宜采用收付實現制，不宜采用權責發生制；實行修正的收付實現制，逐漸向權責發生制過渡；實行修正的權責發生制，以完全的權責發生制作為長遠目標；漸進式地引入權責發生制。從世界范圍來看，在政府會計領域，推行完全的權責發生制會計的國家還是少數，大多數國家在行政事業單位會計改革上都是循序漸進地推行權責發生制會計。而現在完全采用權責發生制還存在一定難度。基于此，對我國事業單位會計準則建設中引入權責發生制會計的程度就顯得很重要。

根據我國財政管理體制的實際狀況和事業單位會計的具體業務，筆者認為，事業單位會計的核算基礎在總體上應當采用“雙基礎制”，此后，逐漸向完全的權責發生過渡。具體建議如下：

1.基本業務采用收付實現制

對于預算收入、預算支出和預算結余，無論是在整個政府層面上，還是在行政事業單位層面上，平時必須按收付實現制加以全面核算，以全面客觀地反映和監督財政預算的執行情況，為行政及行政單位的決策提供現金收支的全面、完整信息。

2.個別事項采用權責發生制

對于期末發生的應收未收、應支未支事項，可以采用權責發生制進行核算，以反映未了事項的責任。

3.部分項目采用收付實現制和權責發生制雙基礎制

對于資本性支出項目，應當一方面按收付實現制確認為預算支出，另一方面應按權責發生制確認為政府產權、債權、固定資產增加；對于出售長期資產取得收入的項目，應當按收付實現制確認為收入支出，另一方面應按權責發生制確認為政府產權、債權、固定資產減少；對于借入或歸還外債的項目，應當按收付實現制確認為債務收入或債務支出，并按權責發生制確認為應付債務的增加或減少，以全面、完整地提供政府債務的形成、使用和償付信息。

五、結論

采用權責發生制取代收付實現制并非只是核算方法的簡單改變，而是只有及時有效的采用權責發生制才能使我們行政事業單位會計的預算得以提高，管理水平和手段不斷完善，從而提高公共資源的配置效率，有利于事業單位進行合理的長期決策，提高事業單位的持續發展能力。

將權責發生制引入我國事業單位會計的改革，將是一項長久的任務，隨著改革環境的變化，也將不斷面臨著新的問題，這也意味著會不斷出現新的挑戰。目前，雖然我國政府預算會計體系正在逐步與國際準則趨同，但是仍有許多問題有待完善。借鑒其他國家的改革經驗，同時結合自身的發展，制定出一套符合我國國情的改革路線，是十分必要的。

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李勝才(1990年-)，男，漢族，福建省永定區，碩士，福州大學經濟與管理學院，研究方向：證券市場

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(三)轉變內部審計職能

1、從確認向咨詢轉變。確認服務是內部審計的一項傳統職能，但是已不再適應保險公司在當前市場日益注重風險導向的情形下對內部審計提出的更廣泛的需求。從確認向咨詢轉變的需要不僅傳達了內部審計核心職能的轉變，而且描述出大多數內部審計機構所提供服務的內容和性質。

2、從降低成本向為組織增加價值轉變。傳統上內部審計主要是為了降低成本、減少損失，但在現階段，內部審計可以通過收集經營過程的資料，查明和評估存在的風險，運用經驗和知識，將這些有價值的信息通報給管理層，為組織帶來巨大的利益。

3、從關注內部控制向為評價并改善風險管理、治理程序轉變。傳統的內部審計多關注于對公司內部系統的控制，但在新的市場環境下，內部審計應該為風險管理與控制和治理過程提供服務，更強調其在公司治理結構中的關鍵作用。

(四)加強審計隊伍建設

1、改善人員結構。內部審計隊伍的構成應向具有綜合知識和能力的多元化高素質人才的組織結構發展，不僅要有懂財務及審計的人才，還應配備精通企業各項相關業務的專門人才。

2、建立科學的績效評價體系。實踐證明，通過平衡記分卡來計量內部審計的成績是一個非常有效的方法。將通常的衡量效績的量化指標與衡量價值增值的指標結合起來，從影響企業經營成敗的關鍵有四個因素——財務，顧客、內部程序、學習與成長加以考察，可以更系統、科學的評價員工。

3、加強后續教育。建立內部審計人員的從業資格考試和考核制度，加強對內部審計人員的后續教育，特別是職業道德教育，制定持續的后續教育硬性指標，使內部審計人員及時掌握與內部審計有關的法規動態，把握新的《內部審計具體準則》的運用。

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作者簡介：

曾永亮，出生年月：1981.9，性別：男民族：漢，籍貫：廣東河源市，職務：副處長，職稱：中級經濟師，學歷：本科，單位：中國人民財產保險股份有限公司廣州監察稽核中心，研究方向：財產保險研究。