PPP項目會計核算淺析

摘 要：PPP模式（Public—Private—Partnership），即“公共私營合作制”，是指政府與私人組織之間，為了合作建設城市基礎設施項目。或是為了提供某種公共物品和服務， 以特許權協議為基礎，彼此之間形成一種伙伴式的合作關系，并通過簽署合同來明確雙方的權利和義務，以確保合作的順利完成，雙方共同承擔項目風險、分享項目收益。最終使合作各方達到比預期單獨行動更為有利的結果。近年來PPP方式政府投資的傳統領域，如水利、交通和環境保護等方面得到廣泛應用，但是其歷史較短，與傳統項目相比，它會計核算具有許多特殊性，需要創新和完善，才能夠滿足PPP項目的需要，提供完整、準確、及時的會計信息，確保國有資產權益不受侵害，為項目決策提供重要的參考和方向。本文就是在這樣的背景下，對PPP項目的會計核算進行分析。

關鍵詞：PPP項目 會計核算

一、引言

PPP項目在建設初期可以減少政府財政資金的投入，有效控制項目全生命周期成本。公共部門和私營部門建立合作伙伴關系， PPP方式有效改善政府部門在公共基礎建設資金不足、效率低下的問題。PPP項目會計核算在國內并沒有成熟的做法可供借鑒，相對而言是一個短板。而由于是公私合作模式，為科學進行決策、保護國有資產權益，PPP項目對會計核算提出了更高要求，PPP決策對會計信息的依賴程度更高。所以做好PPP項目的會計核算顯得十分必要。PPP模式適用于基礎設施、公用事業、自然資源開發和城鎮化等大中型公共項目，具有資本集中度高、投資額度大、期限長且投資回報較低、參與方較多且各方利益常不一致等特征。在當前我國深化改革、加大城鎮化建設和地方債務負擔加重的情況下，PPP模式有著諸多優點：能夠提高公共產品或服務的效率，支持國家城鎮化進程，能滿足金融市場不斷完善的要求，滿足社會資本參與公共設施基礎建設的要求，也能緩解國家財政壓力。黨的十八屆三中全會以來，我國大力倡導企業通過PPP運作模式積極參加公共設施建設，PPP投資規模不斷擴大，漸成公共設施建設主流模式。2015年8月26日，李克強總理主持召開的國務院常務會議，更是專門指出，要“加快棚改、鐵路、水利等重大工程建設，設立PPP項目引導資金，擴大有效投資需求”。

本文主要以PPP模式的業務流程進行為基礎，對相關會計核算進行討論，供會計工作者在PPP模式下進行會計核算時作參考。

二、PPP模式內涵

1.是一種新型項目融資模式。項目PPP融資是以項目為主體的融資活動，是項目融資的一種實現形式，主要根據項目的預期收益、資產以及政府扶持措施的力度以及項目發起人的資信來安排融資。項目直接收益和政府扶持是償還貸款的資金來源，項目公司的資產和政府給予的有限承諾是貸款的安全保障。

2.可以提高效率，合理分配風險。雙方以特許權協議為基礎進行全程合作，使民營企業參與進來，引入先進的管理方法與技術，提高項目管理、運行效率。雙方形成互利的長期目標，能夠更好地為社會和公眾提供服務。PPP模式還能使項目融資風險、建設風險、市場風險及政策風險等在雙方之間進行合理的分配。社會資本注入，增加項目資本金，不但能節省政府投資，還可以將項目的一部分風險轉移給民營企業，從而減輕政府的風險。政府能夠有效實現對項目建設與運行的控制，降低項目建設投資風險，較好地保障各方利益，對縮短項目建設周期，降低項目生命周期成本都有重要的現實意義。

3.應保證民營資本有利可圖。私營部門的投資目標是尋求既能夠還貸又有投資回報的項目，鑒于部分基礎設施本身盈利能力不足，政府通常給予私人投資者相應的政策扶持作為補償，如稅收優惠、貸款擔保、土地優先開發權等。

三、PPP項目會計核算特點

涉及會計主體多：PPP項目系政府、社會資本在內的多方合作，且可能組建項目公司，針對同一項目，包括政府、社會資本、項目公司等都會建賬進行核算，這是區別于傳統項目的主要特征。

核算難度大：（1）從縱向看，PPP項目核算內容涵蓋項目融資、項目建設、工程施工、項目日常維護以及運營、雙方利潤分配等；（2）從橫向看，因涉及合作各方，對同一項目可能會有若干個主體建賬核算，涉及各方的權利義務安排與風險分擔等。比較復雜；（3）許多核算事宜比較特殊或涉及對預期的判斷，要求會計人員具有較強的專業勝任能力，譬如特許經營權的入賬、攤銷，對項目資產合理使用年限的判斷等，如果處理不當，會導致國有資產流失或損害社會資本方的合法權益，給各方順利合作帶來困難和障礙。

時間跨度大： PPP項目投資較大且合作期限通常長達10年以上，最長可達30年，故其核算年限較長。

政策性強：因系公私合營模式，如果核算不規范，就可能導致國有資產流失，故PPP項目的會計核算政策性強，應嚴格按照法律法規、財經制度和企業會計準則等要求以及PPP合同的約定進行，充分發揮會計監督的作用，保障國有資產安全、完整。

四、PPP項目賬務處理舉例

下面以項目公司為例，對PPP項目會計核算進行說明。

1.PPP項目建造階段。

1.1合作各方投入項目公司資本金、項目公司融資：

借：銀行存款-××賬戶

貸：實收資本-××股東（可能包含政府，下同）

長期借款-××銀行

1.2政府投入土地使用權或特許經營權評估作價：

借：無形資產-××項目土地使用權

無形資產-××項目特許經營權

貸：實收資本-××股東

1.3投資建設合作的基礎設施項目：

借：在建工程-××項目

貸：銀行存款、應付賬款等

1.4基礎設施項目竣工驗收：

借：固定資產-××項目

貸：在建工程

2.PPP項目運營階段。

2.1確認營業收入：

借：現金、銀行存款或應收賬款

貸：營業收入—××項目

2.2支付日常運營成本、費用：

借：營業成本、營業費用、管理費用或財務費用

貸：現金、銀行存款或應付賬款、應付職工薪酬

2.3計提營業稅金及附加：

借：營業稅金及附加

貸：應交稅費-各明細科目

2.4合作各方分配利潤：

借：利潤分配

貸：應付利息-××股東

3.PPP項目移交階段。

3.1項目資產移交：

借：累計折舊

營業外支出

貸：固定資產、存貨或其他資產

3.2根據項目公司存續還是注銷，作適當會計處理（會計分錄略）。

五、PPP會計核算建議

1.高度重視PPP會計核算，盡快出臺相關準則。目前PPP會計核算是會計界的一個短板，鑒于其重要性，應引起政府的高度重視。根據PPP模式已在全國蓬勃開展的態勢，建議財政部門深入調研、廣泛征求意見，盡快制定PPP項目的具體會計準則和實施細則，規范各方的會計核算行為。

2.確保國有資產安全、完整。PPP模式在我國歷史較短，配套法律法規不健全，很多方面處于嘗試階段。迫于發展的壓力，地方政府通過PPP模式引入社會資本可能存在短期行為，對于對方提出的不合理、不公平甚至是違法的要求也可能接受，由此可能導致國有資產流失。因此，應充分發揮會計核算乃至會計監督的作用，確保國有資產安全、完整。

3.應為PPP項目管理服務。PPP項目政策性強，涉及參與各方，時間跨度大、環節多，管理難度大。會計人員參與到具體環節，熟悉情況，能夠為PPP項目管理提供詳實的第一手信息、資料和建議，會計人員應仔細研究相關法律法規、PPP項目合同，從以下重大方面當好參謀：（1）項目是否適宜采用PPP模式，采用何種付費模式；（2）是否單獨組建項目公司，政府是否在項目公司出資、出資比例及金額，項目公司融資模式，項目虧損分擔和收益分配方式；（3）政府是否參與項目管理，采用何種參與方式；（4）雙方合作年限，期滿后資產的移交條件等。

參考文獻：

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