對注冊會計師法律責任的思考

王竹萍

摘 要：注冊會計師法律責任的問題一直以來在整個會計界與法律界都備受關注，注冊會計師的執業活動影響著市場經濟的運行。如今注冊會計師遭受法律訴訟的案例層出不窮，給市場經濟帶來了不小的振蕩，使人們對注冊會計師的工作能力產生了懷疑，同時也使會計師事務所陷入嚴重的誠信危機，現在對解決注冊會計師法律責任的問題已迫在眉睫。本文就注冊會計師承擔法律責任的界定以及形成原因進行思考，并對當前注冊會計師承擔法律責任的現狀進行分析，為保證注冊會計師的審計質量和降低訴訟風險提出防范措施和建議，對注冊會計師行業和市場經濟持續穩定發展具有重要意義。

關鍵詞：注冊會計師；法律責任；案例；防范措施

1 我國注冊會計師承擔法律責任的現狀

注冊會計師的法律責任按照內容可劃分為民事、行政和刑事責任三種。

1.1 我國注冊會計師遭受民事訴訟的現狀

我國注冊會計師遭受民事訴訟的案例層出不窮。如2012年瀘州朗格置業有限公司的股東葉岷偉在申請增資變更登記時被工商局駁回，原因是四川紅云會計師事務所2011年對其出具的驗資報告不符。因此葉岷偉對四川紅云會計師事務所提起民事訴訟。據法院受理結果葉岷偉的訴訟被駁回，原因是由于該公司在2010年發生入室盜竊案，丟失一些會計賬簿和憑證等，所以無法提供真實的會計信息給紅云事務所，導致該驗資報告的不真實。而且在辦理增資變更登記時不實的驗資報告已經過期，紅云事務所也自行解除了與該公司的驗資約定，并退還驗資費用，撤銷驗資報告，不能作為變更登記依據?，F如今會計師事務所遭受民事訴訟的案例有很多，而最終的判決結果大都是會計師事務所勝訴，這體現了我國注冊會計師在民事責任史上的一大進步。

1.2 我國注冊會計師遭受行政訴訟的現狀

目前注冊會計師承擔的責任更多的是行政責任。2011年華銳風電通過提前確認收入的方式粉飾財務報表，虛增利潤總額，而作為華銳風電2011年年報審計機構的利安達卻沒發現華銳風電的違法行為，出具了標準無保留意見的審計報告，證監會對利安達會計師事務所處于責令期限改正、沒收違法所得和處罰款，對兩名注冊會計師給予警告、罰款和五年市場禁入的行政處罰。據統計，在2014年，各地財政部門共對1358戶會計師事務所進行檢查，其中有91家事務所和159名注冊會計師也被給予了行政處罰。從當前我國大部分處罰案例來看，主要還是以行政處罰為主，而民事責任方面追究的較少。

1.3 我國注冊會計師遭受刑事訴訟的現狀

目前注冊會計師承擔刑事責任的案例較為少見，但不排除不存在。近日湖北注冊會計師協會發布了一則關于因為注冊會計師的馬虎而被判刑事責任的案例。即黃石大瑞會計師事務所注冊會計師朱暉在審計某公司的銀行授信貸款業務時，沒有遵守審計準則，對被審計單位提供的財務數據沒有經過審計程序直接出具了審計報告，該嚴重失真的審計報告，致使銀行的貸款無法收回，構成刑事犯罪，注冊會計師朱暉被判有期徒刑一年，緩刑一年，并沒收犯罪所得收入和收回注冊會計師證書。證監會對注冊會計師的刑事處罰是有一定的力度的，不僅使馬虎工作的注冊會計師噓唏，還讓造假的被審計單位膽寒，證監會的刑事處罰維護了投資者的利益，凈化了資本市場。

綜上所述，注冊會計師的法律意識有在加強，懂得在訴訟面前自我保護。卻還是有一部分的注冊會計師和事務所愿意冒險違法犯罪，為了利益喪失職業道德，走上犯罪道路。對注冊會計師承擔法律責任的現狀分析有利于規劃和維護注冊會計師行業的發展。

2 注冊會計師遭受法律訴訟的成因分析

注冊會計師被控告的因素有很多，不僅包括自身因素的不足，還包括社會環境的壓力和被審計單位的配合程度等。

2.1 被審計單位方面

2.1.1 被審計單位的舞弊

現代企業的管理制度是所有權與經營權分離，管理層對企業的日常經營管理負責，并承擔對財務報表編制的受托責任。管理層對財務報表的編制負責，而注冊會計師是對財務報表進行鑒證提供合理的保證。所以，如果被審計單位舞弊提供不真實的財務報表而注冊會計師沒有發現違法行為也有可能會引起注冊會計師承擔法律責任。

例如ST博元公司通過偽造銀行承兌匯票，虛構票據貼現及置換交易，多次使用虛假銀行進賬單和虛假銀行承兌匯票入賬掩蓋股改業績承諾資金未真實履行到位的事實。其實2010年到2013年連續4個會計年度該公司一直處于虧損狀態，而負責審計博元財務報表的中興華會計師事務所未發現ST博元的財務舞弊行為，出具了無保留意見，被證監會給予行政處罰。

2.1.2 被審計單位的內部控制缺陷

內部控制缺陷表現在兩個方面。一方面是如果某項控制的設計和執行不能有效防止或發現財務報表的錯報，則說明存在內部控制缺陷；另一方面如果企業缺少用以發現錯報的某項控制也表明企業存在內部控制缺陷。注冊會計師的任務不僅是對企業的財務報表發表意見，也要對企業的內部控制有效性和非財務報表的重大缺陷保持應有的關注。

違法行為并不可怕，可怕的是企業內部控制的缺陷，可怕的是管理層凌駕于內部控制之上?！蹲C券法》中規定，發行人披露的信息必須真實準確，不得有虛假。但是2011年度華銳風電提前確認收入虛增利潤2.78億元，明顯違反規定。管理層負責編制財務報表并對財務報表負責，但是該公司的董事長及其他管理層人員卻利用職務之便，完全凌駕于內部控制之上，內部控制完全沒有保障，由此造成的損失，公司管理層及會計師事務所都要承擔法律責任。

2.2 注冊會計師本身方面

2.2.1 專業能力不足

注冊會計師要清楚認識到專業勝任能力與專業知識的重要性。因為如果注冊會計師專業能力不足，就無法勝任工作，在沒有能力勝任工作的情況下如果注冊會計師繼續接受委托，那么就很有可能導致審計失敗。如注冊會計師在接受委托前沒有對被審計單位進行充分的了解，沒有按照特定審計準則的要求進行審計工作，對會計信息處理過程沒有進行了解等都是注冊會計師缺乏專業能力的表現。

例如2016年四川公明會計師事務所，因未在編制審計工作底稿的情況下出具審計報告，未按規定設置會計賬簿，其事務所被警告、暫停經營業務1個月，并沒收違法所得兩萬四千七百元，罰款一萬元、兩名注冊會計師也被處于警告和暫停執行業務1個月；還有四川博奧委會計師事務所因僅收集被審計單位基礎數據，未實施實質性測試程序，兩名注冊會計師受到警告。他們之所以受到處罰就是因為缺乏專業知識，沒有嚴格遵守審計準則，違反準則要求，沒有實施必要的審計程序而承擔法律責任。

2.2.2 缺乏獨立性

獨立性是注冊會計師堅守職業道德準則的體現，是取信于社會公眾的關鍵指標。在市場經濟條件下，投資者主要依賴審計報告和企業的財務報表來判斷投資風險，在投資機會中做出選擇。如果注冊會計師缺乏獨立性，與被審計單位存在經濟利益關系或有外界壓力，那么出具的審計報告就會誤導投資者的判斷，使投資者遭受損失，進而會降低對注冊會計師行業的信任度。

如2013年7月23日，銀江股份被曝其股權結構、業績收入、審計報告均存在不實。在于利安達杭州分所在做審計時，發函詢證驗證各業務單位的真實性，原則上是由利安達杭州分所郵寄給詢證單位詢證，經詢證單位核實確認蓋章后返寄杭州分所，但是因為函詢證的回函效率比較低，速度比較慢，致使安達杭州分所每年把大部分的詢證函直接給銀江股份，等到最后再由銀江股份返交給杭州所。利安達的這種行為不符合審計準則的要求，詢證函不該經由被審計單位之手，因為很有可能出現造假行為，詢證函的可靠度就會降低。而且利安達杭州分所的簽字注冊會計師高敏建在冷卻期內就擔任銀江股份管理層重要職務，這違法了《職業道德準則》中對獨立性的規定，影響了注冊會計師的基本職業道德原則。

2.3 社會環境方面

2.3.1 社會大眾期望值過高

社會大眾一直留有這種觀念：注冊會計師已經檢查了財務報表，并出具了審計報告，那么財務報表就應該是完全真實，所有的數據都是正確的，如果導致投資者遭受損失，那么責任就全歸咎在注冊會計師身上，甚至會起訴會計師事務所。事實上，他們對注冊會計師行業不是很了解，將審計責任與會計責任混淆，以為注冊會計師就一定會把所有的錯誤和舞弊都找出來，所以一旦審計報告的結論與被審計單位實際情況不符，他們就會指責注冊會計師。

因為人們對注冊會計師的“期望差距”還有受到審計時間、審計方法等方面的制約，注冊會計師即使嚴格按照執業標準進行審計，也很難保證沒有差錯，也有可能遭受承擔法律責任。

2.3.2 行業競爭激烈，市場秩序紊亂

目前我國的會計師事務所的成立形式大部分是以有限責任的形式存在的，由于有限責任承擔法律責任的有限性，必然會影響事務所的獨立性。很多時候事務所會為了自身的經濟利益最大化違背職業道德和準則，降低審計質量，出具虛假的審計報告來爭取客戶。大部分會計師事務所未來謀取私利，獲取經濟利益，維持自身的發展不惜舍棄道德觀念，違背道德作風，不斷削減成本。如：削減人員、時間、技術支持等相關審計資源的投入；減少審計程序的實施；分工不當；內部控制薄弱等。會計師事務所的不正當競爭不僅會擾亂市場秩序，而且也不利于行業的健康發展。

例如在2013年初始，某央企發布招標書文，稱要選擇五家優秀的審計機構。招標滿分是100分，報價占了五分之一，并且如果折扣率低于審計收費基準費率的80%，那么每多下浮5%，報價得分就會加2分。該招標檔明顯違反了財政部對事務所投標報價的限制規定。但是事務所卻無視規定，報出三折的折扣率，體現出不正當的低價競爭。

3 注冊會計師規避法律責任的建議

注冊會計師會直接或間接承擔法律訴訟，所以必須為此采取措施來防范或降低承擔責任的風險，這樣才能更好的保護自己。

3.1 建立良好的執業環境

3.1.1 建立健全相應的法律法規

我國目前的法律法規還不完善，從本質上看市場經濟是一種法制經濟，法制不健全就不能很好地維護市場經濟的發展。所以只有建立起健全的法律法規，讓注冊會計師在良好的環境中工作，規范市場競爭，才能維護好市場經濟的發展。

3.1.2 加強對會計師事務所和被審計單位的監管

對于會計師事務所和被審計單位的監管，中國注冊會計師協會、證監會和財政部等相關部門的角色很重要。中國注冊會計師協會對上市公司年報審計的事前和事中監控應該加強，隨著技術在進步，監管理念同樣需要創新，不僅要提升年報審計的監管效率和服務水平，還要專注于對證券資格會計師事務所的職業質量檢查工作，對風險檢查的程序和方法進行創新完善，嚴懲違規事務所，進一步建立健全治理行業不正當低價競爭的長效機制和監管措施，全面促進行業的誠信建設。證監會，財政部等相關部門對那些違反規定的單位和個人都應加大懲罰力度，保持高壓態勢，讓其犯罪成本大于收益，維護投資者的合法權益和建立一個公平公正的市場秩序。

3.2 被審計單位應提高會計信息的質量

3.2.1 加強對所屬會計人員職業道德和專業技術教育和培訓，提高他們的政治業務素質。

龐大混亂的會計信息需要經過會計人員的收集和整理，會計人員會影響會計信息的質量。所以對會計人員的素質教育直接影響會計信息的質量。會計人員的素質一方面體現在職業道德上，很多時候會計人員的職業道德會受到利益的誘惑，故意犯錯或者有意回避的現象就會產生，繼而就會出現會計信息的造假行為，使會計信息失真。還有一方面是會計人員的業務技能上，即使一個會計人員的職業道德良好，但是業務技能不足或者差，經常記錯賬，算錯賬，同樣也會影響會計信息的質量。被審計單位可以通過根據自身企業的特點和會計人員的工作要求，對不同層次的會計人員進行有針對性、獨特性的培訓，讓會計人員及時了解最新知識的內容。也可以建立考核機制，讓會計人員在競爭中不斷學習、進步。

3.2.2 提高企業法人代表經營管理水平及對單位會計信息真實可靠的責任感

經營者難免會抵制不了業績與利益的誘惑粉飾財務報表。如果企業經營發生困難，業績不佳，那么經營者可能會通過在會計確認、計量、記錄等程序上對會計信息進行造假處理來夸大經營業績，掩蓋負面信息，提供質量低下的會計信息。被審計單位管理層對財務報表負責，企業經營者要增強法制意識和思想水平，自覺抵制會計信息造假行為的發生，提高會計信息的可信程度。

3.3 提高注冊會計師的執業水平

3.3.1 關注注冊會計師職業守則的相關法律法規，強化責任意識

大部分注冊會計師之所以會遭到訴訟是因為法律意識的缺乏，沒有相關的法制意識和法律水平，所以會無意或間接地觸犯到法律。所以注冊會計師應該加強對法律法規的學習和認識，以便在執業過程中如果遇到法律問題，就可以知悉潛在風險情況，在訴訟面前也會懂得自我保護。

3.3.2 樹立良好的職業道德，保持獨立性

注冊會計師在市場經濟中充當“經濟警察”，這種身份決定了注冊會計師對社會公眾應承擔的責任和職責，需要為社會公眾提供高質量高水平的專業服務，就必須對注冊會計師的職業道德嚴格要求。注冊會計師如果在執業過程中沒有遵循職業道德就會受到法律懲罰，所以對注冊會計師的道德教育就顯得尤然重要，會計師事務所可以通過專業的培訓機構對注冊會計師采取不同形式的道德培訓，加強注冊會計師的道德意識。同時也要不斷提高自我防范意識，加強對相關法律法規的學習，嚴格審計準則的要求，堅守獨立性原則，抵制不良誘惑。

注冊會計師在執業過程中需要保持獨立性，不能與被審計單位存在任何經濟利害關系，這樣注冊會計師就不會有失獨立性，才能把對社會公眾的責任更好地履行。嚴格按照注冊會計師職業準則的要求執業，時刻保持懷疑的態度，以科學嚴謹的態度進行審計工作，降低其承擔法律責任的可能性。獨立性并不僅限于財務利益。我國許多的訴訟案件都是由于注冊會計師盲目相信客戶或是存在經濟利益關系等外部的壓力所導致的，在執業時，注冊會計師必須保持獨立性，嚴守職業道德規范，時刻保持職業懷疑的態度。

3.3.3 提高注冊會計師的專業勝任能力，加強審計效率

我國注冊會計師的職業規范體系和相關指導意見中都有提到對注冊會計師的勝任能力的要求。比如在職業規范體系中要求注冊會計師在執業過程中要保持獨立，要具備專業勝任能力和技能，要對社會公眾負責，對客戶負責；在指導意見中也規定注冊會計師在提供服務時，應當保持公正的態度。

如今會計工作和范圍變化愈來愈大，需要注冊會計師加強自身學習能力提高職業技能，適應新的社會環境，在實際工作中不斷積累經驗，發現并歸納在不同業務范圍內的審計特點，不斷培養和提升自己的專業判斷能力。2016年5月21日在京舉行的ACCA年度峰會上中國注冊會計師協會副會長兼秘書長陳毓圭博士也強調目前工作的重點不是培養多少大學生和研究生，不是關心有多少人通過注冊會計師資格考試，而是注重專業勝任能力的培養，把工作重心多放在對在職會計人員能力的培養上。如果注冊會計師不思進取，不注重自身能力的培養，那么就會與時代脫軌，更糟糕的可能會面臨法律的懲罰。

3.3.4 樹立審計服務意識，提高審計質量

注冊會計師行業也是一種服務型行業，服務于客戶，服務于社會。注冊會計師必須要樹立起服務意識，只有提高服務認識，增強服務意識理念，才能激發起注冊會計師在執業服務過程中的主觀能動性。注冊會計師樹立良好的服務意識，不僅使自身服務技能得到提高，增強工作服務創新的能力，而且有助于提高審計質量，使審計增值，對經濟社會發展也有好處。會計師事務所與企業的發展息息相關，相輔相成，相互依托，只有重視審計的質量，真正建立起對高質量審計服務的需求，審計工作才能正常開展并高質量完成，才能減少舞弊的出現，并促進雙方的和諧發展。

3.4 建立健全會計師事務所質量控制制度

3.4.1 嚴格遵循職業道德和專業標準的要求，把好注冊會計師的準入關

成為注冊會計師的第一步就是必須通過注冊會計師資格考試，注冊會計師資格考試是注會行業選拔和儲備后備人才的重要途徑?？荚嚪譃閮蓚€階段，第一個階段是專業階段，該階段包括六個科目的考試，只有通過所有的科目后才能進行第二階段綜合階段的考試。綜合階段的考試是一種職業能力的綜合測試，通過后就能取得注冊會計師執業證書。所以該考試是注冊會計師職業資格的“入門關”，是一項非常重要的環節。

據最新統計顯示，截至2015年12月31日，中國注冊會計師協會共有注冊會計師101376人。從年齡結構看注冊會計師在30-50歲的人數占了一半以上，而且跟2014年相比，40歲以上的注冊會計師在增加，很顯然注冊會計師資格不是那么容易取得的，需要經過時間的錘煉，不斷學習理論知識，增強培養專業勝任能力，在經驗中獲取進步。注冊會計師在經濟體制中充當非常重要的角色，是一名“經濟警察”，所以必須加強對注冊會計師的要求，提升門坎，讓有能力有實力的人當之無愧進入注冊會計師行業。

3.4.2 推行全面質量管理制度，審慎選擇被審計單位

在屢見不鮮的許多案例中，注冊會計師大都是因為被審計單位不誠實，提供虛假會計信息，使注冊會計師掉入陷阱，導致審計失敗。注冊會計師之所以沒有發現被審計單位的舞弊行為，是因為他們沒有事先對被審計單位進行必要的了解，而且對被審計單位的經營活動業務不是很了解。所以注冊會計師在接受委托之前需要對被審計單位的基本情況做充分的了解，評估該單位的舞弊風險，慎重選擇被審計單位，避免掉入陷阱。

注冊會計師不能只關注被審計單位財務報表上的數據而已，還要關注該企業的經營活動和行業的基本情況信息，需要對其做個充分的了解。如果客戶有不誠實的行為，那么就很有可能在會計上弄虛作做假，會計師事務所對于不誠實的客戶就應該拒絕委托，如果是老客戶，發現出現不誠實的行為也應該解除聯系。注冊會計師只有在承接業務之前對被審計單位做個全面的了解才能防止不必要的投訴發生。

4 結論

綜上所述，注冊會計師遭受法律訴訟的因素有很多，有外部原因也有自身原因。自身原因包括注冊會計師自身職業素質低下，專業勝任能力不足，沒有法律意識等。外部因素有被審計單位不誠實，法律制度不完善，社會公眾期望過高等。

會計師事務所以及注冊會計師都應該重視注冊會計師承擔法律責任的現狀，并采取有效措施對其改善。加強自身能力培養和道德素質的提高，增強獨立性，同時慎重選擇被審計單位，強化法律意識，加強檔案管理，這樣才能減小承擔法律責任的風險，促進行業科學發展。

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