審計函證存在的問題及對策研究

審計函證是注冊會計師獲取充分、適當的審計證據的有效手段，也是審計程序中不可或缺的一項程序，更是對其他審計程序的補充和完善。但是函證程序在執行的過程中卻存在著“回函率低、成本高、函證結果的真實性，有效性難以保障”等諸多“癥結”，這些問題不僅影響審計的成敗，而且對會計師事務所、資本市場等都會帶來風險。本文分析了函證程序存在的問題及其原因，提出了一系列具體的改進方案，對于解決注冊會計師的困擾具有現實意義。

近年來，由于函證程序不規范而導致審計失敗的事件頻繁出現。2003年，德勤對科龍電器進行報表審計時，在對應收賬款審計過程中，函證程序實施方法不當致使審計失??；2005年G外僑事件中，普華永道審計人員由于疏于職守，沒有對函證程序進行嚴格控制，而導致G外高橋工作人員挪用保證金致使審計失敗。作為國際四大會計師事務所的德勤和普華永道，內部制度相當健全，但卻也出現了這樣的問題，致使審計失敗，這不得不引起我們的警醒和反思。本文從函證的定義、函證程序存在的問題以及解決這些問題的對策三方面進行了闡述，對于完善函證程序，獲取真實有效的審計證據具有現實意義。

函證的定義

《中國注冊會計師審計準則第1312號—函證》中第三條規定：函證是指注冊會計師為了獲取影響財務報表或相關披露認定的項目的信息，通過直接來自第三方對有關信息和現存狀況的聲明，獲取和評價審計證據的過程。該定義告訴我們：

1.函證的目的是證實被審計單位賬戶數據的真實、完整性。

2.函證是注冊會計師以被審計單位的名義直接從第三方（被函證者）獲取書面答復以作為審計證據的過程，作為從被審計單位外部獲取的審計證據，具有較強的證明力。

3.函證程序在執行過程中主要涉及到三方參與者，即會計師事務所、被審計單位、被函證企業（單位）。會計師事務所負責實施開展函證程序，在被審計單位和被函證企業的積極配合下，函證程序才有可能有效。任何一方出現偏差，都可能導致函證程序失效。

函證程序存在的問題及原因

會計師事務所方面：

1. 對函證程序沒有高度重視，讓尚缺工作經驗的新人來負責此項工作。

2.內部控制制度不夠健全，致使審計人員不能嚴格按照審計準則的要求執行審計程序。

3.審計人員素質水平不高，甚至馬虎應付，致使函證程序出現失誤甚至失敗，嚴重者則會導致審計失敗。

被審計單位方面：

1. 成本高。審計準則規定了有些賬戶的認定必須采用函證程序，但被審計單位不愿意出高額費用讓注冊會計師采用函證程序獲取審計證據，尤其是在多家銀行開設賬戶的企業。例如對銀行存款函證，國家沒有出臺正式的法律法規規定函證費用，具體的收費標準由各個銀行自行決定。據調查，銀行每份詢證函200元，這對于被審計單位來說無疑是很大的一筆費用。

2. 配合不積極，資料提供不及時。一是財務部門是企業里一個至關重要的部門，發揮著不可替代的作用。財務人員日常工作任務繁重，隨著注冊會計師審計業務的開展，財務人員還得配合審計人員的工作，及時完成審計人員分配的任務。兩邊任務都緊且重，難免會出現顧得了這頭顧不了那頭的狀況，往往是審計人員分配的任務被推遲，要求的資料不能及時準確的提供。二是被審計單位推遲時間在詢證函上蓋章，使得詢證函不能及時的發出，再加上郵寄時間以及被函證企業（單位）回函需要一段時間，一方面時間過長使得回函的有效性、真實性降低，另一方面嚴重影響了審計工作的效率和進程。

3. 企業設立的銀行賬戶多且分散。為了方便開展日常業務工作，企業會開設很多賬戶，有外地賬戶、本地賬戶等。由于銀行賬戶數量多且分散，使得回函時間長，降低了審計的效率。

被函證企業（單位）方面：

被函證企業（單位）認為自己沒有回函的義務，不及時回函、不回函或虛假回函。一是本函證企業（單位）擔心承擔回函的法律后果；二是不回函對自己有利，例如對于應收賬款函證，訴訟期限已經失效了，如果回函就有可能再次承擔還款責任；三是抱著“多一事不如少一事”的心態。

解決對策

對于會計師事務所而言：

1. 應規范化函證程序控制制度，對函證的每個步驟進行合理控制，規范函證過程，保障函證的有效性，進而使得注冊會計師獲取真實、可靠的審計證據。

2. 安排有經驗的、素質水平高的審計人員負責函證程序。不僅避免了新人工作經驗不足而造成操作疏漏，還顯示出會計師事務所對函證程序的高度重視，會使得公眾對此會計師事務所有較高的評價，對此事務所產生信賴。

對于被審計單位而言：

1. 控制賬戶數量在合理的范圍內。在保障自身利益的前提下，合理開設賬戶，這不僅有利于企業日常的經營管理，還為審計人員實施函證程序減少了不必要的麻煩，提高了審計效率。

2. 安排專員配合審計工作。負責和審計人員接觸的財務人員工作任務比較艱巨，不能兼顧審計人員分配的任務。因此有條件的企業可以安排專員負責此事。

對于被函證企業（單位）：

司法部門應將函證程序納入法制軌道，規定被函證者及時回函的義務，明確被函證者回復函證的法律責任以及回函的時間等。這樣不僅可以提高回函率，更重要的是使的通過函證獲取的審計證據更真實、更可靠，提高了審計的效率。