小規(guī)模納稅人應(yīng)了解十三個(gè)涉稅政策

張國永 紀(jì)瑋 趙輝

增值稅納稅人區(qū)分小規(guī)納稅人和一般納稅人。小規(guī)模納稅人適用簡(jiǎn)易計(jì)稅，除另有規(guī)定外，小規(guī)模納稅人適用3%征收率。并且小規(guī)模納稅人月銷售額未超過3萬元（按季納稅為9萬元）免征增值稅。由于小規(guī)模納稅人征收率比較低,并且在銷售規(guī)模不大的情況下，還可以享受免征增值稅的優(yōu)惠。作為小規(guī)模納稅人應(yīng)當(dāng)了解以下十三項(xiàng)涉稅政策：

一、小規(guī)模納稅人年應(yīng)稅銷售額標(biāo)準(zhǔn)

《財(cái)政部、稅務(wù)總局關(guān)于統(tǒng)一增值稅小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的通知》（財(cái)稅［2018］33號(hào)）規(guī)定，增值稅小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)為年應(yīng)征增值稅銷售額500萬元及以下。納稅人兼營(yíng)貨物、勞務(wù)、服務(wù)在界定小規(guī)模納稅人時(shí)，《國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅一般納稅人登記管理若干事項(xiàng)的公告》（國家稅務(wù)總局公告2018年第6號(hào)）第七條規(guī)定：“納稅人兼有銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)（以下稱“應(yīng)稅貨物及勞務(wù)”）和銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)（以下稱“應(yīng)稅行為”）的，應(yīng)稅貨物及勞務(wù)銷售額與應(yīng)稅行為銷售額分別計(jì)算，分別適用增值稅一般納稅人登記標(biāo)準(zhǔn)，其中有一項(xiàng)銷售額超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，就應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定辦理增值稅一般納稅人登記相關(guān)手續(xù)。”但《國家稅務(wù)總局關(guān)于統(tǒng)一小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)等若干增值稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2018年第18號(hào)）明確，將《國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅一般納稅人登記管理若干事項(xiàng)的公告》（國家稅務(wù)總局公告2018年第6號(hào)）第七條予以廢止。也就是說，現(xiàn)行政策對(duì)納稅人銷售應(yīng)稅貨物及勞務(wù)銷售額與應(yīng)稅行為銷售額是合并在一起計(jì)算是否超過500萬元，對(duì)納稅人連續(xù)12個(gè)月（以1個(gè)月為1個(gè)納稅期）或者連續(xù)4個(gè)季度累計(jì)全部應(yīng)征增值稅銷售額未超過500萬元，為小規(guī)模納稅人。

二、“年”應(yīng)稅銷售額的理解

《增值稅一般納稅人登記管理辦法》（國家稅務(wù)總局令第43號(hào)）第二條規(guī)定，增值稅納稅人（以下簡(jiǎn)稱“納稅人”），年應(yīng)稅銷售額超過財(cái)政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)（以下簡(jiǎn)稱“規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)”）的，除本辦法第四條規(guī)定外，應(yīng)當(dāng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理一般納稅人登記。本辦法所稱年應(yīng)稅銷售額，是指納稅人在連續(xù)不超過12個(gè)月或四個(gè)季度的經(jīng)營(yíng)期內(nèi)累計(jì)應(yīng)征增值稅銷售額，包括納稅申報(bào)銷售額、稽查查補(bǔ)銷售額、納稅評(píng)估調(diào)整銷售額。一般納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)中的年銷售額中的“年”是指連續(xù)不超過12個(gè)月的經(jīng)營(yíng)期內(nèi)累計(jì)銷售額。例如納稅人2016年5月正式開業(yè)，則從2016年5月這第一個(gè)月開始，12個(gè)月內(nèi)，任意一個(gè)月和前面月份累計(jì)超過標(biāo)準(zhǔn)，就要在該月開始登記一般納稅人。而超過12個(gè)月之后，滾動(dòng)計(jì)算，比如2016年5月到2017年4月，12個(gè)月累計(jì)沒超標(biāo)，后面再算就從2016年6月到2017年5月、2016年7月到2017年6月...并且《國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅一般納稅人登記管理若干事項(xiàng)的公告》（國家稅務(wù)總局公告2018年第6號(hào)）規(guī)定：“經(jīng)營(yíng)期”是指在納稅人存續(xù)期內(nèi)的連續(xù)經(jīng)營(yíng)期間，含未取得銷售收入的月份或季度。

三、應(yīng)稅銷售額包括的范圍

《增值稅一般納稅人登記管理辦法》規(guī)定，應(yīng)稅銷售額的具體范圍包括納稅申報(bào)銷售額、稽查查補(bǔ)銷售額、納稅評(píng)估調(diào)整銷售額。所稱“納稅申報(bào)銷售額”是指納稅人自行申報(bào)的全部應(yīng)征增值稅銷售額，其中包括免稅銷售額和稅務(wù)機(jī)關(guān)代開發(fā)票銷售額。“稽查查補(bǔ)銷售額”和“納稅評(píng)估調(diào)整銷售額”計(jì)入查補(bǔ)稅款申報(bào)當(dāng)月（或當(dāng)季）的銷售額，不計(jì)入稅款所屬期銷售額。一般納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)中的銷售額為不含稅銷售額，具體換算方法為：不含稅銷售額=含稅銷售額÷（1+征收率）。這里特別注意，計(jì)算銷售額是否超標(biāo)時(shí)，要加上免稅銷售額，如某納稅人連續(xù)十二個(gè)月累計(jì)含稅銷售額500萬元，免稅銷售額400萬元，該納稅人連續(xù)十二個(gè)月應(yīng)稅銷售額=500÷（1+3%）+400。

四、納稅人偶然發(fā)生的銷售無形資產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)的銷售額，不計(jì)入“應(yīng)稅銷售額”

全面營(yíng)改增后，所有的流轉(zhuǎn)稅業(yè)務(wù)均統(tǒng)一為增值稅應(yīng)稅行為。盡管營(yíng)改增在年銷售額標(biāo)準(zhǔn)方面充分照顧了納稅人的選擇權(quán)，但偶然發(fā)生的不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，可能瞬間超出500萬元的標(biāo)準(zhǔn)。《增值稅一般納稅人登記管理辦法》規(guī)定，納稅人偶然發(fā)生的銷售無形資產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)的銷售額，不計(jì)入應(yīng)稅行為年應(yīng)稅銷售額。如此規(guī)定更有利于保障納稅人的身份選擇權(quán)。

五、不辦理一般納稅人登記的情形

一般來說，納稅人年應(yīng)稅銷售額超過財(cái)政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的，應(yīng)當(dāng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)一般納稅人登記。《增值稅一般納稅人登記管理辦法》規(guī)定：“按照政策規(guī)定，選擇按照小規(guī)模納稅人納稅的、年應(yīng)稅銷售額超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的其他個(gè)人”不辦理一般納稅人登記。《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十九條規(guī)定，非企業(yè)性單位、不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的企業(yè)可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅；根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅［2016］36號(hào)）第三條規(guī)定，年應(yīng)稅銷售額超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)但不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的單位和個(gè)體工商戶，可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅。年應(yīng)稅銷售額超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的納稅人除其他個(gè)人外，應(yīng)當(dāng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交書面說明。

六、差額前銷售額界定小規(guī)模納稅人

《增值稅一般納稅人登記管理辦法》規(guī)定，銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)（以下簡(jiǎn)稱“應(yīng)稅行為”）有扣除項(xiàng)目的納稅人，其應(yīng)稅行為年應(yīng)稅銷售額按未扣除之前的銷售額計(jì)算。比如小規(guī)模納稅人勞務(wù)派遣公司，按季度申報(bào)選擇差額納稅，不考慮其他情況，2018年第一季度至2018年第四季度收到用工方支付的勞務(wù)派遣費(fèi)用共計(jì)630萬元，其中需要代發(fā)勞務(wù)派遣工資400萬元，支付五險(xiǎn)一金125萬元，共計(jì)525萬元，該納稅人2018年第一季度至2018年第四季度應(yīng)納增值稅銷售額為100萬［（630-525）÷（1+5%）］，但是未扣除之前的銷售額為600萬元［630÷（1+5%）］，超過500萬元的標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)當(dāng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理一般納稅人登記。

七、總公司為一般納稅人，分公司是否必須為一般納稅人

增值稅納稅人是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人的界定前提是納稅人。由于企業(yè)的總公司和分公司不在同一縣（市）的，應(yīng)當(dāng)分別向各自所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅，并且分公司也是增值稅納稅人。即以各自的情況來衡量其是否符合小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)。而不是以總銷售額計(jì)算。因此，總分公司可以分別按各自標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定或不認(rèn)定為一般納稅人。但是，如果是總分公司增值稅匯總申報(bào)的，則按一個(gè)納稅主體來確認(rèn)，不能分別衡量。

八、小規(guī)模納稅人符合條件可以申辦一般納稅人

年應(yīng)稅銷售額未超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)并非一定不能辦理一般納稅人。根據(jù)《增值稅一般納稅人登記管理辦法》第三條規(guī)定，年應(yīng)稅銷售額未超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的納稅人，會(huì)計(jì)核算健全，能夠提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料的，可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理一般納稅人登記。所稱會(huì)計(jì)核算健全，是指能夠按照國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度規(guī)定設(shè)置賬簿，根據(jù)合法、有效憑證進(jìn)行核算。因此，未超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，但會(huì)計(jì)核算健全，能夠提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料的，也可以申請(qǐng)成為一般納稅人。

九、小規(guī)模納稅人超過標(biāo)準(zhǔn)不申辦一般納稅人的處理

納稅人銷售額超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，未申請(qǐng)辦理一般納稅人認(rèn)定手續(xù)的，應(yīng)按銷售額依照增值稅稅率計(jì)算應(yīng)納稅額。但從什么時(shí)候按照稅率計(jì)算繳納增值稅？《增值稅一般納稅人登記管理辦法》規(guī)定，納稅人在年應(yīng)稅銷售額超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的月份（或季度）的所屬申報(bào)期結(jié)束后15日內(nèi)按照本辦法第六條或者第七條的規(guī)定辦理相關(guān)手續(xù)；未按規(guī)定時(shí)限辦理的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在規(guī)定時(shí)限結(jié)束后5日內(nèi)制作《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》，告知納稅人應(yīng)當(dāng)在5日內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理相關(guān)手續(xù)；逾期仍不辦理的，次月起按銷售額依照增值稅稅率計(jì)算應(yīng)納稅額，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，直至納稅人辦理相關(guān)手續(xù)為止。《國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅一般納稅人登記管理若干事項(xiàng)的公告》（國家稅務(wù)總局公告2018年第6號(hào)）規(guī)定：《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》中，需告知納稅人的內(nèi)容應(yīng)當(dāng)包括：納稅人年應(yīng)稅銷售額已超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)在收到《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》后5日內(nèi)向稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理增值稅一般納稅人登記手續(xù)或者選擇按照小規(guī)模納稅人納稅的手續(xù)；逾期未辦理的，自通知時(shí)限期滿的次月起按銷售額依照增值稅稅率計(jì)算應(yīng)納稅額，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，直至納稅人辦理相關(guān)手續(xù)為止。另外規(guī)定期限的最后一日是法定休假日的，以休假日期滿的次日為期限的最后一日；在期限內(nèi)有連續(xù)3日以上（含3日）法定休假日的，按休假日天數(shù)順延。

十、一般納稅人特定情形下可以轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人

《增值稅一般納稅人登記管理辦法》第十條規(guī)定：“納稅人登記為一般納稅人后，不得轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人，國家稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外。”財(cái)稅［2018］33號(hào)規(guī)定：按照《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十八條規(guī)定已登記為增值稅一般納稅人的單位和個(gè)人，在2018年12月31日前，可轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人，其未抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額作轉(zhuǎn)出處理。該規(guī)定屬于“國家稅務(wù)總局另有規(guī)定”。轉(zhuǎn)登記日前連續(xù)12個(gè)月（以1個(gè)月為1個(gè)納稅期，下同）或者連續(xù)4個(gè)季度（以1個(gè)季度為1個(gè)納稅期，下同）累計(jì)應(yīng)征增值稅銷售額（以下稱應(yīng)稅銷售額）未超過500萬元。轉(zhuǎn)登記日前經(jīng)營(yíng)期不滿12個(gè)月或者4個(gè)季度的，按照月（季度）平均應(yīng)稅銷售額估算上款規(guī)定的累計(jì)應(yīng)稅銷售額。

十一、小規(guī)模納稅人征收率不僅有3%，還有5%

小規(guī)模納稅人的征收率為3%，但對(duì)下列情形適用5%的征收率：

1.小規(guī)模納稅人出租其取得的不動(dòng)產(chǎn)（不含個(gè)人出租住房），應(yīng)按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。

2.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的小規(guī)模納稅人，出租自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。

3.其他個(gè)人出租其取得的不動(dòng)產(chǎn)（不含住房），應(yīng)按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。

4.個(gè)人（含個(gè)體工商戶）出租住房，應(yīng)按照5%的征收率減按1.5%計(jì)算應(yīng)納稅額。

5.小規(guī)模納稅人銷售其取得（不含自建）的不動(dòng)產(chǎn)（不含個(gè)體工商戶銷售購買的住房和其他個(gè)人銷售不動(dòng)產(chǎn)），應(yīng)以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用減去該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)購置原價(jià)或者取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)的作價(jià)后的余額為銷售額，按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。

6.小規(guī)模納稅人銷售其自建的不動(dòng)產(chǎn)，應(yīng)以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用為銷售額，按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。

7.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的小規(guī)模納稅人，銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，按照5%的征收率計(jì)稅。

8.其他個(gè)人銷售其取得（不含自建）的不動(dòng)產(chǎn)（不含其購買的住房），應(yīng)以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用減去該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)購置原價(jià)或者取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)的作價(jià)后的余額為銷售額，按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。

9.小規(guī)模納稅人轉(zhuǎn)讓2016年4月30日前取得的土地使用權(quán)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用減去取得該土地使用權(quán)的原價(jià)后的余額為銷售額，按照5%的征收率計(jì)算繳納增值稅。

10.小規(guī)模納稅人提供勞務(wù)派遣服務(wù)，可以選擇差額納稅，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除代用工單位支付給勞務(wù)派遣員工的工資、福利和為其辦理社會(huì)保險(xiǎn)及住房公積金后的余額為銷售額，按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法依5%的征收率計(jì)算繳納增值稅。

11.納稅人提供安全保護(hù)服務(wù)，比照勞務(wù)派遣服務(wù)政策執(zhí)行。

十二、小規(guī)模納稅人享受免征增值稅優(yōu)惠，但并不影響專用發(fā)票的開具

增值稅小規(guī)模納稅人月銷售額不超過3萬元（按季度納稅9萬元）的，當(dāng)期因代開增值稅專用發(fā)票已經(jīng)繳納的稅款，在專用發(fā)票全部聯(lián)次追回或者按規(guī)定開具紅字專用發(fā)票后，可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)退還。其在小規(guī)模納稅人期間，代開的增值稅專用發(fā)票，可以追回全部聯(lián)次或者按規(guī)定開具紅字專用發(fā)票；同時(shí)，在代開期間繳納的稅款，可以申請(qǐng)退還。因此，小微企業(yè)代開增值稅專用發(fā)票，并不意味著不能享受稅收優(yōu)惠。

舉例：某小規(guī)模納稅人所屬期10月代開增值稅專用發(fā)票不含稅收入10000元，預(yù)繳稅款300元；自行開具普通發(fā)票以及未開具發(fā)票不含稅收入15000元。該納稅人10月銷售額為10000+15000=25000（元）。（1）該納稅人當(dāng)月銷售額小于3萬元，可以享受小微企業(yè)免稅政策，如未將增值稅專用發(fā)票全部聯(lián)次追回或者按規(guī)定開具紅字專用發(fā)票后，其代開增值稅專用發(fā)票的收入不能減免。即：該納稅人當(dāng)月實(shí)際享受的免稅銷售額為15000元。（2）該納稅人當(dāng)月銷售額小于3萬元，可以享受小微企業(yè)免稅政策，如將增值稅專用發(fā)票全部聯(lián)次追回或者按規(guī)定開具紅字專用發(fā)票后，其代開增值稅專用發(fā)票的收入也能減免。即：該納稅人當(dāng)月實(shí)際享受的免稅銷售額為25000元。

十三、特定行業(yè)的小規(guī)模納稅人可以自開增值稅專用發(fā)票

一般來說，小規(guī)模納稅人需要使用增值稅專用發(fā)票的，只能先預(yù)繳稅款后再向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開增值稅專用發(fā)票。但是營(yíng)改增之后，為了方便納稅人發(fā)票使用，逐步選取了一些行業(yè)，將其中符合條件的小規(guī)模納稅人納入了自開票范圍。截止到目前為止，有下面這些行業(yè)：住宿業(yè)（自2016年11月4日起試點(diǎn)，國家稅務(wù)總局公告2016年第69號(hào)）；鑒證咨詢業(yè)（自2017年3月1日起試點(diǎn)，國家稅務(wù)總局公告2017年第4號(hào)）；建筑業(yè)（自2017年6月1日起試點(diǎn)，國家稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào)）；工業(yè)（自2018年2月1日起試點(diǎn)，國家稅務(wù)總局公告2017年第45號(hào)）；信息傳輸、軟件和信息技術(shù)服務(wù)業(yè)（自2018年2月1日起試點(diǎn)，國家稅務(wù)總局公告2017年第45號(hào)）。