淺析政府會(huì)計(jì)制度改革對(duì)事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的影響

□楊錦紅

（云南省農(nóng)業(yè)科學(xué)院花卉研究所 云南 昆明 650200）

隨著會(huì)計(jì)環(huán)境和各機(jī)構(gòu)之間的重大變革，以及相關(guān)理論和實(shí)踐工作的不斷發(fā)展，對(duì)政府會(huì)計(jì)制度改革也產(chǎn)生了很大的影響。會(huì)計(jì)制度改革導(dǎo)致了一系列內(nèi)部社會(huì)效應(yīng)的產(chǎn)生，如何在日常工作中處理這些影響，并利用制度改革促進(jìn)下一階段研究項(xiàng)目的實(shí)施，成為亟待解決的問(wèn)題。政府部門(mén)通過(guò)全面分析當(dāng)前會(huì)計(jì)制度的使用情況，并在此基礎(chǔ)上研究會(huì)計(jì)改革的積極影響，結(jié)合日常工作中遇到的問(wèn)題，進(jìn)行合理化的改革。只有經(jīng)過(guò)積極調(diào)整，才能使事業(yè)單位在改革中獲得實(shí)際效果。

1 實(shí)施政府會(huì)計(jì)制度改革的背景

在我國(guó)，事業(yè)單位會(huì)計(jì)作為會(huì)計(jì)學(xué)科的主要分支，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)領(lǐng)域占有非常重要的地位。

一方面，行政機(jī)構(gòu)多項(xiàng)稅制改革作為國(guó)庫(kù)支付制度改革、政府收支分類(lèi)改革的基礎(chǔ)，可以使財(cái)政資源使用效率得到很好的改善。

另一方面，研究財(cái)務(wù)管理的主導(dǎo)地位仍然是從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)代的會(huì)計(jì)制度延續(xù)過(guò)來(lái)的。換句話說(shuō)，我國(guó)事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的重點(diǎn)一直放在預(yù)算賬戶(hù)管理中。過(guò)度強(qiáng)調(diào)預(yù)算管理，特別是資金管理，將會(huì)忽視財(cái)務(wù)管理的其他方面，從而會(huì)帶來(lái)許多管理問(wèn)題，例如購(gòu)買(mǎi)價(jià)格高低無(wú)法控制[1]。

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的改革，事業(yè)單位對(duì)公共財(cái)政體制的需求越來(lái)越受到公眾的關(guān)注，公眾對(duì)公共事務(wù)改革的關(guān)注，使政府績(jī)效管理的效率大大提高，現(xiàn)有的政府會(huì)計(jì)制度改革越來(lái)越迫切，符合廣大人民群眾的要求，能不斷促進(jìn)社會(huì)發(fā)展，滿足人民群眾的生活需要。因此，我們需要及時(shí)調(diào)整和創(chuàng)新，建立和完善有特色的政府會(huì)計(jì)制度。

2 政府會(huì)計(jì)制度改革對(duì)事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的重要性

2.1 實(shí)行成本核算和會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)化

長(zhǎng)期以來(lái)，各種收入和支出機(jī)構(gòu)都是按照現(xiàn)金結(jié)算方式進(jìn)行的，成本核算流程概念缺失，并且未反映在會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告中。會(huì)計(jì)制度改革明確規(guī)定，對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制的財(cái)務(wù)管理收入和成本因素的定義，是政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的規(guī)范。

在采用權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)制度后，必須根據(jù)匹配的原則將當(dāng)期與付費(fèi)活動(dòng)區(qū)分開(kāi)來(lái)，不包括當(dāng)期支出，也不包括當(dāng)期費(fèi)用。通過(guò)財(cái)務(wù)管理期間收入比例和機(jī)構(gòu)需要的成本，進(jìn)行更準(zhǔn)確的計(jì)算。根據(jù)不同項(xiàng)目的收入和支出，可以準(zhǔn)確反映各機(jī)構(gòu)的運(yùn)營(yíng)成本。另一方面，通過(guò)實(shí)施不同的制度進(jìn)行制度改革，引入相同的指導(dǎo)標(biāo)準(zhǔn)。在確認(rèn)統(tǒng)一計(jì)量和信息報(bào)告的基礎(chǔ)上，進(jìn)行會(huì)計(jì)規(guī)范程序處理后，政府機(jī)構(gòu)能保證經(jīng)濟(jì)過(guò)程或會(huì)計(jì)制度進(jìn)行全面、標(biāo)準(zhǔn)化的實(shí)施[2]。

2.2 反映真實(shí)的資產(chǎn)和負(fù)債情況

一方面，要完善內(nèi)容資產(chǎn)和債務(wù)會(huì)計(jì)要素，增加收入費(fèi)用，真實(shí)反映無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)，引入債務(wù)準(zhǔn)備金概念，并獲得確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債、預(yù)付費(fèi)用和遞延項(xiàng)目。另一方面，與現(xiàn)有機(jī)構(gòu)的財(cái)務(wù)管理進(jìn)行規(guī)則協(xié)調(diào)，且通過(guò)機(jī)構(gòu)和國(guó)家資產(chǎn)管理規(guī)則協(xié)調(diào)，事業(yè)單位將幫助他們嚴(yán)格執(zhí)行各自資產(chǎn)管理的規(guī)定，全面實(shí)現(xiàn)價(jià)值的增量和狀態(tài)資產(chǎn)的整合。通過(guò)穩(wěn)健的資產(chǎn)管理反映事業(yè)單位資產(chǎn)管理制度，以改善國(guó)有資產(chǎn)價(jià)值的經(jīng)營(yíng)情況，完善國(guó)有資產(chǎn)管理制度。

2.3 加強(qiáng)績(jī)效管理和預(yù)算

事業(yè)單位會(huì)計(jì)改革有利于加強(qiáng)預(yù)算績(jī)效管理，但存在一些問(wèn)題。

（1）不能客觀反映會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和單位經(jīng)營(yíng)成本，非科學(xué)評(píng)價(jià)項(xiàng)目與單位的整體績(jī)效不符。

（2）制定的績(jī)效目標(biāo)與實(shí)體經(jīng)濟(jì)不能量化。事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的改革要求會(huì)計(jì)政策和制度是按照支出進(jìn)行合理的收取，以運(yùn)營(yíng)成本和核算成本反映其任務(wù)單位的績(jī)效。

與此同時(shí)，改革增加了事業(yè)單位預(yù)算編制的要求，不僅要求關(guān)注資金的使用，還要注意項(xiàng)目預(yù)算和績(jī)效考核的結(jié)果，使所有經(jīng)濟(jì)活動(dòng)得到進(jìn)一步規(guī)范[3]。旨在反映政府在賬目報(bào)告預(yù)算執(zhí)行方面的進(jìn)展，其結(jié)果可以為預(yù)算績(jī)效管理提供服務(wù)。

2.4 促進(jìn)會(huì)計(jì)信息的可比性

對(duì)事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算形式的改革，加強(qiáng)了會(huì)計(jì)教育、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，全面地反映了政府的預(yù)算執(zhí)行和財(cái)務(wù)信息，提高了會(huì)計(jì)信息的完整性和可比性。在誠(chéng)信方面，事業(yè)單位必須根據(jù)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求編制最終的部門(mén)財(cái)務(wù)報(bào)告。根據(jù)現(xiàn)行事業(yè)單位的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度，事業(yè)單位只需要報(bào)告賬目，主要是為了創(chuàng)建與預(yù)算執(zhí)行有關(guān)的信息，僅反映年度預(yù)算收入和支出的結(jié)果，而不是全部的是資產(chǎn)和負(fù)債。和運(yùn)營(yíng)單位充分反映成本情況相比，會(huì)計(jì)核算充分反映了單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)狀況和現(xiàn)金流量狀況，實(shí)現(xiàn)了事業(yè)單位細(xì)化管理的實(shí)施。加強(qiáng)資產(chǎn)負(fù)債管理可以作為一個(gè)單位預(yù)算管理、績(jī)效管理和其他信息的支撐。

在可比性方面，首先要求相同或類(lèi)似的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)或事件在不同的政府結(jié)算單位進(jìn)行，根據(jù)統(tǒng)一的政策，按照政府要求，確保會(huì)計(jì)信息具有可比性，以提高部門(mén)和會(huì)計(jì)單位之間的可比性信息。其次，相同或類(lèi)似的事業(yè)單位或業(yè)務(wù)問(wèn)題需要相同的政府部門(mén)進(jìn)行處理。發(fā)生在不同的會(huì)計(jì)計(jì)算期間時(shí)，應(yīng)該是一致的會(huì)計(jì)政策，不會(huì)進(jìn)行徹底的改變，大大提高了不同時(shí)期機(jī)構(gòu)結(jié)算信息的可比性。

3 政府會(huì)計(jì)制度改革前事業(yè)單位財(cái)務(wù)存在的問(wèn)題

目前的政府會(huì)計(jì)制度是以預(yù)算會(huì)計(jì)為基礎(chǔ)的。在公共財(cái)政方面，事業(yè)單位無(wú)意識(shí)地將財(cái)務(wù)細(xì)化管理作為主要目標(biāo)。其他類(lèi)型的財(cái)務(wù)管理問(wèn)題都需要進(jìn)行預(yù)算管理，原則上尚未得到解決和實(shí)施。

3.1 預(yù)算管理逐漸成為財(cái)務(wù)管理的代名詞

近年來(lái)，預(yù)算管理執(zhí)行的重要性一再被強(qiáng)調(diào)，各級(jí)預(yù)算如果不嚴(yán)格執(zhí)行，就會(huì)引發(fā)預(yù)算難題。預(yù)算可能會(huì)削減，在支付系統(tǒng)下，無(wú)論是當(dāng)年還是來(lái)年，只要在年底之前支付，都按照當(dāng)年支付。如果實(shí)施預(yù)算存在偏差，導(dǎo)致預(yù)算執(zhí)行緩慢，單位在主觀上希望盡快提高執(zhí)行率，甚至客觀上現(xiàn)金基礎(chǔ)也允許支付。但是鑒于執(zhí)行預(yù)算的壓力，財(cái)務(wù)管理活動(dòng)的水平特別重要，事業(yè)單位可能會(huì)受到一些負(fù)面影響。

3.2 預(yù)算賬戶(hù)核心是收支賬戶(hù)

對(duì)于庫(kù)存會(huì)計(jì)等管理問(wèn)題，有3種類(lèi)型的會(huì)計(jì)要素，包括資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)。資產(chǎn)會(huì)計(jì)作為事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理者，要注重加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理，對(duì)于非財(cái)務(wù)管理方面也要及時(shí)解決。這是資產(chǎn)管理的典型問(wèn)題之一，進(jìn)行資產(chǎn)盤(pán)點(diǎn)的目的是找出真實(shí)情況。另一方面，由于缺乏對(duì)固定資產(chǎn)使用效益的深入分析，事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理在資產(chǎn)結(jié)構(gòu)的績(jī)效評(píng)估中存在監(jiān)管缺口。總的來(lái)說(shuō)，這些根深蒂固的財(cái)務(wù)管理問(wèn)題并不能適應(yīng)改變機(jī)構(gòu)職能的需要。

4 政府會(huì)計(jì)制度改革的進(jìn)展

實(shí)施政府會(huì)計(jì)制度改革，能夠促進(jìn)事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理改革。政府會(huì)計(jì)制度改革主要有兩個(gè)方面，實(shí)際改革和制度改革。在實(shí)際改革中，會(huì)計(jì)必須以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，在此基礎(chǔ)上建立新的政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度。

自2010年以來(lái)，財(cái)政部一直在一些省份試行定期的綜合政府財(cái)務(wù)報(bào)告。通過(guò)多年的試點(diǎn)項(xiàng)目經(jīng)驗(yàn)，引入了基于法案的定期政府財(cái)政改革計(jì)劃。在體制改革方面，財(cái)政部在2012年修訂了若干財(cái)務(wù)細(xì)則，如財(cái)務(wù)細(xì)則、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度。特別是近年來(lái)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和政府支持系統(tǒng)的引入，標(biāo)志著國(guó)家賬戶(hù)改革邁出了新的一步。

目前，政府會(huì)計(jì)制度咨詢(xún)草案的修訂工作即將完成，該系統(tǒng)的引入將從根本上改變現(xiàn)有的政府會(huì)計(jì)制度，特別是在3個(gè)方面。

（1）從現(xiàn)金基礎(chǔ)到應(yīng)計(jì)利潤(rùn)的逐步過(guò)渡。

（2）改變單一預(yù)算會(huì)計(jì)制度。

（3）增加預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。

政府會(huì)計(jì)制度改革是一個(gè)必然過(guò)程，在經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展的推動(dòng)下，改革措施更適合當(dāng)前的體制。雖然機(jī)構(gòu)計(jì)費(fèi)系統(tǒng)仍然存在，但隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，在社會(huì)福利機(jī)構(gòu)各部門(mén)的共同努力下，會(huì)計(jì)制度改革將會(huì)更加完善。現(xiàn)代事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度增強(qiáng)了事業(yè)單位會(huì)計(jì)的資產(chǎn)管理能力，適應(yīng)了制度的發(fā)展，同時(shí)也適應(yīng)了社會(huì)的發(fā)展。

5 政府會(huì)計(jì)制度改革對(duì)事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的影響

5.1 短期內(nèi)，事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理改革面臨巨大挑戰(zhàn)

會(huì)計(jì)制度是會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理的基本保障，通過(guò)政府會(huì)計(jì)制度我們可以清楚地看到，會(huì)計(jì)系統(tǒng)在與會(huì)計(jì)系統(tǒng)整合的同時(shí)，還與教育、科學(xué)、文化、衛(wèi)生等行業(yè)會(huì)計(jì)制度相結(jié)合。意味著超過(guò)110萬(wàn)的國(guó)家金融機(jī)構(gòu)重返同一起跑線，這將從根本上改變?nèi)藗儗?duì)行業(yè)思維和工作習(xí)慣的認(rèn)識(shí)。財(cái)務(wù)人員可能需要很長(zhǎng)的過(guò)渡期。由于劃界制度對(duì)財(cái)務(wù)人員的素質(zhì)提出了更高的要求，因此要逐步實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)型，并為時(shí)間創(chuàng)造空間。

新的改革，往往缺乏實(shí)際操作和有效的執(zhí)行能力。從實(shí)際操作層面來(lái)看，政府會(huì)計(jì)制度已經(jīng)公布，未來(lái)事業(yè)單位會(huì)計(jì)將更加復(fù)雜。會(huì)計(jì)的兩套報(bào)告，一套滿足財(cái)務(wù)管理需求，另一套則滿足事業(yè)單位的管理需求。在常規(guī)會(huì)計(jì)制度的框架內(nèi)，財(cái)務(wù)人員的專(zhuān)業(yè)判斷力不斷提高。

5.2 從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，改革將有助于改善事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理狀況

5.2.1 事業(yè)單位可以有效地規(guī)范各種金融活動(dòng)

要想不斷完善單位財(cái)務(wù)制度，規(guī)范金融活動(dòng)，單純依靠單位內(nèi)部財(cái)務(wù)工作者，而缺乏外部監(jiān)測(cè)評(píng)估機(jī)制，那么大部分金融活動(dòng)就只是口號(hào)，而無(wú)實(shí)際行動(dòng)。由于沒(méi)有單位主動(dòng)承認(rèn)自己在工作中所犯的錯(cuò)誤，政府有必要通過(guò)年度財(cái)務(wù)報(bào)告及時(shí)向公眾披露資金的使用情況。政府財(cái)務(wù)報(bào)告中披露的信息越完整，就越有助于外界監(jiān)督政府的稅收和支出。作為事業(yè)單位的重要組成部分，向公眾披露的信息越多，信息就越透明，單位就越難以繼續(xù)掩蓋存在的問(wèn)題并作出重大改變。

金融活動(dòng)的開(kāi)展為事業(yè)單位提供了標(biāo)準(zhǔn)化樣板，使各種活動(dòng)嚴(yán)格按照規(guī)范執(zhí)行。因此，政府會(huì)計(jì)制度的改革可以促進(jìn)事業(yè)單位內(nèi)部金融活動(dòng)的有效改善，使財(cái)務(wù)管理更加科學(xué)。

5.2.2 國(guó)家會(huì)計(jì)改革有助于完善事業(yè)單位的預(yù)算管理制度

根據(jù)官方數(shù)據(jù)，目前中國(guó)約有800萬(wàn)名公務(wù)員，而事業(yè)單位或機(jī)構(gòu)人數(shù)已達(dá)4 200萬(wàn)，遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)公務(wù)員人數(shù)。進(jìn)行事業(yè)單位的預(yù)算，特別是員工支出預(yù)算，在國(guó)家預(yù)算中發(fā)揮著重要作用。過(guò)去，我們專(zhuān)注于基金管理，往往忽略了財(cái)務(wù)信息的準(zhǔn)確性和真實(shí)性。會(huì)計(jì)改革制度實(shí)施后，即使已經(jīng)支付，本期費(fèi)用也不會(huì)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。這樣，事業(yè)單位財(cái)政支出更接近實(shí)際情況，有利于收支對(duì)比，對(duì)客觀評(píng)估基金的業(yè)績(jī)也是有益的。隨著國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系的改革，對(duì)單位預(yù)算的要求也越來(lái)越高，有必要關(guān)注預(yù)算項(xiàng)目和績(jī)效評(píng)估的可行性。同時(shí)考慮到資金的分配，可以更好地規(guī)范各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，從各個(gè)層面，為政府機(jī)構(gòu)提供更完整和準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)信息。

5.2.3 政府會(huì)計(jì)制度改革有助于提高資產(chǎn)配置的合理性，科學(xué)地反映經(jīng)營(yíng)成本

在改革之前，除了醫(yī)院等個(gè)別行業(yè)和機(jī)構(gòu)需要會(huì)計(jì)折舊計(jì)算，大多數(shù)工業(yè)系統(tǒng)都沒(méi)有明確定義折舊問(wèn)題。而不計(jì)折舊，很難確定資產(chǎn)配置與資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)和維護(hù)成本之間的關(guān)系。僅在機(jī)構(gòu)層面需要增量附加，并且難以進(jìn)行實(shí)際操作。改革后，這種情況將徹底被打破。通過(guò)折舊和攤銷(xiāo)，適當(dāng)識(shí)別和反映單位的運(yùn)營(yíng)和維護(hù)成本，將有助于進(jìn)行邊際成本分析，并更科學(xué)合理地作出資產(chǎn)配置決策。

6 結(jié)束語(yǔ)

主要考察了政府會(huì)計(jì)制度的改革以及國(guó)家會(huì)計(jì)制度改革對(duì)事業(yè)單位現(xiàn)有財(cái)務(wù)管理的影響，旨在促進(jìn)未來(lái)治理制度和公共財(cái)務(wù)管理的某些改革。發(fā)現(xiàn)我國(guó)公用事業(yè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)存在的一些問(wèn)題，如會(huì)計(jì)核算和登記等系統(tǒng)管理不夠規(guī)范，制度內(nèi)容不健全等。在現(xiàn)行的會(huì)計(jì)和預(yù)算管理系統(tǒng)中，原有財(cái)務(wù)系統(tǒng)并不能反映該機(jī)構(gòu)的實(shí)際情況。制度核算體制改革至關(guān)重要，會(huì)計(jì)制度改革是一項(xiàng)長(zhǎng)期任務(wù)。目前，事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度改革后，可以更有效地改善事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度，大大提高事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)管理和資產(chǎn)管理，同時(shí)提高事業(yè)單位的辦事效率。