基本建設會計制度與事業單位會計制度并軌過程中出現的問題及建議

唐潔

摘 要：隨著近年來財政預算體系改革、零余額賬戶的推出、銀行賬戶的清理、國庫集中支付制度的推行，事業單位同時執行基本建設會計制度與事業單位會計制度，逐漸凸顯兩種會計制度雙軌制的矛盾與沖突。本文對雙軌制并行過程中出現的這些矛盾沖突進行了一些分析與思考，并提出相應的建議。

關鍵詞：事業單位；會計制度；基本建設；并軌

中圖分類號：U692 文獻標識碼：A 文章編號：1006—7973（2018）4-0027-02

2014年，國家頒布了新修訂的《事業單位會計制度》，其中將原單獨設置基本建設財務賬套核算的基建項目，納入事業單位的行政賬套進行核算，同時依據原有的《國有建設單位會計制度》，保留基本建設財務賬套的獨立核算，以雙軌制的模式維持同時執行兩種會計制度的現狀。隨著近年來財政預算體系改革的不斷深入，銀行賬戶管理制度的不斷完善，基建項目資金中國庫集中支付所占比例不斷提高，事業單位同時執行基本建設會計制度與事業單位會計制度的矛盾與沖突日益凸顯。

1 基本建設會計制度與事業單位會計制度雙軌并行產生的問題

1.1 通過事業單位實有資金銀行賬戶及零余額賬戶使用基建項目資金過程中遇到的問題

基建項目的資金來源主要有兩個，一是財政部門對該基建項目立項后下撥的財政資金，二是事業單位自籌的資金。財政部門下撥的基建項目財政資金按照支付形式的不同又分為國庫集中支付和授權支付。國庫集中支付由實施該基建項目的事業單位向財政部門提交申請材料后，由財政部門委托銀行統一支付，在單獨的科目核算；財政授權支付是由財政部門將基本建設資金的額度下達到事業單位的零余額賬戶，與事業單位的基本支出額度在同一個賬戶核算。這就在客觀上要求基建項目必須要與單位大賬套合并使用，統一核算收入與支出。基建項目自籌資金部分，原基建專用賬戶已根據規定被清理銷戶，自籌的基建資金只能通過事業單位的基本戶與單位其他自籌資金一起核算。而實際在基建項目獨立賬套中，這部分資金又作為事業單位的自籌撥款計入資金來源中，導致基建賬套與事業賬套的不相符。

1.2 關于基本建設會計核算中出現的一些問題

基本建設賬套與事業單位行政賬套各自獨立，在基本建設賬套內根據實際承擔的建設項目分別單獨核算，并在一個會計期間結束時，將項目核算情況合并納入單位行政賬套和相關財務報表。基本建設賬套會計核算時執行《國有建設單位會計制度》，會計科目均按《國有建設單位會計制度》進行核算。而行政賬套則依據《行政事業單位會計制度》進行核算，會計等式為資產=負債+凈資產，而《國有建設單位會計制度》的會計等式為資金來源=資金占用。這一會計等式核算的會計內容與行政事業單位賬套內建設項目會計核算的科目并不匹配，需要手工調整合并后才能填報。另外，事業單位的基本建設項目自籌資金的核算一般通過“結轉自籌基建”這一科目進行列支，然后再轉入基建賬，但是這樣的核算方法勢必造成資金的重復性列支，容易導致賬務混淆。

1.3 關于基本建設核算數據合并入事業單位會計報表過程中出現的問題

由于《國有建設單位會計制度》的會計等式與《行政事業單位會計制度》不同，會計報表的內容與結構也不一樣。2014年起，《國有建設單位會計制度》中基本建設會計報表調整為固定資產投資報表，保留了資金平衡表，另外設置了投資項目表、資產基本情況表、項目統計分析表。事業單位在編制行政賬套的會計報表時，也必須將基本建設賬套中的數據合并納入一并反映。由于會計等式、會計要素、會計科目與會計報表的對應性不夠強，在合并的過程中，會給會計報表的填報造成困難，增加重復工作量。無法將基建項目的會計信息與事業單位的會計信息實時反映，不利于對事業單位的預算執行情況進行全面的、完整的、科學的、合理的分析。

1.4 關于基本建設項目資金核算過程中出現的財務內控制度問題

良好的財務內控制度，能夠有效約束單位的主要經濟行為和關鍵崗位人員，確保項目執行和管理行為在良性軌道上良好的運行。根據《國有建設單位會計制度》、《基本建設財務規則》（2016年財政部第81號令），各事業單位都根據不相容崗位相互分離原則建立了不相容崗位內控制度。資金支付嚴格按照分管領導授權制度、單位內部逐級審核審批制度、合同制、監理制管理。由于基本建設賬套與事業單位行政賬套的相對分離，其財務內控相應實施不同的內控制度和規程。這種情況下，單位的內控可能會出現程序混亂、職責不清晰的問題，主要體現在不相容崗位的設置有交叉從而產生漏洞、關鍵控制點的具體目標不明確、項目執行過程中的財務決策不清晰等。基本建設項目財務內控的設計，在流程上應與基本支出統一步調，涵蓋單位領導班子、管理部門及其他業務部門、甚至單位全體職工，避免因職責不清產生混亂。在具體控制上應滲透到決策、執行、監督等各個環節。而選準關鍵控制點是規范內控制度的核心，只有抓住關鍵控制點，才能有效避免內控真空。

2 為解決基本建設會計制度與事業單位會計制度并軌過程中產生的問題提出建議

2.1 取消基本建設獨立賬套，合并至事業單位行政賬套

截止到現在，基建項目在日常通過獨立賬套核算，會計科目也是單獨設計，會計恒等式為資金占用=資金來源，會計期間結束時，再并入行政賬套核算。新修訂的事業單位會計制度要求基建并賬，避免基建項目數據“游離大賬”。但并賬工作每個會計期間一次，造成了重復勞動，也容易造成核算上的差錯。此外，根據財政部頒布的財政資金授權支付制度，財政資金的授權支付額度統一按項目預算下達，與事業單位基本支出額度一樣下達到零余額賬戶。基建項目中涉及自籌資金的部分，與事業單位其他自籌資金一起在基本賬戶核算，容易造成項目資金管理與其他自籌資金的核算交叉混淆，不易統一管理。未來理想的選擇是，撤銷基建項目獨立賬套核算制度，設置統一科目，與基本支出一起在事業單位行政賬套中直接核算。既實現了基建項目獨立科目核算，又能在事業單位財務報表中整體反映事業單位基本收支和基建項目收支，減少了合并基建賬套數據帶來的重復工作，提高了管理效率與質量。

2.2 對基本支出及基建項目相關會計報表進行優化合并

截至到目前，事業單位基本支出核算執行《事業單位會計制度》，年末需填報《部門決算表》；基本建設核算執行《國有建設單位會計制度》，年末需要填報《固定資產投資報表》。《固定資產投資報表》總共4張表，分別為資金平衡表（01表）、投資項目表（02表）、資產基本情況表（03表）、項目統計分析表（04表）。該套報表與《部門決算表》統計內容基本重疊，差異在于統計口徑。尤其投資項目表，將基本建設項目固定資產投資和事業單位行政賬套形成的固定資產投資混淆在一起，失去了財務報表反映事業單位經濟情況的價值。另外，資產基本情況表與部門決算的資產情況表統計內容基本一致，但統計口徑不同，只需細化部門決算的資產情況表即可。因此，建議將《固定資產投資報表》合并到部門決算表中，并將《固定資產投資報表》除資產情況表外的單表各自單獨反映。

參考文獻：

[1]《基本建設財務規則》，中華人民共和國財政部令第81號令，2016.9

[2]《農業部基本建設財務管理辦法》，農業部，2004.9

[3]做好建設單位基建財務工作的實踐與思考，李國榮、陳加麗、曹國強，中國農業會計，2012.12.