基于財政和公平原則的房產稅稅率設計研究

韋霞 陳普嘉懿

【摘要】房產稅稅率設計是房產稅稅制建設的核心環節。本文首先探討了在設計房產稅稅率時需要厘清的一系列問題，在此基礎上提出了房產稅稅率設計的基本思路，最后以四川省攀枝花市為例進行了具體測算，希望能為未來房產稅的開征提供一定的借鑒。

【關鍵詞】房產稅 稅率設計 財政收入 稅收負擔

房產稅改革是中國稅收制度改革的一項重要內容，而稅制要素的設計則是房產稅改革的關鍵內容。稅率作為稅制的三大基本要素之一，是稅收制度的核心內容。它的高低直接關系到國家財政收入的多少和納稅人負擔的輕重，關系到國家和納稅人之間經濟利益的再分配。為了正確處理國家和個人之間的稅收關系，充分發揮稅收調節作用、完善地方稅制、促進房地產市場良性發展，我們必須科學合理地設計房產稅的稅率。

一、稅率設計需要明確的問題

（一）稅率的決定權

我國當前針對非居民住房征收的房產稅稅率是由中央政府規定的統一稅率，根據房產的用途不同，稅率分別為12%和1.2%。這種稅制的好處是減少了稅收征管成本，為地方政府節省了制定具體稅率而需要花費的財力和物力，另外也可避免地方政府為爭奪有利于自己的稅收機制而可能導致的稅收傾銷現象。

未來針對居民住房征收的房產稅，從滬渝兩市的試點政策來看，其功能定位主要是合理調節居民收入分配，正確引導住房消費，有效配置房地產資源，從而抑制房價的過快上漲，縮小貧富差距。此外，“房地產稅改革可以助力解決我國地方稅體系不成型的問題，為地方提供支柱性稅種，進而落實省以下分稅制，促使政府職能轉變和市場經濟健康化”（賈康，2015）。地方政府比中央政府更加了解地方的財政收支狀況、經濟發展狀況以及居民家庭的稅收負擔能力。因此，房產稅稅率可以先由中央政府制定一個合理的稅率區間，然后由地方政府在該幅度內根據本地區的財政、經濟等實際情況，確定適用于本地區的房產稅稅率。這樣既保留了中央政府對于房產稅稅率的決策權，又給予了地方政府一定程度的自主選擇權。

（二）稅率形式

理論上，稅率的基本形式有三種：定額稅率、比例稅率、累進稅率。從國際上征收房產稅的國家來看，三種稅率均有采用，但比例稅率是主流形式。針對中國現在的國情來看，定額稅率不適宜，它體現不了稅收公平的原則，也不能發揮稅收的調節作用。累進稅率最能體現稅收的縱向公平和量能負擔原則，對收入的調節作用遠遠大于其他兩種稅率形式，但稅率設計較為復雜，征收成本較高。同時，過高的累進稅率可能會產生負面影響，引起高價值部分逃稅。并且房產稅是針對保有環節而不是交易環節征收，累進稅率下的高稅額可能面臨納稅人支付能力不足的問題。因此，借鑒國際經驗，中國應該選擇比例稅率。那么，在比例稅率中，是采用單一稅率還是差別稅率呢？單一稅率簡便易行，透明度高，充分體現稅收的中性原則，但不利于體現稅收的公平原則，不利于引導房地產資源的合理使用。差別稅率有利于引導資源合理配置及體現公平原則，但計算復雜，對征管方面的總體要求較高。由于我國城鄉差別大、地區之間發展也極不平衡，因而本文更傾向于采用差別稅率。在滬渝兩地的試點政策中，根據住房的不同類型和交易價格分別實施不同的稅率，其實采用的就是差別稅率。

二、稅率設計需要協調的問題

（一）征稅范圍

房產稅征稅范圍的大小直接影響稅率的高低與否，進而決定著房產稅功能定位的準確與否。因此，在設計房產稅的稅率之前，必須明確其征收范圍。本文著重討論兩個問題：一是農村住房與城鎮住房，二是存量房與新購房。

隨著新農村建設的不斷推進，農村和城鎮的邊緣變得模糊，部分農村地區已具備了城市的功能，有學者開始提出將有條件的農村房產納入征稅范圍。本文認為，由于農村住房具有分散性以及市場化程度較弱等特征，獲取農村地區住房的交易價格存在著諸多困難，從改革的穩健性考慮，建議可先不將農村房產納入征稅范圍。更重要的是，對農村房產免稅也是調節城鄉收入差距的一個舉措，有利于農民的休養生息。

滬渝兩地的房產稅試點中，除重慶將存量的獨棟商品住宅納入征稅范圍外，兩地都主要針對新購住房征稅。本文認為，房產稅的征稅范圍應包括城鎮的全部住房，而無須區分存量房與新購房。首先，房產稅做為一種財產稅，只要保有房產，就應該征稅，這是符合國際慣例的。其次，存量房在享受政府提供的公共服務方面與新購房并無區別，并且相當多的存量房因為城市建設的快速發展，增值效益明顯，只有對其征稅，才符合公平受益原則。第三，為了區分存量房和新購房，必然需要人為地劃分一個時間標準，這很可能導致政策實施前后一段時間內房產交易行為的混亂，茲生逃稅亂象。

（二）計稅依據

滬渝兩地的房產稅試點實現了房產稅計稅依據從房產余值向房產交易價格的轉變，同時也明確了待條件成熟后將以房產的評估價值作為計稅依據。本文也認為，長遠來看，以評估價值作為計稅依據是房產稅的最終選擇。評估價值能夠準確反映納稅人的房產價值，又能使房產稅收入隨著房產價值的提高而增加，從而為地方財政提供穩定的收入來源。當然，在評估納稅房產的價值時，不可能單個評估，而是批量評估，例如分小區評估一個平均房價（單位面積價格）。但我們不能直接用平均房價作為計稅依據，因為即便同一個小區，由于位置、樓層、朝向、裝修等原因，每一戶房產的價格也是有高有低的。所以，為了降低納稅人的抵觸情緒，我們應該在平均房價的基礎上扣除一定比例（例如，參照現行經營性房產減除10%-30%），按余值計算，本文按平均房價的70%作為計稅依據。由于理論研究中，我們無法獲取房產的評估價值，因此本文在后續的分析中，將以房產的市場交易價格作為計稅依據，畢竟在公平、活躍的市場中，交易價格是接近于評估價值的，尤其是在采用市場法進行評估的時候。

三、稅率設計需要考慮的原則

（一）財政保證

1994年的分稅制改革，導致了地方政府財權與事權不匹配，“土地財政”日益嚴重。全面營改增后，更導致了地方政府主體稅種的缺失，財政收入狀況不容樂觀。賈康曾在財經網發表文章指出：“我國地方稅體系要從不成型向成型轉變以優化相關制度安排，需要尋找其財源支柱，這也是繞不開不動產稅問題的”。房產稅在未來必將成為地方稅的一大主要稅種，房產稅的開征，首先要解決的就是地方政府的財政問題，因此，在設計房產稅的稅率時，首先考慮的就是財政原則，這也是稅收的最基本原則。當然，財政原則并不意味著房產稅的稅率越高越好，過高的稅率反而會陷入“拉弗禁區”。在財政原則的指導下，房產稅的稅率設計可以從以下方面考慮：一，參考美國的做法，根據本地區財政收支的缺口合理確定房產稅的稅率；二，房產稅的主要用途是用于住房保障支出或者民生支出，可以根據這類支出的缺口來考慮房產稅稅額的多少；三，開征房產稅的同時，應減輕房地產流轉環節的稅收，為保證財政收入穩定，征收的房產稅應不少于減少的流轉環節的稅收，如，減少的土地增值稅、契稅、耕地占用稅等。

（二）公平優先

房產稅改革的目的之一在于矯正市場失效帶來的不利影響，緩和社會分配不均等社會矛盾，但對不同經濟利益主體而言，其可能產生不同的稅收效應。為確保不同納稅人所承受的稅負水平與其經濟能力相適應，稅率設計時要充分考慮公平的衡量標準問題。公平原則中，有受益原則和支付能力原則兩種標準。前者要求每個納稅人承擔的稅收負擔，應當與其從政府提供的公共產品和服務中的收益程度保持一致。后者要求根據納稅人的支付能力或者負擔能力來分擔稅收，而收入通常最能反映納稅人的支付能力。李文、李暢（2010）通過對美國、英國等發達國家的財產稅進行研究，認為我國居民家庭房產稅稅負可以在2.5%——5%之間。房產稅開征之后，我國居民切身感受最強烈的就是個人所得稅和房產稅。在美英等發達國家，個人所得稅是“富人稅”，而在我國個人所得稅是“工薪稅”。因此，為了降低房產稅開征后給普通居民家庭帶來的稅收痛感，本文認為我國居民家庭房產稅稅負水平應在2.5%——5%的基礎上扣除家庭的個人所得稅稅負。同時，應當設計居民基本生活性住房免稅條款，比如按照經濟適用房的申請條件確定人均免稅面積，以保障民眾的基本生存權利。

（三）效率兼顧

除遵循財政保證與公平原則外，房產稅稅率的設計還要兼顧效率原則。效率原則包括兩個方面，一是行政效率，即稅收制度要簡便，政府的征稅成本要小于稅收收入；二是經濟效率，即稅收要有利于資源的有效配置和經濟的有效運行。前面提到的在選擇房產稅的稅率形式時，應選擇比例稅率而不是累進稅率；在評估應稅房產的價值時，應該批量評估而不是單個評估，就體現了行政效率。而前面提到要給予地方政府一定程度的房產稅稅率自主權；在確定房產稅的征稅范圍時，不宜區分存量房和新購房，則是經濟效率的體現。

四、稅率設計的基本思路

基于以上論述，本文提出房產稅稅率設計思路如下：

基于公平原則，根據家庭的房產稅稅負水平設計稅率

房產稅稅率=家庭應納房產稅稅額÷家庭應稅房產價值

家庭應納房產稅稅額=家庭可支配收入×家庭房產稅稅負水平

家庭應稅房產價值=家庭人口×（人均住房面積-人均免稅面積）×交易價格×70%

基于財政原則，根據財政收支平衡設計稅率

房產稅稅率=應征房產稅稅額÷本地區應稅房產價值

應征房產稅稅額=政府相關財政支出的缺口（或：減少的流轉環節稅收）

本地區應稅房產價值=城鎮人口×（人均住房面積-人均免稅面積）×交易價格×70%

綜合決策：我們可以將兩種思路的測算結果進行綜合分析，選取一個恰當的稅率區間，同時兼顧公平原則和財政原則。

五、攀枝花市房產稅稅率測算

下面以攀枝花市為例，從居民家庭房產稅稅負水平和財政收支平衡兩個方面具體測算攀枝花市2015年的房產稅稅率。測算中的數據主要來源于四川省2016年統計年鑒，攀枝花市2015年全市一般公共預算收支平衡表。

（一）根據家庭房產稅稅負水平進行測算

根據四川省2016年統計年鑒：攀枝花市2015年城鎮居民人均可支配收入為30362元，城鎮人口79.79萬人，城鎮平均每戶家庭人口2.96人，城鎮居民人均住房建筑面積34.1平方米，住宅銷售均價4014元/平方米。根據攀枝花市房產管理的文件，經濟適用房的申請標準是家庭人均住房面積不高于15平方米，因此，測算中以15平方米為人均免稅面積。根據攀枝花市2015年全市一般公共預算收支平衡表，個人所得稅稅收收入12795萬元。前文敘及居民家庭房產稅稅負水平應在2.5%——5%的基礎上扣除家庭個人所得稅稅負。

家庭個人所得稅稅負=個人所得稅稅收收入÷城鎮居民總收入×城鎮平均每戶家庭人口

=12795÷（79.79×30362）×2.96

=1.56%

因此，家庭房產稅稅負水平在0.94%-3.44%之間。

根據以上數據，

當家庭房產稅負水平取0.94%時，

家庭應納房產稅稅額=家庭可支配收入×家庭房產稅稅負水平

=2.96×30362×0.94%=844.79元

家庭應稅房產價值=家庭人口×（人均住房面積-人均免稅面積）×交易價格×70%

=2.96×（34.1-15）×4014×70%=158854.85元

房產稅稅率=家庭應納房產稅稅額÷家庭應稅房產價值

=844.79÷158854.85=0.53%

當家庭房產稅稅負水平取3.44%時，按上述方法測算出房產稅稅率為1.95%。

（二）根據財政收支平衡設計稅率

根據公式，這一思路下測算房產稅稅率主要問題是確定應征房產稅稅額。按腳‘財政原則”中的論述，應征房產稅稅額可以用不同的方法確定，由于無法獲取財政支出或民生支出的缺口數據，因此，本文以“征收的房產稅應不少于減少的流轉環節的稅收”為原則來確定應征房產稅稅額。當然，房產稅開征后，哪些流轉稅會取消，哪些流轉稅會減少，減少多少，這取決于國家的具體政策，本文僅僅提供一個測算的思路。目前房地產流轉稅環節的稅收主要是土地增值稅、耕地占用稅和契稅，根據攀枝花市2015年全市一般公共預算收支平衡表，其稅收收入分別為6997萬元、19069萬元、16352萬元，合計42418萬元。本文假設房產稅開征后這三項流轉稅被取消，則應征房產稅額不低于42418萬元。

本地區應稅房產價值=城鎮人口×（人均住房面積-人均免稅面積）×交易價格×70%

=79.79×（34.1-15）×4014×70%=4282104.29萬元

房產稅稅率=應征房產稅稅額二本地區應稅房產價值

=42418÷4282104.29=0.99%

因此，為保證財政收支平衡，房產稅稅率應不低于0.99%。實際上，這個比率還有進一步下降的空間。其一，在數據獲取時，無法區分三項流轉稅中和居民商品房有關的金額是多少，因此應征房產稅額這一數據中包括了商業用房繳納的稅額，導致應征房產稅稅額偏高。其二，如果三項流轉稅沒有被取消，只是部分減少，那么應征房產稅額也會相應減少。

（三）結論

在居民家庭房產稅稅負水平為0.94%——3.44%之間時，房產稅稅率是0.53%——1.95%.考慮財政收支平衡，征收的房產稅不少于減少的流轉環節的稅收，房產稅稅率應不低于0.99%。因此，綜合考慮，攀枝花市的房產稅稅率區間應該在0.99%——1.95%之間，但同時還存在下降的空間。本文的探討僅在于提供一個測算思路，在實際工作中，還應根據政策導向，運用更詳實的數據進行分析。

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