基于營改增環(huán)境下的無形資產會計核算策略

汪勇軍

摘要：自2013年8月份營業(yè)稅改增值稅在全國范圍推廣以來，專利權、商標權、著作權等無形資產相應地也被納入到營業(yè)稅改增值稅的改革范圍，企業(yè)的會計核算因此受到了很大的影響。本文在“營改增”的改革背景下，從無形資產的會計核算、“營改增”后無形資產增值稅存在的問題、“營改增”改革下對企業(yè)的建議三個角度切入論述。其中無形資產的核算又分無形資產取得核算、無形資產轉出核算、無形資產使用權轉讓核算三個方面展開論述。

關鍵詞：營改增；無形資產；會計核算

營業(yè)稅改增值稅是我國稅制改革的一項重大舉措，簡稱“營改增”。“營改增”下，國內企業(yè)的應稅項目中，以前需要繳納營業(yè)稅的改為繳納增值稅。“營改增”的實行，能夠避免重復征稅，降低企業(yè)稅負，促進有效投資帶動供給，供給帶動需求，有利于實現自主創(chuàng)新和產業(yè)結構升級，尤其是可以促進高端服務業(yè)的發(fā)展，進一步為深化供給側結構性改革服務。

2016年5月1日，財政部、國家稅務總局頒布的《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》開始執(zhí)行。其中規(guī)定的無形資產，是指能夠帶來經濟利益，但不具有實物形態(tài)的資產。這些資產包括技術、商標、著作權、商譽、自然資源使用權和其他權益性無形資產，土地使用權和特許權也被納入“營改增”的范圍。隨著“營改增”在全國各地區(qū)的實行，行業(yè)中的這些無形資產核算方式面臨著重大的變革。如何在“營改增”環(huán)境下對無形資產進行核算，是當下亟需考慮的問題。

一、“營改增”下無形資產的會計核算

1.從外部取得的無形資產的核算。企業(yè)主要通過外購、債務重組、非貨幣性交換、投資者投資等方式，從外部取得無形資產。企業(yè)獲得無形資產后，借記“無形資產”科目和“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目、貸記“應付賬款”“銀行存款”等科目，可抵扣增值稅額通過應交稅費——應交增值稅（進項稅額）來核算，不計入無形資產的入賬價值。對小規(guī)模納稅人來說，增值稅額不能夠抵扣，應計入無形資產的入賬價值。

2.內部研發(fā)無形資產的會計核算。企業(yè)的無形資產是通過內部自主研發(fā)獲得，這種情況下，會計核算應該分研究和開發(fā)兩個階段進行。

在研究階段，研發(fā)的支出需要進行費用化處理。在這一階段，原材料和自制產品的領用計入費用化支出。而由于這兩項支出最后是計入管理費用，沒有脫離增值稅的征稅范圍，對于符合條件的原材料和自制產品增值稅進項稅額，準予抵扣。

開發(fā)階段的支出，符合資本化條件的要進行資本化處理。企業(yè)成功研發(fā)的專利、非專利技術，其使用權或所有權的轉讓按照“營改增”政策的規(guī)定，是屬于免征增值稅的范圍。開發(fā)階段領用生產用原材料或產成品，因為按照增值稅暫行條例的規(guī)定，用于免增值稅項目的購進貨物，其增值稅進項稅額不得抵扣，如果已經作為進項稅額抵扣的，則應作進項稅額轉出處理。

3.企業(yè)在擁有無形資產的時間段內，可以轉讓其名下的無形資產的使用權。需要注意的是，在核算無形資產使用權轉讓的過程中，首先要考慮的是無形資產的類型。不同類型的無形資產其使用權轉讓的核算情況不同。營改增后，在符合法律規(guī)定條件下，企業(yè)的專利技術、非專利技術等無形資產的轉讓可以給予免稅。但是轉讓其他無形資產的使用權則需要按照6%稅率或的3%征收率計征增值稅。

二、“營改增”后無形資產增值稅存在的問題

1.出售在營改增之前取得的差額計稅及免稅無形資產之外的其他無形資產沒有消除重復征稅。企業(yè)在2016年5月1日以前從外單位取得的非免稅無形資產，它的增值稅率是6%。如果按這一稅率來征收的話，這類無形資產必定加重企業(yè)的稅負。比如，在2016年5月1日之前，企業(yè)甲通過正規(guī)渠道獲得了某項非免稅無形資產（非土地使用權），則該企業(yè)因為當時就為這一無形資產上繳了5%的營業(yè)稅而無法取得增值稅發(fā)票，所以無法抵扣。此時的營業(yè)稅已經被納入無形資產成本，當企業(yè)在“營改增”以后，在這一無形資產沒有減值的情況下，將該無形資產出售。此時企業(yè)甲又要按照“營改增”后的征稅制度再次被征收6%的增值稅。這明顯是產生了重復性征稅，與“營改增”減輕稅負的初衷是相違背的。

2.“營改增”的增值稅征收中的減稅優(yōu)惠征收，對無形資產來說并不適用。出售舊的固定資產在符合稅收規(guī)定的條件下，可按3%征收率簡易計稅并減按2%實際征收，在無形資產轉讓中并無類似的稅收優(yōu)惠政策。

三、“營改增”改革下對企業(yè)的建議

1、企業(yè)要充分理解“營改增”的最新政策，依法享受“營改增”給予的稅收優(yōu)惠政策。并統籌規(guī)劃好自身的無形資產納稅項目，注意防控納稅風險，在新政策下規(guī)范企業(yè)的納稅行為。

2、調整政策規(guī)定，避免重復征稅，對出售營改增之前取得的差額計稅及免稅無形資產之外的其他無形資產，采用差額計稅等措施消除重復計稅，或者出臺類似出售舊固定資產增值稅簡易計稅并減稅政策以降低稅負。

3、無形資產的核算涉及到企業(yè)的生產研發(fā)、稅務財會等部門，這些部門的相關人員應該加強對新政策的學習和吸收。企業(yè)也要加強對財務人員的培訓，盡快讓他們熟悉新政策下的財務工作。

結束語：

經過以上內容的論述，我們已經知道，納入營改增范圍內的無形資產核算分為三種情況：取得無形資產的核算、轉出無形資產的核算、無形資產使用權轉讓的核算。這三種情況下又可以分為不同的具體情況。具體情況需要結合企業(yè)自身無形資產的情況進行具體分析，以“營改增”政策為準繩，依據最新的國家政策法規(guī)對無形資產進行合法規(guī)范的會計核算。

參考文獻：

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