T型賬戶在其他債權投資核算中的應用

（廣東省惠州市第三人民醫院 廣東惠州516002）

一、引言

其他債權投資的核算包括初始計量、后續計量和處置，后續計量包括資產負債表日確認利息，確認公允價值變動減值等賬務處理，后續計量是核算的核心內容，在確認利息時，需要確定其他債權投資的攤余成本，資產負債表公允價值計量時要依據之前的賬面價值，目前對于其攤余成本的確定基本都采用表格的形式，列出幾列重要的數據進行結算得出當期的利息以及公允價值的變動，這種方法不容易接受和掌握，本文引入T型賬戶，反映其他債權投資的攤余成本和賬面價值，借助T型賬戶期初余額、期末余額，資產負債表日核算利息和公允價值計量時數據關系更加清晰。

二、其他債權投資的T型賬戶設置

其他債權投資在取得時，按照面值和溢折價、交易費用，均計入其他債權投資核算，可以在期初確定其他債權投資的期初攤余成本和賬面價值。每一個資產負債表日，按照期初攤余成本和實際利率確認投資收益，之后，要將賬面價值調整為資產負債表日的公允價值；處置的時候按照賬面價值轉出其他權益工具，銀行存款與賬面價值之間的差額計入投資收益。整體分析相關業務處理，攤余成本和賬面價值的確定是其核算的核心內容，其他債權投資的核算圍繞其攤余成本和賬面價值兩個不同角度的賬戶展開。

（一）其他債權投資（攤余成本）

其他債權投資（攤余成本）屬于資產類賬戶，借方發生額記錄面值、溢價、折價的攤銷和交易費用，貸方發生額記錄折價、溢價的攤銷和其他債券投資的減值，每期期末的攤余成本由面值、溢折價及其攤銷計算得出。其他債權投資（攤余成本）賬戶設置如表1所示。

表1 其他債權投資（攤余成本）

（二）其他債權投資（賬面價值）

其他債權投資（賬面價值）屬于資產類賬戶，借方發生額記錄面值、溢價、折價的攤銷、交易費用和公允價值上升，貸方發生額記錄折價、溢價的攤銷、其他債券投資的減值和每期公允價值下降，每期期末的賬面價值由面值、溢折價及其攤銷和公允價值變動計算得出。其他債權投資（賬面價值）賬戶設置如表2所示。

表2 其他債權投資（賬面價值）

自第二期開始，其他債權投資的期末攤余成本、賬面價值余額計算方法與第一期相同。

三、其他債權投資的T型賬戶的運用

根據其他債券投資的T型賬戶做如下賬務處理。

取得債權投資時：

借：其他債權投資——成本（面值）

其他債權投資——利息調整 （溢價、交易費用）

貸：銀行存款等

其他債權投資——利息調整 （折價）

資產負債表日計提利息時：

借：應收利息/其他債權投資——應計利息（面值×票面利率）

其他債權投資——利息調整（折價攤銷）

貸：投資收益（期初攤余成本×實際利率）

其他債權投資——利息調整（溢價和交易費用攤銷）

公允價值上升：

借：其他債權投資——公允價值變動

（賬面余額與公允價值的差額）

貸：其他綜合收益（賬面價值與公允價值的差額）

公允價值下降：

借：其他綜合收益（賬面價值與公允價值的差額）

貸：其他債權投資——公允價值變動

（賬面余額與公允價值的差額）

發生預期信用損失：

借：資產減值損失

貸：其他綜合收益——損失準備

四、案例分析

20×6年1月1日，A公司支付價款100萬元 （含交易費用）從深圳交易所購入甲公司當日發行的五年期、面值為125萬元債券，票面利率為4.72%，每年末支付本年債券利息，到期一次還本，根據其管理債券的業務模式和合同現金流量的特征，將該債券劃分為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產，該債券的實際利率為10%。

其他資料如下：（1）20×6年12月 31日，該債券公允價值為 130 萬元（不含利息）；（2）20×7 年 12 月 31 日，該債券公允價值為140萬元（不含利息）；（3）20×8年12月31日，該債券公允價值為160萬元 （不含利息）；（4）20×9年1月31日，A公司將該債券出售，獲得價款180萬元。

解析：20×6年1月1日，取得債權投資時，交易費用和折價抵銷之后，剩余折價25，期初攤余成本為100萬元。

表3 其他債權投資（攤余成本） 單位：萬元

根據表3進行賬務處理。

借：其他債權投資——成本1 250 000

貸：銀行存款 1 000 000

其他債權投資——利息調整250 000

根據表3中攤余成本的計算，每個資產負債表日計提利息。

20×6年12月31日：

借：應收利息 59 000

其他債權投資——利息調整41 000

貸：投資收益 100 000

20×7年12月31日：

借：應收利息 59 000

其他債權投資——利息調整45 100

表4 其他債權投資（賬面價值） 單位：萬元

貸：投資收益 104 100

20×8年12月31日：

借：應收利息 59 000

其他債權投資——利息調整49 600

貸：投資收益 108 600

根據T型賬戶數據之間的聯系，可以得出①為25.9萬元，②代表的數據為5.49萬元，③代表的金額為15.04萬元。

根據表4數據，在每個資產負債表日進行賬務處理。

20×6年12月31日：

借：其他債權投資——公允價值變動259 000

貸：其他綜合收益 259 000

20×7年12月31日：

借：其他債權投資——公允價值變動54 900

貸：其他綜合收益 54 900

20×8年12月31日：

借：其他債權投資——公允價值變動150 400

貸：其他綜合收益 150 400

20×9年1月31日，處置該債權投資，取得價款180萬元，與其他債權投資（賬面價值）賬戶余額160的差額20萬元為投資收益。

借：銀行存款 1 800 000

其他債券投資——利息調整114 300

貸：其他債權投資——成本1 250 000

其他債權投資——公允價值變動464 300

投資收益 200 000

借：其他綜合收益 464 300

貸：投資收益 464 300

五、結束語

其他債權投資的核算借助于其他債權投資 （攤余成本）和其他債權投資（賬面價值）賬戶，可以使復雜問題簡單化，其他債權投資（攤余成本）賬戶主要用于核算其他債權投資資產負債表利息相關業務，不包括公允價值變動；其他債權投資（賬面價值）賬戶，核算所有引起其他債權投資賬面發生變動的業務，可以根據期初余額和期末余額確定債權投資公允價值變動。利用其他債權投資（攤余成本）和其他債權投資（賬面價值）賬戶，可以使當期其他債權投資溢折價攤銷和公允價值變動都有很好的反映，且保持數據的連貫，根據T型賬戶很容易找到想要的數據，輕松地進行賬務處理。