互聯網背景下注冊會計師審計風險研究

■董弘揚（遼寧師范大學海華學院）

一、引言

“互聯網＋”已然成為當今世界的主流趨勢，不論是企業的交易活動，還是交易信息的傳遞，互聯網在企業間發揮著舉足輕重的作用。隨著“互聯網＋”的大趨勢到來，企業的會計信息記錄方式也由傳統的紙面記賬的方式轉變為電子化、數字化的記賬方式。在這一變化過程中，注冊會計師的審計工作也由原來的工作內容轉變為審計電子化信息內容，由此而增加的是注冊會計師的審計風險。相較于傳統的審計模式，互聯網背景下的審計工作尤為困難，注冊會計師在進行審計工作時，不僅需要對企業賬目進行審計，還需要在審計過程中判斷相關信息的真實性和可靠性，并根據會計信息內容，追查其信息來源和交易來源。這對以審計為主要工作的注冊會計師來說，無形中增加了許多審計壓力，甚至直接增加了注冊會計師的審計風險。

二、審計風險理論概述

（一）審計風險的概念

審計風險是指注冊會計師對企業財務報表進行審計時，對企業賬目中含有重大錯誤事項的財務報表產生誤判的可能性。在審計風險中，內在風險、控制風險和檢查風險將會影響審計風險的大小。被審計單位自我發現的賬目問題稱為內在風險；由于被審計單位自身并未發現的賬目問題并對重大事項已然產生影響的稱為控制風險；在審計人員審計過程中未能發現的賬目問題稱為檢查風險。

（二）審計風險的特征

審計風險具有以下幾個特征：

客觀性：現代審計普遍采用抽樣審計的方式對企業賬目進行審計，即用樣本情況推斷總體情況。然而，樣本情況有時會與總體情況相差甚遠，但這種差距是可以被控制的。

普遍性：審計活動與審計風險是相對存在的，即只要有審計活動，就會存在一定的審計風險。

潛在性：由于審計活動需要注冊會計師人工完成，在一定程度上存在著注冊會計師的主觀審計特點，短期內有潛在風險的審計結果并不會對企業和信息使用人產生影響，但會一直作為一種潛在風險存在于審計活動中。

可控性：審計風險是可控的，是可以在會計活動進行過程中或是賬目審計開始前進行安全控制的。

（三）審計風險的構成要素

根據美國注冊會計師協會發布的審計標準來看，固有風險、控制風險、檢查風險三個要素構成了審計風險。固有風險是指在會計報表之外某項已認定項目產生的重大報錯的可能性；控制風險是指企業內部控制及時發現賬目問題，并對存在問題的賬目進行及時的改正；檢查風險是指經過注冊會計師審計后仍未發現且已經體現在會計報表中的錯誤或漏洞的可能性。

（四）互聯網背景下注冊會計師審計風險特征

互聯網背景下，注冊會計師審計風險主要特征表現在被審計數據難以溯源、會計信息缺乏安全性、技術限制下的審計技術不足性?；ヂ摼W背景下會計信息來源很難查詢，電子化的會計信息缺少原始單據、原始交易信息，導致被審計數據難以溯源。同時，互聯網背景下會計信息缺乏安全性，容易被人惡意篡改。另外，由于注冊會計師個人技術問題，在進行電子化會計數據審計工作時很難查詢后臺會計數據。

三、互聯網背景下注冊會計師面臨的審計風險

（一）審計證據風險

互聯網背景下，企業的日常交易行為已然由紙面交易轉變為電子交易。不論是企業購買生產物資還是出售相關產品，電子對賬單、電子發票、電子出庫單等單據由傳統的紙質版單據變為電子版單據。企業的生產經營周期內的相關賬目，也由傳統的紙質版記賬方式向軟件記賬方式轉變。在互聯網的輔助下，原有復雜的記賬模式和原始單據傳遞模式被打破，相較于傳統的記賬模式和原始單據傳遞模式，利用互聯網完成會計信息傳遞具有快速、準確的特征。不過，利用互聯網和軟件進行會計信息傳遞，帶給注冊會計師的是審計線索方面的困難。相較于傳統的審計模式，互聯網背景下的審計工作風險性較高。起因是傳統的審計模式可以根據人工記賬內容、原始票據單據、原始日記賬、總賬等內容完成審計工作的同時，可以根據原始賬目和單據中的情況發現賬目中的異常情況，并根據賬目異常進行深入的審計工作。而互聯網背景下的賬目與原始單據，已由傳統的紙面數據轉變為電子化的大數據內容。由于互聯網數據容易存在被人惡意篡改的情況，使得注冊會計師在進行審計工作時，很難確保大數據內信息是真實有效的。這在一定程度上增加了注冊會計師的審計風險，也增加了企業提供賬目虛假內容的可能性。同時，互聯網背景下的交易行為大多通過數據形式反應在電子賬目中，這導致注冊會計師在進行審計工作時，很難對審計證據追根溯源，進而不能確定審計數據內容的真實性和可靠性。不論是電子版的原始憑證和相關賬目，還是難以查找單據來源的電子版原始憑證，都無形中增加了注冊會計師的審計風險，使得注冊會計師的審計工作變得困難。

（二）數據控制風險

互聯網背景下的企業經濟活動由傳統的紙質版數據變為電子版數據，在電子版大數據中，注冊會計師很難對電子數據有足夠的控制力度。當前，互聯網背景下企業的經濟活動記錄及會計賬目錄入，大多是由賬號、密碼來確定錄入人的職責權限，由此產生的是相關責任人工作內容重疊、工作權限重疊，這就使得錄入的數據容易出現重復、漏輸的情況。相較于傳統的數據保留模式，互聯網背景下的企業經濟活動的電子數據并不安全，極容易出現數據丟失、軟件損壞、電腦損壞或是其他可能發生的互聯網內的數據損失情況。這些問題都無形中增加了注冊會計師的審計難度，增大了注冊會計師的審計風險。就目前來看，互聯網環境下的會計信息錄入雖然具有很強的時效性，但由于仍然是人工錄入，很容易發生企業錄入數據滯后，進而導致其會計賬目信息與銀行對賬信息不符、與交易行為和現有資產情況不符的事情發生。注冊會計師在進行審計工作時，并不能根據電子數據內容判斷企業近期的生產經營活動情況，使得一些漏記的會計賬目很難被發現。在這種情況下，注冊會計師出具的審計報告容易出現偏差報告、錯誤報告，進而導致注冊會計師的審計風險大大提高，從而影響企業正常的生產經營活動、注冊會計師的審計工作以及會計信息使用者的投資決策。不同于專業的計算機人才，注冊會計師往往在互聯網方面并不是很精通，這使得注冊會計師對于互聯網環境下的大數據內容控制捉襟見肘，也很難發現電子數據中的錯誤及虛假賬目情況。

（三）系統測試風險

注冊會計師在進行審計工作時，控制測試一直是不可或缺的環節。但在互聯網背景下的注冊會計師審計工作，系統測試為注冊會計師審計工作帶來諸多不便。相較于傳統的控制測試，互聯網背景下的控制測試由于會計軟件更新、會計信息遷移、軟件平臺遷移等多方面原因，無形中為注冊會計師的審計工作增添了許多難度。當前，大多數企業使用的會計軟件并不是免費使用的，這就使得企業在選擇會計軟件時，會根據會計軟件的性能、價格、性價比等多方面進行購買。當原有的會計軟件的價格不能達到企業的心理預期價格時，企業很容易通過購買其他軟件的方式對會計軟件進行更換。但是，會計軟件之間的會計信息并不通用，這就使得原有的會計信息容易因會計軟件更換導致信息流失。由于會計信息的歷史信息數據無法得到長久保存，導致注冊會計師的審計效率降低，進而影響注冊會計師在規定時效內出具審計報告內容的準確性，從而增加了注冊會計師對企業賬戶內交易行為和重大事項測試內容的風險性。另外，多數企業的內部控制工作過多的依賴于軟件，大部分的內部控制數據都儲存在網絡軟件中。由于注冊會計師并非專業的計算機使用者，要想在有限時間內提取軟件中相關數據是十分困難的，因此，注冊會計師在進行審計工作時，系統測試風險增大導致了會計師面臨的審計風險增大。

四、互聯網背景下注冊會計師審計風險管理策略

（一）規范審計證據的獲取途徑

“互聯網+”是當前世界的主流趨勢，會計信息和會計軟件也是一樣，注冊會計師應該及時轉變審計思路，改變傳統的審計模式，根據現有互聯網會計信息數據情況制定相應的審計方案和審計方法。注冊會計師可以改變傳統工作方式中對企業會計信息統一審計的方式，針對企業會計信息電子化的特點，對企業會計信息實行實時審計?；ヂ摼W模式下的會計軟件雖然其會計信息可能會發生流失，但會計軟件的有利之處在于，注冊會計師可以憑借自己的賬號權限，實時關注企業的會計信息變動，這樣可以針對每天或每個短周期內企業會計信息內容進行短期審計，對于一些異常的會計信息或是存疑的會計信息可以及時取證、留證，這樣可以確保注冊會計師在進行年終審計時會計信息的真實性。另外，注冊會計師還可以盡量減少在被審計單位電腦上進行讀寫操作的方式規范審計證據的獲取途徑。注冊會計師可以通過拷貝被審計單位電腦上的會計信息錄入操作流程、會計信息內容以及經濟活動內容，在其他電腦上進行篩選和讀寫工作，這樣可以確保審計證據的安全性，防止出現因無信息備份導致的會計信息流失。此外，注冊會計師還可以邀請專業的計算機人才進行輔助，從企業會計軟件后臺數據庫中獲取電子數據，由于一些軟件在執行刪除或更改內容時會在后臺數據庫中保留痕跡，使得從后臺數據庫中拷貝出的電子數據更具真實性，再由注冊會計師進行篩選和查驗，便可以確保審計證據的有效性。

（二）構建完善的會計數據審計平臺

構建完善的會計數據審計平臺，不僅需要依托互聯網背景下大數據內容統一標準化，還需要注冊會計師自身提升其計算機科學技術。注冊會計師可以針對被審計單位采用云計算的方式，將被審計單位會計數據實時傳輸至云端儲備，這樣可以減少因軟件更換、系統損壞或是其他因素導致的會計信息損失。建立云審計數據平臺，還可以實時審計被審計單位會計信息，對于異常信息設置警報和提示，確保注冊會計師的審計工作一直處于風險較低的狀態。云端審計的優勢在于，注冊會計師既可以完成實時審計工作，又能夠將被審計單位會計數據保存自大數據庫中，這樣將有助于日后注冊會計師進行全年審計工作時數據提取和數據查找，以免發生因被審計單位或他人惡意篡改會計數據，導致注冊會計師審計風險增加的情況發生。另外，構建完善的會計數據審計平臺，還需要注冊會計師學習更多的計算機科學知識、互聯網科學知識。

（三）采用標準化的審計報告模式

互聯網背景下，企業會計信息數據已然由傳統的書面模式轉變為電子化的大數據模式。注冊會計師在進行審計工作時，應該轉變審計思路，采用標準化的審計報告模式，形成統一的電子審計報告模式，以確保審計內容及審計報告貼合會計信息“互聯網+”的新模式。相較于傳統的會計賬目，電子化的會計數據需要進行篩選和查驗，這就需要注冊會計師除了在正常的審計工作之外，還要針對電子化的會計數據進行細致的篩選，并根據不同的會計信息，查驗相關信息的數據來源，以確保電子化的會計信息數據是真實有效的。注冊會計師應該根據會計信息電子化這一特點，在審計報告模式中進行適應性改變，除了按照原有的審計報告模式進行審計外，還應該對會計信息的來源及可靠性進行標記，同時，采用標準化表達方式，使其出具的審計報告能夠被相關審計部門、企業信息使用者、投資者所采納。在審計報告中加入信息可靠性和信息來源，也能夠減少注冊會計師的審計風險，進而確保注冊會計師出具的審計報告是有效的。

五、結論

綜上所述，互聯網環境下企業會計信息偏向于電子化和數字化，多數企業依賴于會計軟件進行記賬、核賬工作，這對于注冊會計師的審計工作來說，極容易增加注冊會計師的審計風險?；ヂ摼W環境下注冊會計師面臨的首要審計風險，是審計證據來源和保存帶來的審計風險。由于電子化的會計數據容易被人為篡改，而且很難追溯信息來源的源頭，使得注冊會計師在進行審計工作時，往往需要消耗大量精力搜尋會計信息來源、驗證其信息真實性。另外。數據控制風險和系統測試風險也無形中增加了注冊會計師的審計風險。