資產清償債務的債務重組業務會計處理之教學方法探討

馮霞 蔡學 玲陳雪

摘 要：債務重組業務中，以資產清償債務是較為常見的一種債務重組方式，但由于資產的種類繁多，債務人用資產清償債務的會計處理對于很多人來說不容易掌握，據此對各種非現金資產如存貨、交易性金融資產、長期股權投資、固定資產、無形資產、投資性房地產償還債務的會計處理進行總結，使本知識點更加清晰易懂。

關鍵詞：債務重組;非現金資產;會計處理

中圖分類號：G4 文獻標識碼：Adoi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2019.09.081

當債務人出現財務困難，債權人為了收回款項，會跟債務人協商，做出適當讓步，簽訂協議進行債務重組。債務重組的方式主要包括：債務人拿資產清償債務、債務人將應償還債務轉為收到資本、修改其他債務條件等方式。其中債務人拿資產清償債務是較為常見的一種債務重組方式，債務人可以拿現金資產來償還債務，也可以拿非現金資產償還債務。在教學過程中，學生對于現金資產償債的處理掌握的非常好，但是對于非現金資產償債的會計處理學習起來非常吃力，本文將對這個問題進行簡化，使學生在學習本塊知識點時感覺相對容易。

1 用現金資產清償債務的賬務處理

用現金資產清償債務對于學生來說，學習起來相對容易，對于債務人來說，債務重組協議中債權人同意減免的部分就是債務人的債務重組利得;對于債權人，債務重組損益的多少還要看債權人計提壞賬準備的多少，如果壞賬準備計提數額小于應收賬款賬面余額與實際收到現金資產的差額，那么對于債權人來說，就形成了營業外支出-債務重組損失，如果壞賬準備計提數額大于應收賬款賬面余額與實際收到現金資產的差額，說明債權人壞賬準備計提多了，需要將多計提的壞賬準備沖回。

2 用非現金資產清償債務的賬務處理

用非現金資產清償債務，對于學生學習來說是個難點，尤其是債務人的處理，很多學生總是出錯，其實用非現金資產清償債務的處理，學生在學習時可以理解為債務人先將非現金資產出售換為銀行存款，然后債務人再拿換來的銀行存款償還給債權人。債務人可以拿來清償債務的非現金資產有存貨、固定資產、無形資產、交易性金融資產、長期股權投資、投資性房地產等，接下來我們解讀它們的賬務處理。

2.1 債務人用存貨（庫存商品為例）來清償債務（視同銷售處理）

2.2 債務人用固定資產償債

2.3 債務人拿無形資產償債

所以，只要學生掌握了各種非現金資產出售的賬務處理，那么對于債務人拿非現金資產進行債務重組的賬務處理也就不難理解了，但是問題是很多同學對于各種非現金資產出售的賬務處理掌握的并不好，所以在講述這一塊內容時，首先需要給學生再總結各種非現金資產出售應該如何進行賬務處理。

通俗的說，資產出售了，首先按照出售資產的公允價值借“銀行存款”，然后告訴學生既然資產已經出售不再屬于本企業了，所以該項資產在賬面的所有記錄都要在企業的賬面上抹除，也就是說需要將該項資產在賬戶中記錄的金額都從賬戶的反方向轉出，使與該項資產相關的賬戶余額為零，所以學生首先需要知道該項資產在賬面上都計入了哪些賬戶，比如固定資產在賬面的記錄是原值借方計入了“固定資產”賬戶，計提折舊貸方計入了“累計折舊”賬戶，計提減值貸方計入了“固定資產減值準備”賬戶，所以在出售時首先將這三個賬戶的金額從它們的反方向轉出，即轉出固定資產的賬面價值。資產的公允價值和資產的賬面價值的差額是資產處置的損益，資產的處置損益根據資產的不同體現在不同的損益類賬戶，如果處置的是固定資產或無形資產，損益體現在“資產處置損益賬戶”，如果處置的是金融資產，損益則體現在“投資收益”賬戶。如果資產的公允價值大于資產的賬面價值，即處置產生正損益，要貸記損益類賬戶;反之如果資產的公允價值小于資產的賬面價值，即處置產生負損益，要借記損益類賬戶。

債權人在收到債務人償還的非現金資產時，一般按照收到的非現金資產的公允價值入賬，債權人計提過壞賬準備的，壞賬準備要沖減，如果壞賬準備金額小于應收賬款與收到的非現金資產公允價值的差額，則產生債務重組損失，確認營業外支出，如果壞賬準備金額大于應收賬款與收到的非現金資產公允價值的差額，則說明壞賬準備計提多了，需要將多計提的部分轉回。所以債權人的會計處理如下：

借：庫存商品、固定資產、無形資產等（按照收到資產的公允價值入賬）

壞賬準備（沖減計提的壞賬準備）

營業外支出（當收到資產的公允價值小于應收賬款的賬面價值時，產生債務重組損失）。

貸：應收賬款（沖減債權的金額）

資產減值損失（當收到資產的公允價值大于應收賬款的賬面價值時，轉回多提的壞賬）。

綜上所述，在以非現金資產清償債務的教學過程中，為了使學生更好地理解債務人的賬務處理，可以讓學生進行分拆理解，理解為債務人先將非現金資產出售為銀行存款，然后再償債，這樣的話，只要學生熟練掌握在中級財務會計中學習過的非現金資產出售的會計處理，那么對于非現金資產償債的會計處理也就不難掌握了。所以為了更好地教授債務重組這一章的內容，在授課前，應該讓學生先將各種非現金資產出售的賬務處理進行歸納總結，這樣學生在學習債務重組中非現金資產償債的業務時會感覺容易一些。

參考文獻

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