倉儲用地土地使用稅優(yōu)惠政策及稅務處理

周星

為進一步擴內(nèi)需、穩(wěn)經(jīng)濟、促進物流業(yè)健康發(fā)展，財政部、國家稅務總局發(fā)布的《關(guān)于物流企業(yè)承租用于大宗商品倉儲設(shè)施的土地城鎮(zhèn)土地使用稅優(yōu)惠政策的通知》（財稅［2018］62號，以下簡稱財稅［2018］62號）明確，自2018年5月1日起至2019年12月31日止，對物流企業(yè)承租用于大宗商品倉儲設(shè)施的土地，減按所屬土地等級適用稅額標準的50%計佂城鎮(zhèn)土地使用稅。

這是對財政部、國家稅務總局于2017年4月26日發(fā)布的《關(guān)于繼續(xù)實施物流企業(yè)大宗商品倉儲設(shè)施用地城鎮(zhèn)土地使用稅優(yōu)惠政策的通知》（財稅［2017］23號，以下簡稱財稅［2017］23號）中規(guī)定的對物流企業(yè)大宗商品倉儲設(shè)施用地城鎮(zhèn)土地使用稅政策的進一步明確。為了讓這一政策落到實處，本文將運用案例就最新物流企業(yè)大宗商品倉儲用地土地使用稅優(yōu)惠政策進行解析。

一、享受稅收優(yōu)惠的具體對象及幅度

財稅［2017］33號規(guī)定，自2017年1月1日起至2019年12月31日止，對物流企業(yè)自有的（包括自用和出相）大宗商品倉儲設(shè)施用地，減按所屬土地等級適用稅額標準的50%計征城鎮(zhèn)土地使用稅。即對物流企業(yè)自有的倉儲設(shè)施用地，不管是自用還是出租，只要是用于通知所規(guī)定的尤宗商品存儲，就繼續(xù)減按所屬土地等級適用稅額標準的50%計征城鎮(zhèn)土地使用稅優(yōu)惠。但考慮到我國物流業(yè)正處在快速發(fā)展過程中，有關(guān)體制機制有可能調(diào)整，延長優(yōu)惠期暫定為3年，自2017年1月1日起至2019年12月31日止。

提醒注意的是，此前，享受減免土地使用稅的物流企業(yè)必須是自有土地，不包括承租、無償使用非專業(yè)物流企業(yè)單位和個人的土地。但財稅［2018］62號文規(guī)定，自2018年5月1日起至2019年12月31日止，對物流企業(yè)承租用于大宗商品倉儲設(shè)施的土地，也可減按所屬土地等級適用稅額標標的50%計征城鎮(zhèn)土地使用稅。

［案例1］甲物流企業(yè)2018年年初實際占用土地面積為20000平方米，其中自有的大宗商品倉儲設(shè)施用地15800平方米，承租相鄰企業(yè)乙公司閑置廠房4200平方米用于大宗商品倉儲設(shè)施。甲物流企業(yè)涉及大宗商品倉儲設(shè)施用地2018年應繳納城鎮(zhèn)土地使用稅應是多少？（城鎮(zhèn)土地使稅年稅額為12元/平方米）

［解析］自2017年1月1日至2019年12月31日，對物流企業(yè)自有的大宗商品倉儲設(shè)施用地；自2018年5月1日起至2019年12月31日止，對物流企業(yè)承租用于大宗商品倉儲設(shè)施的土地，減按所屬土地等級適用稅額標準的50%計征城鎮(zhèn)土地使用稅。甲物流企業(yè)涉及大宗商品倉儲設(shè)施用地2018年應繳納城鎮(zhèn)土地使用稅=15800×12×50%+4200×12×4÷12+4200×12×8÷12×50%=128400（元）。

值得一提的是，納稅人享受其他土地使用稅優(yōu)惠政策的，不再同時享受此項減稅政策。

二、享受優(yōu)惠注意三個政策界定

財稅［2018］62號明確“本通知所稱的物流企業(yè)、大宗商品倉儲設(shè)施范圍及其他未盡事宜，按照財稅［2017］33號文執(zhí)行”。

1.享受政策優(yōu)惠的物流企業(yè)的界定。財稅［2017］33號文明確，通知中所稱物流企業(yè)，是指至少從事倉儲或運輸一種經(jīng)營業(yè)務，為工農(nóng)業(yè)生產(chǎn)、流通、進出口和居民生活提供倉儲、配送等第三方物流服務，實行獨立核算、獨立承擔民事責任，并在工商部門注冊登記為物流、倉儲或運輸?shù)膶I(yè)物流企業(yè)。

物流業(yè)是融合運輸業(yè)、倉儲業(yè)、貨代業(yè)和信息業(yè)等的復合型服務業(yè)，但可享受《通知》中城鎮(zhèn)土地使用稅稅優(yōu)惠的專業(yè)物流企業(yè)是指：至少從事倉儲或運輸一種經(jīng)營業(yè)務，為工農(nóng)業(yè)生產(chǎn)、流通、進出口和居民生活提供倉儲、配送等第三方服務的物流企業(yè)；并且在工商部門注冊登記營業(yè)執(zhí)照文本中注有物流、倉儲或運輸?shù)淖謽印?/p>

其中，倉儲指通過倉庫對商品與物品的儲存與保管，是連接生產(chǎn)、供應、銷售的中轉(zhuǎn)站；配送服務，是以現(xiàn)代送貨形式實現(xiàn)資源配置的一項服務行為，幾乎包括了所有物流功能要素，集一般的配送及裝卸、包裝、保管、運輸于一身，通過這一系列活動完成將貨物送達的目的，特殊的配送則還要以加工活動為支撐。

2.大宗商品及倉儲設(shè)施用地的界線。財稅［2017］33號文規(guī)定了大宗商品及倉儲設(shè)施用地的界定范圍。即可享受稅收惠的專業(yè)流企業(yè)大宗商品倉儲設(shè)施只是特定范圍，其倉儲設(shè)施必須是同一設(shè)施而不是多處、占地面積必在6000平方米（含6000平方米）以上，且存儲的是大宗商品。

對于倉儲、物流企業(yè)的同一個倉儲庫點，無論涉及多少張《土地使用證》，只要自有和承租相連地塊的儲存設(shè)施和物流作業(yè)配套設(shè)施總體面積超過6000平方米，且滿足政策規(guī)定的倉儲用途的規(guī)定，都應當認定為“大宗商品倉儲設(shè)施”，應予以減半征收土地使用稅。

［案例2］A物流企業(yè)2018年年初同一大宗商品倉儲設(shè)施實際占用土地面積為6300平方米，其中自有的大宗商品倉儲設(shè)施用地4200平方米，承租相鄰企業(yè)B公司閑置廠房2100平方米全部用于儲存《通知》規(guī)定的大宗商品。A物流企業(yè)涉及大宗商品倉儲設(shè)施用地2018年應繳納城鎮(zhèn)土地使用稅如何計算？（城鎮(zhèn)土地使用稅年稅額為12元/平方米）

［解析］根據(jù)財稅{2017］33號文相關(guān)規(guī)定，由于自有的大宗商品倉儲設(shè)施用地4200平方米不足6000平方米，A物流企業(yè)不能享受減按所屬土地等級相適用稅額標準的50%計征城鎮(zhèn)土地使稅優(yōu)惠。

而根據(jù)財稅［2018］62號文相規(guī)定，自2018年5月日起，A物流企業(yè)自有加上承租B公司用于同一大宗商品倉儲設(shè)施土地達到6300平方米，超過財稅［2017］33號文規(guī)定的6000平方米的下限。

A物流企業(yè)2018年5月1日起可以享受減按50%計征城鎮(zhèn)土地使用稅優(yōu)惠政策。該A物流企業(yè)涉及大宗商品倉儲設(shè)施用地，2018年應繳納城鎮(zhèn)土地使用稅=（4200+2100）×12×4/12+（4200+2100）×12×8/12×50%=50400（元）。

3.大宗商品倉儲設(shè)施占地范圍規(guī)定。財稅［2017］33號文明確，倉儲設(shè)施用地，包括倉庫庫區(qū)內(nèi)的各類倉房（含配送中心）、油罐（池）、貨場、曬場（堆場）、罩棚等儲存設(shè)施和鐵路專用線、碼頭、道路、裝卸搬運區(qū)域等物流作業(yè)配套設(shè)施的用地。可見，不僅只有庫區(qū)內(nèi)的倉儲設(shè)施用地可以享受減稅，物流作業(yè)的配套設(shè)施用地也可以享受。

值得注意的是，財稅［2017］33號文強調(diào)，對物流企業(yè)的辦、生活區(qū)用地及其他非直接從事大宗商品倉儲設(shè)施的用地，不屬于優(yōu)惠范圍，應按規(guī)定征收城鎮(zhèn)土地使用稅。各類工業(yè)、商業(yè)企業(yè)非物流企業(yè)內(nèi)部倉庫不屬于（通知）的優(yōu)惠范圍，應按規(guī)定征收城鎮(zhèn)土地使用稅。

［案例3］C物流企業(yè)自已擁有土地12000平方米。該企業(yè)2019年年初同一大宗商品倉儲設(shè)施實際占用土地面積為9500平方米，其中各類倉房（含配送中心）占地5000平方米、油罐（池）1000平方米、貨場2000平方米、曬場（堆場）1000平方米、罩棚500平方米；另外企業(yè)內(nèi)道路占地500平方米，并有600平方米裝卸搬運區(qū)；其余自有用地全部為辦公、生活區(qū)用地。C物流企業(yè)2019年應繳納城鎮(zhèn)土地使用稅多少元？（城鎮(zhèn)土地使甲稅年稅額為12元/平方米）

［解析］C物流企業(yè)上述儲存設(shè)施9500平方米和道路500平方米、裝卸搬運區(qū)600平方米，均屬于財稅［2017］33號文規(guī)定的倉儲設(shè)施用地。

根據(jù)財稅［2017］33號與財稅［2018］62號文規(guī)定，2019年12月31日前，對物流企業(yè)自有和承租的同一倉儲設(shè)施占地面在6000平方米及以上大宗商品倉儲設(shè)施，減按所屬土地等級適用稅額標準的50%計征城鎮(zhèn)土地使用稅。其余自有土地全部為辦公、生活區(qū)用地不屬于優(yōu)惠范圍，應按規(guī)征收城鎮(zhèn)土地使用稅。則C物流企業(yè)涉及大宗商品倉儲設(shè)施用地，2019年應繳納城鎮(zhèn)土地使用稅=（12000-9500-500-600）×12+（9500+500+600）×12×50%=80400（元）。

三、需按規(guī)定辦理減免稅備案的手續(xù)

財稅［2017］33號文明確，符合減稅條件的物流企業(yè)需攜相關(guān)材料向主管稅務機關(guān)辦理備案手續(xù)。即確定物流企業(yè)大宗商品倉儲設(shè)施用地減半征收城鎮(zhèn)土地使用稅屬于備案類。因此，符合條件的納稅人享受此項優(yōu)惠不需稅務機關(guān)審批，但是應依法按期進行納稅申報并報送納稅人的相關(guān)證照復印件、減免稅審查備案表、土地使用權(quán)證等相關(guān)證明材料以及稅務機關(guān)要求提供的其他資料，向主管稅務機關(guān)備案。未按規(guī)定備案的，一律不得享受減免優(yōu)惠。提交資料清單主要有以下七種：

（1）減免稅審批（備案）申請表；（2）營業(yè)執(zhí)照；（3）上年度主營業(yè)務收入科目賬頁復印件；（4）土地使用杖證明以及占地情況平面圖（用地規(guī)劃圖、建設(shè)施工圖等）；（5）各類倉儲設(shè)施的竣工驗收報告；（6）土地出租（承租）合同及納稅證明；（7）對外租賃土地用于倉儲的，應出具承租方用地的使用情況說明。

另外，納稅人要注意減征稅款的會計處理及納稅申報。財稅［2017］33號文規(guī)定的減征土地使用稅，系備案類的法定稅率減半征收，因此無需先征后退，也不能作為“政府補貼”進行處理。

符合條件的納稅人在每季度繳納土地使用稅時，可以直接減征。納稅人無論是執(zhí)行《企業(yè)會計準則》還是“企業(yè)會計制度”或者《小企業(yè)會計制度》或者《小企業(yè)會制度》，對減征的土地使用均不作計提的賬務處理，只需按所屬土地等級現(xiàn)行適用稅額標準的50%，申報繳納減半后的應納稅款即可。