事業單位執行政府會計制度銜接工作的思考

張晶

（中國合格評定國家認可中心，北京 100062）

1 執行新政府會計制度的必要性

新時代黨中央對財政改革提出了新要求，即建立全面規范透明、標準科學、約束有力的預算制度，全面實施績效管理。要善于運用互聯網技術和信息化手段開展工作，增強駕馭風險的本領，健全各方面風險防控機制。

表1 會計雙體系的內容

通過圖中的會計雙體系，反映出原以收付實現制為核算基礎的預算會計體系難以適應新形勢下發展的需求，主要表現為：一是不能摸清“家底”；二是不能客觀反映政府運行成本；三是缺乏統一、規范的政府會計標準體系。這些都不利于政府加強對資產負債的管理、不利于科學評價政府的運營績效、不利于提供信息準確完整的政府財務報告。而新政府會計制度進一步規范了政府會計主體的會計核算，提高了會計信息質量，夯實了國有資產管理基礎，保障權責發生制政府綜合財務報告制度改革的順利推進。

2 實施政府會計制度的現實意義

2.1 不斷提升社會服務水平，滿足公共服務需求

隨著市場經濟體制改革的推進，民眾對公共事務的關注程度有了很大的提升。對事業單位財務管理，若缺少外部監督評價機制，單純依靠內部監管，容易出現只注重過程而不在乎結果或效果的現象，難以取得預期目標。政府會計制度改革的“雙基礎”的核算方式增強了事業單位財務信息的透明度，能夠全面、清晰地反映事業單位財務信息和預算執行信息，有利于民眾進一步了解事業單位運行、服務效率及效果。通過民眾和政府部門間的信息監督和反饋，進而推動事業單位內部財務活動更加行之有效，使財務管理趨于科學化、規范化，不斷提升其社會服務水平，以便更好地滿足公共服務的需求。

2.2 不斷推進成本控制原則，倒逼內部管理水平的提升

在新制度出臺之前，事業單位會計核算存在一定的局限性，對事業單位成本所包含項目，沒有一個統一的規定。第一，在收付實現制的基礎下，會計核算是以資金的收付為基礎的，而支出并不等于成本。第二，資產的折舊并未納入日常費用核算中，資產配置與運維費用間的關系難以確立，無法體現固定資產的現狀和新舊程度，導致單位的資產包含了相當大的“水分”。第三，由于缺乏經濟合同等必要信息，無法準確確認和計量收入、支出，以及應收和應付往來款情況，導致費用支出計入成本的數額具有不確定性。

政府會計制度改革不僅改變了核算規則，統一了會計核算方法和報表填報口徑，同時還帶來了新的沖擊，對比原有的會計體系，新會計科目的設置為成本計算提供了前提條件，改革后在權責發生制基礎下，要求事業單位在關注資金占用的同時，還要合理歸集各期費用。這不僅有助于準確反映單位的運行成本及收支配比，也有助于完善單位的預算管理體制，協助政府績效監督考核機制的改進。隨著成本控制原則的不斷推進，內部管理不善以及日常低效運轉現象，客觀反映出單位內部管理水平現狀，今后都將在單位較高的成本費用以及較差的績效評級上得以體現。所以，新制度的改革更能全面反映單位的財務情況，倒逼單位內部提升管理水平，成為現階段的主要工作目標。

3 事業單位在執行政府會計制度銜接工作遇到的新挑戰

3.1 新制度為事業單位管理注入新思維，財務人員需從核算會計向管理會計轉型

責權發生制的變化，把事業單位，如長期股權投資、固定資產折舊、無形資產攤銷等原來沒有的一些本屬于企業的行為都吸納了進來。在進行會計核算時，新制度實行了“雙功能”“雙基礎”的核算方式，財務核算方式的轉變，也改變了單位的會計報告的編制方式。新事物的發展都是要經過一個不斷摸索的過程，總要經歷一個由不完善到比較完善的過程，而且對新事物的認識、理解和支持，也是需要有一個過程。所以對于財務人員來說，要經歷一個相當長的過渡期才能適應大環境下對財務人員的新要求。

制度能否落地是新舊制度轉換工作的關鍵，“理論不缺，缺實操”“制度不缺、缺執行”。從實操層面看，新的會計核算體系和報表理論體系，在新的制度與原來的制度相比內容變化較大，有一定的深度和難度，且處理起來相對比較復雜。會計人員必須轉變觀念和工作重點，需要將固有的按行業會計制度開展工作的傳統思維和習慣從根本上得到改變，盡快提升專業能力和業務素質[1]。財務人員今后不僅需要掌握預算會計核算，同時還需兼顧成本核算，盡快完成從核算會計向管理會計的轉型，否則無法正確地實施新政府會計制度，無法勝任相關崗位工作。

3.2 新舊制度報表期初數據銜接工作的若干問題

自2019年1月1日起正式施行的政府會計制度在銜接過程中難免出現各種各樣的問題，銜接工作進展是否順利直接影響著新政府會計制度的開展。

3.2.1 新舊制度轉換期初報表數據準確性問題

①關于財務會計科目中凈資產科目新舊銜接問題。新制度科目中，“累計盈余”科目包括原制度科目中的事業基金等7個會計科目。另外，在權責發生制基礎上，按照新規定采用權益法核算的長期股權投資，在新舊制度轉換時,一是在“長期股權投資”科目下應設置“新舊制度轉換調整”二級明細科目；二是計算應享有或應分擔的被投資單位所有者權益的份額。長期股權投資-新舊制度轉換調整=被投資單位2018年12月31日財務報表的所有者權益賬面余額×單位持有被投資單位的股權比例。需要注意的是，財務報表中的所有者權益賬面余額是不包括股本在內的所有者權益賬面余額。會計分錄為：

表2 新舊制度中的凈資產科目

借：長期股權投資-新舊制度轉換調整

貸：累計盈余

為能保證期初余額轉換對接的準確性，需要財務人員具備較高的專業能力與職業素養，這對財務人員的專業性提出了較高要求。

②關于財務會計科目中“固定資產計提折舊”科目新舊銜接問題。根據財政部關于事業單位財務會計科目的新舊銜接要求，單位原賬中尚未計提固定資產折舊，于2019年1月1日起補提折舊。由于部分事業單位在改革之前并未對固定資產計提折舊，而是在政策范圍內按一定比例提取專用基金和修購基金，在新舊制度轉換時，根據單位業務實際情況，計提固定資產累計折舊的同時，需識別是否要將“專用基金-提取修購基金及修繕費”調整至“累計盈余-事業基金”科目中。

新舊制度轉換規定中，并沒有相關的指導性內容，財務人員在操作過程中容易忽視這些細節，影響期初財務報表預算會計科目數據銜接的準確性。

③關于預算會計科目中“非財政補助結余”科目新舊銜接問題。新舊制度轉換時需要對影響“非財政撥款結余”科目及“資金結存”余額的事項進行分析，哪些屬于調增項，哪些屬于調減項，最終確定預算會計新賬的各項結轉結余科目期初余額。同時在進行調整時，還應考慮調整“長期股權投資、長期債券投資、專用基金”對非財政撥款結余的影響。

新賬中，（庫存現金+銀行存款+其他貨幣資金+財政應返還額度）合計數-（受托代理資產、應繳財政款、其他應付款）+其他應收款-（財政撥款結轉、財政撥款結余、非財政撥款結轉、專用結余）貸方合計數+經營結余借方合計數=非財政撥款結余貸方數，會計分錄為：

借：資金結存-貨幣資金

貸：非財政撥款結余2019年期初余額轉換銜接工作中，如何校驗“非財政撥款結余”“資金結存”期初數的準確性，在新舊制度轉換規定中并未指明方向，這是目前財務人員面臨的主要難點。而且轉換規定中也沒有關于“應繳稅費”“應付職工薪酬”“其他應付款”等科目如何進行調整的相關說明。所以期初建立新賬時，應關注并逐項分析以下對“非財政撥款結余”的影響，這是在銜接過程中需要考慮的。

第一，對原賬調減“非財政撥款結余”科目因素包括：已計入收入但形成應收賬款的金額；預計將來會形成支出的其他應收款的金額。第二，對原賬調增“非財政撥款結余”科目因素包括：已列支未支付的應付賬款的金額；已預收未計入收入的預收賬款的金額。

能否準確把握好各科目間相互調整的尺度，是對財務人員專業性的又一個挑戰。

3.2.2 會計科目設置對“平行記賬”的影響

會計科目設置是會計核算工作的第一步，能夠真實反映單位內部財務狀況和經營成果所提供的各種類型的會計指標。政府會計制度側重于會計記錄（會計科目設置及賬務處理）、報表與報告的編制，是政府會計改革落地的關鍵，沒有會計科目，政府會計諸多改革都無法落到實處。

政府會計制度不分行業，共設置103個一級會計科目，此設置適用于全國各級各類行政事業單位。事業單位應結合自身特點，在適用財政部統一規定的一級會計科目基礎上，全面梳理與單位相關的財務會計與預算會計一級科目，同時設置適合本單位內部管理需求的明細科目，且設置時要保證其穩定性，使不同時期的核算指標具有可比性[2]。首先要確定好各明細科目的一級科目，以及與一級科目相關的明細科目，然后將財務會計科目與預算會計科目做好“關聯參數”，為“平行記賬”自動對接做好前期鋪墊準備。因此，會計科目設置是直接關系到政府會計改革在實務操作層面能否真正落地的首要環節，設置的合理性直接影響著“平行記賬”對接是否順利，影響著財務會計系統和預算會計系統同步核算能否順利實現，而且對單位今后財務工作能否順利開展至關重要。

4 推進事業單位執行政府會計制度的對策建議

4.1 改進技術應用，提升工作效率

①盡快出臺行業實施細則或操作指南，加大新制度宣傳方式，用活載體和平臺。財政部門于2018年12月出臺有關新舊銜接和加強行政事業單位資產核算的相關規定。但新舊制度的銜接本身是一個制度的轉換過程，新舊制度在會計科目和會計核算基礎上都存在著不同的差異，在執行中對新制度的理解也很容易出現偏差，難免會出現各種各樣的問題。因此，財政部一方面要盡快出臺對政策方面解釋的實施細則或操作指南，減少財務人員在執行新制度過程中操作層面的理解性偏差。另一方面要不斷創新宣傳方式，用活載體，開通互動溝通平臺，讓財務人員隨時隨地都能獲悉新出臺政策的動向以及在執行中的答疑解惑，才能保證新舊制度工作的效率得以提升。②加快信息化系統建設。信息化系統建設是新制度實施落地的重要技術支撐。新制度改革中現金收支業務，在進行財務核算的同時還需進行預算會計核算，這體現了財務會計和預算會計的“雙功能”會計核算體系。如果會計信息化跟不上，將直接影響銜接工作的好壞，會導致會計實務工作量增加一半。這就要求在新舊制度銜接工作之前，單位有必要做好對接財務軟件公司，及時調整會計核算軟件和會計信息系統的基礎工作，做好數據關聯分析，推進財務軟件與會計信息系統的有效對接，才能在一定程度上降低財務人員的工作強度，促進轉換工作提質增效，保證財務改革工作的平穩過渡。③引入第三方專業機構的技術力量。事業單位要借助外力，充分利用資產評估機構、會計師事務所等專業的技術力量，在新制度建設和執行過程中，通過本單位財務與第三方機構的協同研究，推動實施完成新舊制度轉換工作，以及會計核算體系和報表體系建設工作。第三方機構的技術支撐從專業層面保障了新制度的實施落地。

4.2 不斷完善會計核算制度及財務管理制度

新《政府會計制度》在原有的會計準則基礎上進行了一系列突破和創新，作為一種全新的會計制度，目前與事業單位在會計核算等諸多方面存在著很大不同，這需要事業單位結合自身的特點，根據實際情況，及時制定并完善本單位的會計核算制度和財務管理制度。通過完善固定資產、投資以及壞賬準備等的管理制度，健全財務會計以及預算會計核算雙體系，不僅可以規避財務風險、減少損失，還可以進一步提高單位的財務管理水平，推動會計工作從傳統核算型向現代管理型的轉變，從而使得本單位能夠快速適應新制度的改革要求，推動新政府會計制度的有力實施。

5 結語

綜上所述，政府會計制度改革工作的開展是時代發展的必然趨勢，事業單位執行新政府會計制度，可以有效完善事業單位的財務管理制度。在制度銜接工作中，結合自身發展形式，制定有針對性的財務管理方法，使事業單位的財務管理水平不斷提高，推進單位的全面深化財稅體制的改革。