政府審計(jì)對(duì)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)指導(dǎo)和監(jiān)督的路徑研究
——以山東省審計(jì)廳為例

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一、引言

2018年3月1日，《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)的工作規(guī)定》正式出臺(tái)并實(shí)施，該條規(guī)定再次強(qiáng)調(diào)了內(nèi)部審計(jì)在整個(gè)審計(jì)監(jiān)督體系中的地位和作用，并提出政府審計(jì)應(yīng)當(dāng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行指導(dǎo)和監(jiān)督。5月23日，習(xí)近平總書(shū)記在中央審計(jì)委員會(huì)第一次會(huì)議上提出，要充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的職能，加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的指導(dǎo)和監(jiān)督，調(diào)動(dòng)內(nèi)部審計(jì)的力量，加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督效力。習(xí)近平的重要講話為新時(shí)代背景下的審計(jì)工作指明發(fā)展方向和目標(biāo)，同時(shí)闡述了內(nèi)部審計(jì)的工作存在的一系列問(wèn)題，給審計(jì)機(jī)關(guān)以及內(nèi)部審計(jì)職能部門(mén)帶來(lái)了新的挑戰(zhàn)。

二、研究意義

政府審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)由于社會(huì)地位，法律地位，職責(zé)權(quán)限等的不同，兩者可以在某種程度上實(shí)現(xiàn)協(xié)同，政府審計(jì)具有對(duì)內(nèi)部審計(jì)指導(dǎo)和監(jiān)督的權(quán)限，同時(shí)內(nèi)部審計(jì)能夠?yàn)檎畬徲?jì)提供幫助，比如內(nèi)部審計(jì)結(jié)果對(duì)政府審計(jì)的工作有一定參考意義，利用內(nèi)部審計(jì)資源，可以幫助緩解政府審計(jì)資源不足的問(wèn)題。但是在實(shí)踐中，由于缺乏有效的協(xié)同機(jī)制，審計(jì)人員意識(shí)不足，現(xiàn)有的法律法規(guī)無(wú)法對(duì)此提出強(qiáng)制性要求，導(dǎo)致政府審計(jì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的指導(dǎo)和監(jiān)督仍舊停留在理論階段，具體的措施以及最終帶來(lái)的效果都難以在實(shí)踐中得到驗(yàn)證。本文研究的重點(diǎn)之一就是從實(shí)際應(yīng)用的角度，通過(guò)對(duì)政府審計(jì)指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)具體措施的進(jìn)一步探索，發(fā)現(xiàn)一些具體可實(shí)施并且有效的方法，指導(dǎo)具體的實(shí)踐工作。

三、政府審計(jì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)指導(dǎo)和監(jiān)督的理論基礎(chǔ)

（一）政府審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)的本質(zhì)

審計(jì)的本質(zhì)是對(duì)經(jīng)濟(jì)權(quán)力的監(jiān)督。這是由權(quán)力的本質(zhì)所決定的。權(quán)力指的是特定主體利用特定優(yōu)勢(shì)對(duì)其他人或資源的支配權(quán)。權(quán)力本身是單向性的，它所調(diào)節(jié)的是一種不平等關(guān)系，加之人性的弱點(diǎn)，就容易產(chǎn)生對(duì)權(quán)力的濫用，從而滋生腐敗。因此，在權(quán)力運(yùn)行過(guò)程中，本身就需要對(duì)權(quán)力進(jìn)行監(jiān)督和制約。當(dāng)前的審計(jì)一體化體系本身正是對(duì)各種社會(huì)組織中經(jīng)濟(jì)權(quán)力運(yùn)行的一種監(jiān)督。

在中國(guó)特色審計(jì)體系中，內(nèi)部審計(jì)是重要的組成部分，同時(shí)也是公司治理的重要組成部分。內(nèi)部審計(jì)的本質(zhì)是對(duì)組織內(nèi)部領(lǐng)導(dǎo)權(quán)力的監(jiān)督，保證組織經(jīng)濟(jì)活動(dòng)以及財(cái)務(wù)收支活動(dòng)的真實(shí)性、合理性、效益性，廉潔性。內(nèi)部審計(jì)肩負(fù)著通過(guò)審計(jì)監(jiān)督活動(dòng)和揭示風(fēng)險(xiǎn)隱患活動(dòng)，通過(guò)發(fā)現(xiàn)組織結(jié)構(gòu)中的不合理之處，強(qiáng)化治理效率，優(yōu)化治理配置，完善監(jiān)督制度，深化機(jī)制改革。

（二）政府審計(jì)指導(dǎo)和監(jiān)督內(nèi)部審計(jì)的依據(jù)

在法律依據(jù)上，最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織（IN TO SA I）、美國(guó)《預(yù)算和審計(jì)法》、瑞典《國(guó)家審計(jì)局法》都曾對(duì)政府審計(jì)指導(dǎo)和監(jiān)督內(nèi)部審計(jì)做出具體的規(guī)定并且時(shí)間都早于我國(guó)，在1994年，我國(guó)《審計(jì)法》才規(guī)定政府審計(jì)有指導(dǎo)和監(jiān)督內(nèi)部審計(jì)的權(quán)利，該項(xiàng)法規(guī)的出臺(tái)完善了我國(guó)的審計(jì)監(jiān)督體制。

國(guó)家審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)的地位和性質(zhì)存在差異，國(guó)家審計(jì)的實(shí)施主體是各級(jí)政府審計(jì)機(jī)關(guān)，在整個(gè)審計(jì)體系中處于主導(dǎo)地位，而內(nèi)部審計(jì)只是各部門(mén)各單位的內(nèi)部部門(mén)，只服務(wù)于內(nèi)部審計(jì)所在單位，相比之下，獨(dú)立性不足。因此，內(nèi)部審計(jì)的作用在企業(yè)運(yùn)營(yíng)管理中就有其局限性，因此，內(nèi)部審計(jì)需要國(guó)家審計(jì)的指導(dǎo)和監(jiān)督，通過(guò)這種途徑來(lái)提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。

綜上所述，國(guó)家審計(jì)應(yīng)當(dāng)充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)對(duì)國(guó)家審計(jì)的促進(jìn)和支撐作用，以促進(jìn)審計(jì)資源整體優(yōu)化，減少資源浪費(fèi)，深化審計(jì)體系的改革和發(fā)展。同時(shí)，國(guó)家審計(jì)還應(yīng)當(dāng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行指導(dǎo)和監(jiān)督，內(nèi)部審計(jì)也應(yīng)當(dāng)接受來(lái)自國(guó)家審計(jì)的監(jiān)督和指導(dǎo)，保障內(nèi)部審計(jì)在監(jiān)督中健康發(fā)展。

四、政府審計(jì)指導(dǎo)和監(jiān)督內(nèi)部審計(jì)的主要內(nèi)容

有多個(gè)省份在審計(jì)署11號(hào)令出臺(tái)之前，就存在相應(yīng)的政策條例來(lái)規(guī)范政府審計(jì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的指導(dǎo)和監(jiān)督行為，如四川、安徽、江蘇、山西、山東、吉林、河南。

在對(duì)山東省進(jìn)行實(shí)地調(diào)研之后，發(fā)現(xiàn)山東省在該項(xiàng)工作上各方面都存在超前之處。在如何指導(dǎo)和監(jiān)督內(nèi)部審計(jì)工作方面，各大審計(jì)機(jī)關(guān)都以交流培訓(xùn)，幫助制度建設(shè)為主，但是由于各審計(jì)局組織領(lǐng)導(dǎo)，工作模式，發(fā)展階段以及被審單位不同，在指導(dǎo)和監(jiān)督內(nèi)部審計(jì)工作方式上也有所不同。日照市審計(jì)局主要通過(guò)組織領(lǐng)導(dǎo)、制度建設(shè)、平臺(tái)溝通、宣傳引導(dǎo)、交流培訓(xùn)、理論創(chuàng)新、示范引領(lǐng)的方式，其中，宣傳工作主要依靠刊物，網(wǎng)絡(luò)和公眾號(hào)平臺(tái)同時(shí)，日照市審計(jì)局也對(duì)下級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)提出要求：黨組織抓住工作，團(tuán)結(jié)上級(jí)工作，及時(shí)了解基礎(chǔ)型調(diào)查研究，結(jié)合當(dāng)?shù)毓ぷ鳎瑒?chuàng)造性指導(dǎo)和監(jiān)督，面對(duì)面溝通交流。威海市審計(jì)局在指導(dǎo)和監(jiān)督的方式上比較超前，目前已經(jīng)完成信息化平臺(tái)建設(shè)，動(dòng)態(tài)管理威海市國(guó)有企業(yè)以及下級(jí)單位的內(nèi)部審計(jì)工作情況。德州市審計(jì)局由于內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)未脫鉤，目前仍和審計(jì)機(jī)關(guān)合署，通過(guò)開(kāi)設(shè)審計(jì)大講堂，外出培訓(xùn)的方式強(qiáng)化內(nèi)審人員工作能力和業(yè)務(wù)水平，通過(guò)精準(zhǔn)指導(dǎo)提出針對(duì)性建議，同時(shí)每年安排專(zhuān)項(xiàng)檢查，監(jiān)督內(nèi)審工作開(kāi)展情況。青島市審計(jì)局通過(guò)對(duì)區(qū)縣審計(jì)機(jī)關(guān)召開(kāi)會(huì)議，辦培訓(xùn)班，對(duì)下級(jí)單位實(shí)施考核和表彰，對(duì)內(nèi)部審計(jì)專(zhuān)項(xiàng)檢查的方式指導(dǎo)和監(jiān)督。

五、政府審計(jì)指導(dǎo)和監(jiān)督內(nèi)部審計(jì)存在的困難

（一）審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部問(wèn)題

對(duì)各審計(jì)局來(lái)說(shuō)，指導(dǎo)和監(jiān)督內(nèi)部審計(jì)工作仍然是在探索中，沒(méi)有形成系統(tǒng)方法，部門(mén)單位工作力度不夠，停留在口號(hào)階段，主動(dòng)意識(shí)不夠；問(wèn)責(zé)制度不到位，查出問(wèn)題難以定性。同時(shí)，由于各市內(nèi)審協(xié)會(huì)和審計(jì)機(jī)關(guān)是否脫鉤情況不一致，例如德州審計(jì)局未與內(nèi)審協(xié)會(huì)脫鉤，在工作中就需要和內(nèi)審協(xié)會(huì)相互配合，需要建立內(nèi)審協(xié)會(huì)，審計(jì)機(jī)關(guān)，被審單位的長(zhǎng)效協(xié)作機(jī)制。

（二）被審單位問(wèn)題

雖然11號(hào)令出臺(tái)，但是政府審計(jì)對(duì)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的指導(dǎo)和監(jiān)督工作仍然沒(méi)有得到國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員以及企業(yè)管理層的充分理解，他們認(rèn)為政府審計(jì)和企業(yè)內(nèi)部審計(jì)是不相關(guān)的兩個(gè)部分，政府審計(jì)不應(yīng)該過(guò)多干預(yù)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作，政府過(guò)多的干預(yù)會(huì)影響企業(yè)管理層的治理決策，對(duì)企業(yè)的發(fā)展產(chǎn)生影響。

（三）法律政策問(wèn)題

現(xiàn)行的11號(hào)令法律層次較低，執(zhí)行力度弱，無(wú)論是政府審計(jì)人員，還是內(nèi)部審計(jì)人員，都有對(duì)其不夠重視的情況發(fā)生。

目前，對(duì)政府審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)的協(xié)同工作缺乏長(zhǎng)效機(jī)制，11號(hào)令的產(chǎn)生使審計(jì)機(jī)關(guān)開(kāi)始重視內(nèi)部審計(jì)工作，但是重視的力度與時(shí)間跨度遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，政府部門(mén)沒(méi)有長(zhǎng)效機(jī)制來(lái)建立內(nèi)部審計(jì)，政府審計(jì)，甚至包括內(nèi)審協(xié)會(huì)人員之間的相互協(xié)作關(guān)系。

六、政府審計(jì)指導(dǎo)和監(jiān)督內(nèi)部審計(jì)的路徑建議

（一）審計(jì)資源方面

對(duì)審計(jì)資源上進(jìn)行科學(xué)有效的整合。

其具體措施為：

1.對(duì)審計(jì)人員的整合。無(wú)論是政府審計(jì)還是內(nèi)部審計(jì)人員，他們的專(zhuān)業(yè)領(lǐng)域和實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)側(cè)重點(diǎn)都有可能有所不同。可以將不同的審計(jì)人才進(jìn)行整合，找到最適合該人員的審計(jì)崗位。

2.開(kāi)展專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)，兩方人員共同配合。在專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)工作中，政府審計(jì)人員和內(nèi)部審計(jì)人員共同完成審計(jì)工作，達(dá)到互相學(xué)習(xí)的目的。內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)在審計(jì)過(guò)程中通過(guò)不斷學(xué)習(xí)，進(jìn)一步規(guī)范自身審計(jì)流程，不斷提升政府審計(jì)指導(dǎo)和監(jiān)督內(nèi)部審計(jì)的專(zhuān)業(yè)技能。

3.對(duì)審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)培訓(xùn)。要實(shí)現(xiàn)有效的指導(dǎo)，對(duì)審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)培訓(xùn)是必不可少的一個(gè)方面，內(nèi)審人員專(zhuān)業(yè)水平有效，對(duì)業(yè)務(wù)可能沒(méi)有辦法做到面面聚到，信息化社會(huì)，尤其缺乏信息化人才，審計(jì)人員無(wú)法跟上業(yè)務(wù)信息化發(fā)展速度的情況并不少見(jiàn)。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)審計(jì)人員關(guān)于企業(yè)運(yùn)營(yíng)、審計(jì)知識(shí)、信息化技能方面的專(zhuān)業(yè)培訓(xùn)。

（二）信息化建設(shè)方面

要實(shí)現(xiàn)信息化建設(shè)，首先審計(jì)機(jī)關(guān)要構(gòu)建大數(shù)據(jù)下的審計(jì)數(shù)據(jù)體系。將審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)數(shù)據(jù)，和被審單位的審計(jì)數(shù)據(jù)共同建立在同一個(gè)數(shù)據(jù)庫(kù)平臺(tái)中，這樣就減少了審計(jì)機(jī)關(guān)和被審單位之間由于信息不對(duì)稱(chēng)帶來(lái)的問(wèn)題，同時(shí)也能夠提升審計(jì)數(shù)據(jù)體系中內(nèi)部審計(jì)數(shù)據(jù)的使用效率。

（三）審計(jì)成果方面

第一，政府審計(jì)應(yīng)當(dāng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)報(bào)告進(jìn)行評(píng)析。根據(jù)內(nèi)部審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)能力和工作質(zhì)量，政府審計(jì)部門(mén)對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制進(jìn)行全方位的評(píng)估，從而判斷內(nèi)部審計(jì)成果是否有用，找出國(guó)有企業(yè)存在的隱患，方便政府審計(jì)確定國(guó)有企業(yè)真正存在的問(wèn)題，可幫助實(shí)現(xiàn)政府審計(jì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的有效指導(dǎo)和監(jiān)督。第二，實(shí)現(xiàn)審計(jì)結(jié)果公告，內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)結(jié)果公告可以使政府審計(jì)人員，企業(yè)內(nèi)部人員更加清晰的了解企業(yè)情況，企業(yè)管理透明化。第三，幫助國(guó)有企業(yè)落實(shí)內(nèi)部審計(jì)問(wèn)責(zé)和整改工作，政府部門(mén)對(duì)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的指導(dǎo)和監(jiān)督，應(yīng)該幫助其明確問(wèn)題的責(zé)任人和整改部門(mén)，如果有必要，還可以提出整改措施，如果內(nèi)部審計(jì)查出問(wèn)題，但是最后也只是停留在查出問(wèn)題階段，那么審計(jì)人員的存在就沒(méi)有辦法起到實(shí)質(zhì)性作用，整改也是審計(jì)人員的目標(biāo)之一，政府審計(jì)機(jī)關(guān)在國(guó)有企業(yè)的審計(jì)整改工作中應(yīng)該起到督導(dǎo)作用，對(duì)審計(jì)整改結(jié)果再次審計(jì)，督促審計(jì)整改完成。

結(jié)束語(yǔ)

11號(hào)令頒布之后，國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的作用引起了審計(jì)機(jī)關(guān)的廣泛重視，但是政府審計(jì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)實(shí)現(xiàn)真正有效的指導(dǎo)和監(jiān)督還有很長(zhǎng)一段路要走，審計(jì)機(jī)關(guān)需要在實(shí)踐中總結(jié)經(jīng)驗(yàn)和教訓(xùn)，進(jìn)一步探索指導(dǎo)和監(jiān)督的內(nèi)容和方式，將內(nèi)部審計(jì)和政府審計(jì)的功能發(fā)揮到極致，為我國(guó)的審計(jì)監(jiān)督體系添上濃墨重彩的一筆。