價值鏈視角下財務精益化管理模式研究

楊 珂

一、精益化管理思想的起源

“精益”這個詞源自單詞“lean”,寓意是除去無用部分之后的事物，也就是指剩余沒有浪費因素的精華部分，核心思想是“剔除任何形式的浪費”。（孫杰，2009）

精益化管理的思想起源于日本的豐田汽車，并聞名于20 世紀80 年代，著名管理專家大野耐一先生曾言：“豐田的成功來自于精益化生產管理的各種理念”。通過精益化的生產管理可以優化企業的生產資源配置，將無法產生附加值的生產流程去除，以期達到工作效率的改善和提升，通過精益求精的態度和精益化控制管理生產過程，使得原本在汽車三巨頭統一市場的生存壓力下的豐田，用最小投入成本創造了高價值產品和組織體系，以絕對優勢獲取了更多的經濟利益。

隨著精益生產方式的不斷發展，多數企業開始意識到當前的會計體系不能很好的匹配精益化管理生產方式，因為該生產方式帶來的改善成果無法通過傳統的會計體系進行明確計量。而會計核算是企業進行精益轉型的關鍵和制定決策的主要依據，如果采用精益化管理變革，傳統的會計度量方法將是阻礙發展的所在。

由于精益化管理的生產方式是基于傳統生產方式的巨大變革，企業的組織結構、績效衡量等一系列活動相應地發生了改變，管理會計必須調整自身系統做出改變才能適應變革。（Gerald K Debusk，2012）

二、基于價值鏈的精益化管理思想的發展

（一）精益管理會計與價值管理的關系

以價值創造為視角的精益管理會計是一種戰略意義的管理理念，通過整體的觀念來詮釋精益管理概念和理論框架的，它強調的是調動企業所有職能部門來對財務管理進行支撐，可以說精益管理會計核心就是價值管理。

精益管理的會計對象是精益生產密切相關的價值運動，通過價值運動的會計信息對其進行計劃、決策、控制等，實現對會計流程追求的精益化思想貫穿于經濟業務的記錄、分析、監督、考核等，從而使企業各部門人員在工作中權衡得失，促使工作效益提高，避免資源和人工的浪費，達到降本增效的管理目的。

（二）價值管理與精益管理會計的理論融合

Brian.H.Maskell and FanceA（2008）通過研究精益財務管理，揭示了傳統的企業財務管理中在成本管理方面只關注生產環節成本卻忽視了價值流成本的重要性，另外過分關注財務業績指標對利潤的影響忽視了非財務指標比如基本的人力成本管理等。在上述情況下，大部分企業開始關注以價值為導向的精益財務管理。

James.P.Womack and Daniel.T.Jones（2000）基于精益生產的理念，認為企業的各環節流程中應融入價值流概念來實現實體轉化和優化設計。

Bruce L.Baggaley（2003）認為價值管理和財務管理在企業中進行運用的融合點就是“價值”，而企業追求價值的根本點在于顧客價值為中心，而顧客價值的表現形式體現在他們愿意為企業提供的產品所愿意給予的經濟價值的轉移，那么企業最終實現產品的增值就是價值管理的終極目標，因此在產品生產設計銷售等一系列環節中都要通過精益化管理實現價值管理。

Sameer,K.and M.David 于2007 提出精益管理的目標要通過價值流來實現，基于一種戰略高度，通過對價值流，業務流程，信息流和組織結構的重建優化提高企業生產力效益和資源利用效率，在保障產品質量和控制經營風險的基礎上削減不必要的經營成本，建立由成本管理、資金管理、價值流管理、信息流管構成的不同層次的全面全過程的精益管理體系。通過對價值流管理和精益財務管理的有機融合，降低成本增加效益，實現企業總體目標，增強綜合競爭優勢。

精益財務管理圍繞企業價值創造，杜絕生產資源浪費為目的，綜合運用了精益管理和價值流管理的理論，結合作業成本法、價值流圖等管理方法和工具，通過成本、預算等的核算分析和管理，為企業價值鏈供應鏈的經營活動提供了有效的管理體系框架，消除彌補顧客創造價值的非增值作業，提升了價值鏈各環節中的價值創造力。

三、精益化管理在企業的應用實踐探索

段志英（2013）鑒于目前中小型工業企業在發展的瓶頸期面臨的生存危機和資源浪費的現狀，強調將財務管理精益化理念運用于財務預算中并結合計算機手段，通過網絡實現數據共享，進一步規范化的提高財務精益化管理水平。

陳曉紅（2016）結合ABC 公司實踐情況對精益管理思想和財務管理思想相結合的現代管理模式進行探析，從實行滾動預算、強化成本費用控制、防范資金風險、健全業績考核體系四個方面進行闡述，細化了企業的精益管理措施。戴昕（2019）以價值創造型財務管理在萬向集團的實踐應用為例，深入剖析了萬向集團價值創造型財務管理的的實施目標和財務管理活動，從財務指標（凈利潤、EVA、EPS）與非財務指標（客戶滿意度、員工管理、成長及提升、社會責任）的對比來證明價值創造型財務管理的實施效果，提出了“優化價值鏈管理體系，業財高效融合，以EVA 為評價核心的管理分析框架”的推廣建議。

梅全喜、李紅念、陳文秀（2012）為增強醫院競爭力與生存力，運用價值流圖、ABC 分類法、5S 管理等精益管理常用的方法，將精益管理運用于醫院藥事管理，通過門診房調劑，病區藥品管理，藥物采購，制劑生產及靜脈藥物的實踐經驗表明精益管理是行之有效的科學系統管理方法，能為醫院提升創新管理提供內在動力。楊志賢、楊琴（2014）從構建精益財務管理體系有效途徑的角度入手，認為公立醫院應推進全面預算管理和實行資金集中管理和調劑，來實現醫療活動全程監督，助力提高公立醫院整個醫療活動效率，并提出了相應的完善對策來實現管理的規范化和程序化，結合業績考核指標和目標成本管理來進一步提高財務水平精益化。

趙曉菲（2011）精益化管理是精細化管理的升華，符合“創造可持續價值”的思想理念，結合烏江水電開發公司發電廠提倡的“企業管理由生產型向生產經營型”轉變的要求，根據價值流動和價值流等兩環節的精益管理，堅持價值思維理念，統籌安全，生產，計劃，財務，人力資源等管理關系，協同提升管理效益。

李海杰、王春英（2016）基于電網企業數據分析技術不斷成熟的條件下，提出轉型財務精益管理是應對電網變革的必然選擇，首創性的將精益管理會計與大數據技術進行融合應用，通過梳理電網企業的價值創造流程及管控模式，探索建立長效實施機制，確保有效實現效益轉換，充分發揮業財數據內在價值，從財務視角為提升企業數據資產核心競爭力開辟了新路徑。文建芳（2019）結合電力企業全局性、可量化性、流程化、專業化，全面性和激勵性的精益化管理特征，指出電力企業現階段精益化財務管理中存在缺乏統一管理標準，風險防范能力低等信息化平臺不完善等問題，強調建立健全財務管控機制和監督機制，優化財務崗位結構，發揮財務資源凝聚效應，轉變企業財務管理職能，推進財務管理信息化進程，規范網絡交易財務活動，使財務分析大數據化和科學化。

薛春慧（2016）認為煙草行業應以“向管理要效益”為發展主趨勢。從開展企業精益化財務管理重要性入手，分析目前基層煙草企業粗放式-規范化-精益化管理的歷程，進一步提出了結合對標管理，加強成本費用定額管理，強化資產動態監管機制和完善預算標準化體系建設的具體改進措施，為尋求行業戰略目標的實現提供了精益化管理的新視角。高鵬程（2014）圍繞目前煙草行業良好發展的質量管理體系，明確認為應構建企業精益綜合標準體系框架，結合“全價值鏈”煙葉過程控制，以價值流牽引企業流程優化為導向，提出“精簡高效、和諧統一、動態銜接、精益特色”的精益管理實施突破點，以達到精益管理流程，提高服務效益的目的。

張箭薇、李長福（2015）歸納了煤炭企業傳統財務管理中資金持有量過多，籌資成本高等導致生產經營效率不高的問題，分析了煤炭行業實施精益管理的必要性，從籌資管理、投資管理和流動資產管理三個方面提出實施精益管理的方法。

四、價值鏈視角下的精益化管理思想發展實現路徑分析

價值創造型的財務管理活動體現于成本控制、預算活動、經營活動和財務信息化建設等環節中。（戴昕，2019）

（一）成本控制方面

精益管理的核心是追求企業各項成本最低，對整個生產經營環節的成本管理是最關鍵的，供應鏈中每一環節的運營成本最小化將使企業總管理成本下降，關注企業生產成本就要重點關注采購環節，因為采購成本構成了企業生產成本的一半。采購以后的存儲物資的管理以及員工的管理是商品流通企業批發零售環節的中間環節，要予以重視，選擇成本收益配比優質的方案（馮海燕2016）。

另外，要完善成本控制機制，如采購、保管、驗收、出庫、消耗、管理、核算、質檢驗工等和成本控制相關的制度來監督約束開支，避免主觀隨意性，按照責任部門逐級分解，加強執行制度的落實，分析成本驅動因素找出成本控制的關鍵要素，使成本支出做到持續降低。（郭柳春2008）運用成本控制和規劃，來消除企業無效管理的成本活動，將目標成本根據產品結構落實，運用價值工程法計算分析和研究降本問題。精益化成本管理區別于傳統成本的方面在于全過程性，全共享性，全動因性，全方位性和全局性，通過各個階段的層層控制將技術改造和價值分析結合等來進行成本改善。（蔣靜然2015）

（二）預算管控方面

實行全面預算管理的前提要做到以下三個方面的工作：一、預算編制；二、加強資金預算管理；三、監督和控制預算方案。

實現國企資金集約化管理，由原先單一主體的資金預算擴展至生產經營，基出建設及投資等全面資金預算，財務部門與各職能部門協同運作，動態控制執行預算的情況，便于及時對預算偏差進行調整和修正。（文建芳，2019）應采用彈性預算來適應經營形式的變化，擬定多種版本預算方案，編制過程中能夠重部門“上下結合方式”，協調好溝通與配合度以避免預算緊張或松弛。

具體到電力企業可以采用對接輸配電價定價模式和優化預算模型，以資產負債率、單位輸配電成本為邊界約束條件，目標函數設定為經營效應，自變量為售電量，構建“電量-投資-成本-效益”高效互動的預算模型，在此過程中加強預算執行情況動態監控，以便更好指導企業實現年度經營目標。首先，加強項目投資過程閉環管控，做到職責分工明晰，權責對等，制定投資策略明確投資重點，制定投資項目負面清單，提高投資效率，優化投資計劃系統，建立項目情況信息共享機制。增加“投資轉固率”考核指標，簡化結算和批復流程，按權責發生制細化工程暫估增值標準促使項目投資有效快速地形成固定資產。（郭祝平，2018）

精益化預算管理的目標是追求效益，不僅意味著預算數據精確還強調預算管理工作的精細，結合企業內外環境多變因素，從企業效益角度出發，設計完整的預算管理流程，涵蓋編制、跟蹤控制、分析和調整，體現公司動態效益而非片面的完成預算利潤指標。（郝潔2015）

價值創造導向下的財務預算體現了企業整體戰略，在預算管理方法中強調加入EVA 績效考核指標，同時關注效率，提高預算和企業戰略的相關性，可以在預算管理中引入平衡記分卡，作業管理法等多樣方法來完成對預算的精準預測。（魏金萍，2014）

（三）精益信息化管理

信息化首先可以應用于會計基本核算職能，例如建立憑證模板，規范憑證格式，輔助核算功能，快捷查詢統計等提升工作效率和準確性。具體可以應用于網上銀行，實現“單筆支付”向“批量支付”跨越，借助設置在數據庫中的賬戶模板，自動獲取客戶信息完成付款，進一步推動信息化運用，將現場辦理逐步轉型為網上辦理，使原來多部門的工作量簡化為單部門工作。（劉春燕，2019）

計算機信息技術和企業精益財務管理的結合是注重業財一體化，以總體規劃為綱要，分步實施，突出重點，從薄弱環節建立內部信息管理系統，加強部門間溝通，從技術上實現信息及時，相關和透明性，從而助力財務精益化管理水平提升，逐步實現生產經營過程中信息流資金流的共享和預算，結算，監控等財務工作的規范化。

利用信息化平臺為支撐，通過工程聯網等手段，快速獲取動態財務數據信息，可以有效降低營運成本，保障財務數據質量。（郝潔，2015）

為了做好上述的全面預算管理工作，企業可以從平臺建設，理論提升，體制創新等方面著手提升預算管理效果。（吳曉榮，2018）

五、價值創造導向下財務精益化管理模式構建與實施

2008 年，Frances A.Kennedy a，Sally K 透過精益會計的內在本質，構建了一個基于企業組織結構的理論框架，該理論框架結合了精益企業成本會計和做企業組織戰略的理解選擇和控制，該框架詳細說明了基于價值創造的精益成本管理中的各環節之間基本關系和雙向關系的變化情況。（見圖1）

圖1 企業精益成本管理體系結構

現階段企業在實行精益制造和生產理念時發現傳統會計方法的非普適性，美國管理學家為研究新型的適用于現代企業追求價值要求的財務管理方法進行了全面而定研究，運用準時生產制（J1T）、約束理論方法、六西格瑪、價值流管理、作業管理法和目標成本法等管理方法，構建了精益生產管理體系來改善傳統財務管理體系無法到達效果。（王雪紅，2015）

2004 年，David Drickhamer 在“lean accounting:Novel Numer Cruching”中，將精益管理的方法和傳統的標準成本法基于精益視角，利用價值流圖進行分析，提出精益管理會計的利潤報告可以不必對成本項目一一分析，只挑選相關關鍵的成本項目，降低成本核算量。Brian H. Maskell, President, BMA Inc.和Bruce L.Baggaley, Senior Partner 在“Lean Management Accounting”中對精益思想和精益管理會計和概念內涵以及基本要素進行了闡述，并對實施辦法有了進一步介紹。Brian H. Maskell, Presiden BMA Inc 在“when you go lean, remember that the demon wastelurs within your finance and accounting process”中，基于除財務和會計流程的角度對價值流成本法和目標成本法在精益會計中的應用進行介紹“Creatingthe Course and Tools for a Lean Accounting System”研究了價值流圖、分類統計表、目標成本法等精益會計工具的應用和實施進行了介紹，包括精益會計的先決條件、單元和價值流業績評價、持續改進，強調用價值流來衡量企業績效及關于精益管理活動。

吳曉榮在2018 年提出，福田汽車面對行業變革，為奠定低成本戰略實施基礎，推行財務“切塊管理”，這一新型管理手段，針對性的對每一“成本塊”有效切分和管理，對經營過程中各環節成本定額的倒逼，降低總體營運成本，精益化手段創新并非“新”，而在于和企業實際情況有機融合的基礎上優化調整，創新地建立契合自身的財務管理體系。

魏金萍（2014）通過將企業價值創造與財務預算進行融合，構建了戰略性長短期預算結合的預算系統圖，以EVA 為財務預算基本方法，以效率為目標，全面預算和責任預算互相協調配合的預算系統。

江小舟在2019 年利用杜邦財務分析體系的基本模式，將財務比率與上層指標相結合，對價值創造驅動因素進行層次分解，通過對基層分析指標，次級分析指標和主干分析指標的構建更科學的反映價值創造的基本驅動因素。

肖永洋（2019）利用現金流貼現模型，為實現企業價值與業務之間有效連接，從定量和定性兩方面將企業價值劃分為收入、成本及收款三方面的管理，并進一步建立符合企業自身發展戰略，服務于風險管理的管理會計應用體系。

寧建華（2019）基于價值創造視角，指出構建多維度考評體系來加強財務內部控制，實施全面現金流的管理，形成財務風險管理閉環，實施預算和資金集中管理，結合EVA 衡量指標，引入財務與非財務績效考核，更好地彰顯精益財務管理的優勢。

六、結 論

通過本文對文獻的梳理，對國內外各個階段精益管理的研究進行探析，發現國外學者更多的關注于精益管理體系框架的優化改善，而我國對于精益管理的研究集中在企業的實踐中的運用中發現問題并提出相應的措施，只關注局部，并未凸顯全局，而且大部分關于精益會計和精益財務管理的研究都僅僅只運用精益思想來指導精益生產的過程中，消除業務流程中的浪費，卻沒有建立一套非常全面、系統、普適性強的關于價值創造契合精益財務管理內容的理論框架。本文從價值流的視角，站在企業整體戰略目標上發揮管理效益，從成本核算，預算，投資籌資活動、信息化建設的角度匹配企業的財務決策，以價值創造理念貫穿文章整體脈絡，結合國內企業應用精益管理的實踐，探索性的展現精益財務管理的發展和實施效果。