“營改增”背景下交通運輸業的稅務籌劃問題研究

鄭葉良慧?張思捷?于麗澤

摘要：基于“營改增”的背景，我國的稅制出現了重大變化，交通運輸業尤其是航空運輸業是我國“營改增”的重點對象，所受影響也很大。對此本文以國內某家航空公司為例，對其進行了分析，并且提出了符合國內航空公司的可行的稅務籌劃建議。

關鍵詞：“營改增”;稅務籌劃;航空運輸業;交通運輸業

一、引言

中國自從稅制改革以來，關于企業如何進行稅務籌劃問題就成為大小中型企業都應該關注的問題。自從2016年5月1日全面“營改增”開始，其對企業稅務籌劃的影響引起了有關人士的討論，為了能夠減輕企業的納稅負擔、更好的實施企業的管理計劃，應當合理的制定企業的稅收籌劃方案。對此我們以A航空公司為例，對交通運輸業尤其是航空運輸業在“營改增”背景下的稅務籌劃問題進行了討論。

1.“營改增”的背景

營業稅和增值稅曾經是我國流轉稅制中的兩大稅種，營業稅是對企業營業額的全額進行征稅，增值稅是對銷售的增值部分進行征稅，隨著我國的經濟的發展，銷售行為的種類增多，銷售內容也變得更加豐富，原有的稅制體系已經不適應我國新經濟的發展。為了解決對企業勞務和貨物分別征稅帶來的重復征稅問題，以及消除營業稅和增值稅雙重征稅的影響，緩解企業納稅負擔，國家推出了“營改增”的政策改革。把全部征收營業稅的對象改成征收增值稅，解決了我國因銷售種類繁雜帶來的征稅困難問題。同時，由于增值稅的存在一條抵扣鏈條，在抵扣鏈條完整的情況下，可以起到交易上下游企業互相之間的監督作用，因此也很好的規避了企業逃稅的現象，降低了稅務機關對企業征稅的管理難度，完善了我國的征稅制度[1]。

2.稅務籌劃的概述

稅務籌劃的概念最早起源于西方國家，是指納稅人在納稅義務發生之前，運用一定的稅法知識，幫助企業在不違法的情況下減輕稅收負擔。其主要目的是幫助企業減輕稅負、推遲納稅義務履行時間、降低稅收風險等，但其并不等同于偷稅漏稅，應遵循合法性原則。此外，稅務籌劃還可以幫助企業加強稅收管理，提高企業行政管理效率，實現企業效益最大化和股東價值最大化。這是一項非常具有專業性的活動，需要籌劃者具有很全面的法律知識和強大的財務能力，能夠綜合運用這些知識和相關的政策，為企業能夠在最大程度上節約稅負，實現企業的營業目標[2]。

二、A航空公司的經營狀況及納稅情況分析

交通運輸業是“營改增”試點過程中第一批被列入的行業之一，航空運輸業在“營改增”過程中占據了重要地位，在我國經濟體制中也有著舉足輕重的地位。國家實施“營改增”的目的主要是為了幫助企業節約稅負，降低納稅壓力，刺激經濟的發展。因此，我們希望對航空運輸業在“營改增”前后的納稅情況進行對比分析，以了解“營改增”是否能夠幫助航空運輸業節約稅負。

為了使研究更加有說服力，我選擇了國內一家航空公司——A航空公司為例，進行簡單的分析。A航是我國一家歷史悠久，規模巨大的航空公司，總部設于四川成都。A航的主要營業范圍包括國內國際的航空客貨運輸服務、維修服務、航空運輸代理服務、物流輔助以及租賃服務等，主要的成本支出包括飛機以及相關配套航空器材的購置、維修費用、租賃費用、服務費用等。

為了了解A航的經營狀況，以便對其有針對性地提出適合該航空公司的稅務籌劃建議，我對A航的 財務狀況進行簡單的分析，首先是其盈利能力和發展能力，通過對A航2015-2018年度的財務報表進行整理得到了表1：

從上表我們可以看到A航的銷售凈利率和總資產凈利率自2016年以來就逐漸下降，說明該航空公司的盈利能力呈下降趨勢，但是銷售增長率自2016年度起逐年增加的，說明該企業未來的發展能力還是可以期待的;總資產增長率雖然有所下降，但是可以看到總資產仍然是在不斷增加的。上述數據變化的原因可能是受到了“營改增”政策的影響，由于國家剛剛發布新的相關政策，企業內的財務人員以及企業管理人員還未來得及對此做出快速的反映，也有可能是我國高鐵的快速發展造成了一定程度的沖擊，國內的航空運輸公司之間的競爭更加地激烈。

其次是A航的資產負債狀況以及償債能力的分析，我根據其2015-2018年度的財務報表整理得到表2：

從表2，可以分析得到A航的流動比率和資產負債率的波動不大，說明A航的資產負債情況是比較穩定的。其流動比率小于1，是因為A航屬于航空運輸業，該行業的固定資產等非流動資產比重相較于其他行業明顯更大，幾乎占據了企業近90%的資產，這也是這個交通運輸業的顯著特點。資產負債率維持在85%左右，表明該企業的償債能力良好，短期內不會出現較大的財務問題，我國民用航空公司總體的資產負債率維持在60%-65%之間，A航相較于行業的平均水平高出20個百分點，說明A航比起行業的平均水平來說是能夠較好地利用負債為企業獲得更多的利潤。

此外，為了更好的分析A航的納稅情況，我根據其2015-2018年度的財務報告，整理了有關稅務的數據，具體數據如表3所示：

由上面的圖表數據我們可以看到，實施全面“營改增”以來，A航的稅金及附加2016年度開始大幅度減少，所支出的各項稅費也從2016年度開始是逐年減少。稅金及附加的減少可能是因為A航不再需要繳納營業稅，同時以營業稅等為基礎的城建稅和教育費附加也有所減少，減少的營業稅可能會體現在增值稅的增加上，但是從現金流量表上看到的各項稅費的現金流也是明顯有所減少的。因此可以說明“營改增”的實施總體來說確實降低A航所繳納的稅費，對A航的稅負壓力也是有所緩解的。不僅如此，從整個航空運輸業的情況來看，“營改增”政策的實施，還降低了整個行業的稅負壓力。

三、基于“營改增”的背景，A航空公司稅收籌劃的問題和對策

1.對增值稅進項稅額的稅務籌劃

“營改增”前后，航空運輸業的稅負發生了很大的變化。“營改增”以前，營業稅是價內稅，計入利潤表“營業稅金及附加”項目，可以抵減企業的所得稅。“營改增”以后，增值稅作為價外稅，其核算主要通過“應交稅費——應交增稅”科目，價稅分離，不計入利潤表項目，不再實現對所得稅的抵減效應，但增值稅的最大特點在于其上下游行業間抵扣鏈條的存在，所以對“營改增”以后航空運輸業的納稅籌劃主要集中在增值稅進項稅額抵扣方面。

⑴.固定資產更新購置的稅務籌劃

“營改增”后，購進固定資產發生的進項稅額，可從全部抵扣。從上面表2中可以知道航空運輸業的固定資產等非流動資產比重非常大，占據了企業近90%的資產，而航空運輸業固定資產結構復雜，價格昂貴。如果企業充分利用此行業特點，在固定資產的引進環節能取得很大的可抵扣空間。

例如飛機在固定資產中資金中占用量最大，單體價值高，資金回流時間長，所以其取得方式也較為復雜，融資租賃，過橋租賃，經營租賃，國外引進以及自有資金購買等。而2018年1月1日租入固定資產其對應的進項稅額也同樣可從其銷項稅額中獲得全額予以抵扣。航空企業增值稅的優惠政策對于航空企業固定資產的引進環節有著其他相對應的增值稅抵扣政策方案，航空公司可以根據本公司的運營模式，融資成本，財務狀況等因素適當選擇飛機資產的購進模式，合理增加抵扣空間，降低稅負。

此外不動產增值稅可以分期抵扣從2016年5月1日起，其中的進項稅額一般應自企業取得銷項稅額之日起分2年從銷項稅額中分期抵扣，第一年分期抵扣的比例一般為60%，第二年分期抵扣的比例一般為40%。分期抵扣仍可能會失去占據企業部分的利潤和現金流量，其失去的收益會抵消部分抵扣優勢，而最新政策2019年4月以后購入的不動產可以一次抵扣進項，取消分次抵扣方式。合理根據政策選擇房屋建筑物等不動產的取得時機以及取得方式。

⑵.成本費用的稅務籌劃

在“營改增”背景下，企業外購生產資料的支出越多，可抵扣進項稅額就越多。A航的營業成本中不可抵扣成本費用以職工薪酬，民航發展基金和利息支出等為主，可抵扣成本主要是航空油料耗費，且油料成本在總的營業成本費用中也占有較大的份額，其他成本費用額可抵扣范圍有限。因此，企業可以緊跟國家保稅油料優惠政策采購航油，增加生產資料的比重，進一步增加成本費用中可抵扣的空間例如廣告費、飛機維修費等以及選擇合適的供應商保證抵扣鏈條的完整等增加可抵扣進項稅額降低稅負。

2、對供應商的納稅身份選擇的稅務籌劃

A航空公司為增值稅一般納稅人，“營改增”以后在供應鏈的各環節上將面臨對合作商的重新選擇。供應商的納稅人身份不同，A航空公司所需承擔的稅費義務也不盡相同。如果A航空公司選擇一般納稅人為供應商，那么由于“營改增”后A航空公司能取得進項稅額來抵扣銷項稅，可減輕公司的實際稅負。若A航空公司選擇的合作商的納稅人身份是小規模納稅人，則A航空公司參照小規模納稅人的計稅標準3%，不能參與增值稅鏈條上的抵扣環節。但是企業為了實現企業價值的最大化，從成本費用因素方面會考慮到小規模納稅人的產品與服務會低于一般納稅人。因此，公司應當根據價格折讓臨界點選擇恰當的供應商，最大程度的降低公司稅負。

3、基于增值稅稅率的稅務籌劃

A航的主要營業范圍除國內國際的航空客貨運輸服務外還有維修服務、航空運輸代理服務、物流輔助以及租賃服務等，其中租賃服務又分為干租與濕租業務。濕租服務屬于航空運輸服務其稅率為10%;干租服務不承擔運輸過程中發生的各項費用的業務，屬于租賃服務，稅率為16%[1]。因配備的機組人員和其他維保服務而使這兩種租賃業務間存在的稅率差異，為A航的低稅率稅收籌劃創造了條件。濕租業務的稅率要低于干租業務的稅率，同時運輸過程中的費用取得的進項還可以抵扣，會進一步減輕企業負擔。企業在提供航空租賃服務時，應當進行計劃和計算，以期能為企業減輕稅負負擔。

參考文獻：

[1]孔垂一. F航空公司納稅籌劃研究[D].東北石油大學，2019.

[2]魏元春. “營改增”政策背景下L航空運輸公司納稅籌劃研究[D].黑龍江大學，2016.

[3]李文，劉曉晨.“營改增”后航空運輸企業稅負變化分析——以S航空公司為例[J].稅務與經濟，2 014（02）：89-96.

作者簡介：

鄭葉良慧（1998.08-），女，漢族，安徽馬鞍山人，安徽財經大學會計學院，2016級本科生，研究方向：稅務籌劃;

張思捷（1997.12-），女，漢族，安徽池州人，安徽財經大學會計學院，2016級本科生，研究方向：稅務籌劃;

于麗澤（1998.01-），女，漢族，山東臨沂人，安徽財經大學會計學院，2016級本科生，研究方向：稅務籌劃。

本文屬于按安徽財經大學國家級大學生創新創業訓練項目《營改增背景下交通運輸業的稅務籌劃問題研究——以中國某航空公司為例》（項目編號：201810378162）階段性研究成果。