試論中小會計(jì)師事務(wù)所的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)質(zhì)量及其影響因素

摘要：本文對現(xiàn)階段我國中小會計(jì)師事務(wù)所財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作進(jìn)行了分析，發(fā)現(xiàn)了其中存在的審計(jì)意見主觀性過強(qiáng)、審計(jì)流程明顯缺失、報(bào)告編寫不科學(xué)等問題，并對其影響因素進(jìn)行了分析，明確審計(jì)工作低質(zhì)量的主導(dǎo)因素，為審計(jì)工作的改進(jìn)提供指導(dǎo)。

關(guān)鍵詞：中小會計(jì)師事務(wù)所;企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表;財(cái)務(wù)信息審計(jì)質(zhì)量

受高級會計(jì)師事務(wù)所高昂價(jià)格的影響，我國市場中80%以上的企業(yè)由中小會計(jì)師事務(wù)所服務(wù)，但其在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)進(jìn)程中存在諸多不足，難以確保審計(jì)質(zhì)量。因此，有必要對相關(guān)影響因素開展探究。

一、中小會計(jì)師事務(wù)所財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)質(zhì)量現(xiàn)狀

我國中小會計(jì)師事務(wù)所在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審核中存在較多的問題，如未嚴(yán)格按照審計(jì)質(zhì)量職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)開展工作，風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)程序中存在大量的空白，報(bào)表質(zhì)量控制形式化嚴(yán)重等。據(jù)相關(guān)調(diào)查數(shù)據(jù)表明，我國中小會計(jì)師事務(wù)所中，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)程序存在誤區(qū)的占46%;項(xiàng)目審查進(jìn)程中存在流程空白的占68%;未落實(shí)復(fù)核制度或者復(fù)核制度表面化嚴(yán)重的占47%;出示審計(jì)報(bào)告內(nèi)容上存在疏漏的占42%[1]。

（一）審計(jì)意見不恰當(dāng)

審計(jì)意見的不恰當(dāng)是我國中小會計(jì)師事務(wù)所財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中最為突出的問題，其具體表現(xiàn)為當(dāng)財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)巨大問題時(shí)，中小會計(jì)師事務(wù)所極少會在審計(jì)報(bào)告中給出否定意見，只有針對無法忽視的錯(cuò)誤時(shí)才給出保留意見，弱化了報(bào)表中存在的問題。同時(shí)，中小會計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)進(jìn)程中常僅憑主觀判斷給出審計(jì)意見，沒有嚴(yán)格按照我國規(guī)定的審計(jì)流程開展工作。

（二）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)空缺

受自身規(guī)模及員工數(shù)量的影響，中小會計(jì)師事務(wù)所在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)進(jìn)程中存在較為嚴(yán)重的主觀臆斷現(xiàn)象[2]。大量審計(jì)人員在風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)進(jìn)程中，未對市場環(huán)境、企業(yè)制度，企業(yè)目標(biāo)、市場風(fēng)險(xiǎn)與法律環(huán)境等進(jìn)行詳細(xì)的了解。部分責(zé)任意識較強(qiáng)的審計(jì)人員在實(shí)際情況了解時(shí)，僅為簡單的向單位索取相關(guān)材料，對單位提交材料的準(zhǔn)確性不加判斷，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)結(jié)果常缺乏足夠的合理性。

此外，風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)進(jìn)程中存在的問題還表現(xiàn)在中小會計(jì)師事務(wù)所，對財(cái)務(wù)報(bào)表中錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)審核較為寬松，極少情況下會對企業(yè)的賬戶余額進(jìn)行核實(shí)。同時(shí)，受時(shí)間成本與實(shí)際收入不協(xié)調(diào)的影響，中小會計(jì)師事務(wù)所依據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評估結(jié)果，開展二次審計(jì)的概率低，審計(jì)風(fēng)臉常維持在較高的層面。

（三）審計(jì)流程的缺失

審計(jì)流程的缺失在中小會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)進(jìn)程中較為普遍，如未對企業(yè)的銀行借貸、與金融機(jī)構(gòu)的交易、應(yīng)收款賬目進(jìn)行核實(shí);會計(jì)師未對企業(yè)實(shí)物進(jìn)行盤點(diǎn)或者質(zhì)量檢查，對于企業(yè)實(shí)物資產(chǎn)未進(jìn)行自主估價(jià);對于企業(yè)的資產(chǎn)未進(jìn)行詳細(xì)的權(quán)屬核實(shí);沒有對實(shí)收資本或者企業(yè)股本進(jìn)行核實(shí);對于企業(yè)運(yùn)營進(jìn)程中收支項(xiàng)目未進(jìn)行詳細(xì)的審計(jì);在接受審計(jì)委托時(shí)，未對審計(jì)周期初期數(shù)據(jù)進(jìn)行收集;如在子母企業(yè)審核進(jìn)程中，忽視了將子公司的數(shù)據(jù)進(jìn)行統(tǒng)一核算;對于企業(yè)提交的財(cái)務(wù)報(bào)表存在沒有加蓋公章等情形視若未見[3]。

（四）審計(jì)報(bào)告編寫不合乎規(guī)定

中小會計(jì)師事務(wù)所在編寫審計(jì)報(bào)告中，只注重審核結(jié)果的表迷，對于國家規(guī)定的審計(jì)報(bào)告格式重視程度不足，常出現(xiàn)部分要素的缺漏或者表述錯(cuò)誤。如報(bào)告標(biāo)題過于簡單，僅為“年鑒審計(jì)報(bào)告”，缺乏必要信息;如報(bào)告中只提及財(cái)務(wù)報(bào)表而未提及財(cái)務(wù)報(bào)表附注;意見段未對財(cái)務(wù)報(bào)表適用的會計(jì)制度進(jìn)行描述，意見給出依據(jù)不清晰;注冊會計(jì)師編寫設(shè)計(jì)報(bào)告中遺忘簽字、蓋章;審計(jì)報(bào)告歸檔時(shí)，附屬材料不全。

二、我國中小會計(jì)師事務(wù)所財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)質(zhì)量影響因素

（一）懲戒力度不足

雖然我國己經(jīng)制定了較為詳細(xì)的會計(jì)師事務(wù)所違規(guī)懲罰措施，并明確標(biāo)定了會計(jì)師違規(guī)行為與造成后果對應(yīng)的民事責(zé)任、行政責(zé)任與刑事責(zé)任，但在實(shí)際執(zhí)法進(jìn)程中，針對我國海量的中小會計(jì)師事務(wù)所，相關(guān)部門監(jiān)管工作的全面落實(shí)較為困難，執(zhí)法進(jìn)程中存在較為嚴(yán)重的弱化處理現(xiàn)象。

中小會計(jì)師事務(wù)所主要服務(wù)對象為中小型企業(yè)，其在審計(jì)中發(fā)生的錯(cuò)誤通常僅能停留在采取民事處罰的層面。在民事懲罰措施采取的進(jìn)程中，第一，中小會計(jì)師事務(wù)所多不具備承擔(dān)經(jīng)濟(jì)處罰的能力，在追責(zé)進(jìn)程中，尤其是針對臺伙制會計(jì)師事務(wù)所，最終結(jié)果常為淡化處理;第二，我國現(xiàn)階段尚未擁有公信力較高的民事責(zé)任鑒定主體，且鑒定規(guī)則仍存在一定的漏洞，在責(zé)任判斷進(jìn)程中，相關(guān)人員很容易付出較小的代價(jià)實(shí)現(xiàn)責(zé)任的不斷弱化。

在行政處罰落實(shí)進(jìn)程中，對會計(jì)師事務(wù)所有監(jiān)管權(quán)力的部門數(shù)量眾多，包括但不限于審計(jì)、證券監(jiān)管、稅務(wù)、工商等，其在日常工作中不斷對中小會計(jì)師事務(wù)所行使權(quán)利，導(dǎo)致事務(wù)所人員對各個(gè)監(jiān)管部門己經(jīng)有了一套成熟且高效的應(yīng)對措施，行政處罰落實(shí)常會遭受各種阻礙。此外，由于多個(gè)部門同時(shí)進(jìn)行監(jiān)管，在追責(zé)進(jìn)程中，由于責(zé)任判定的繁瑣、追責(zé)難度較大，各部門之間常相互推諉，行政處罰往往難以最終落實(shí)到會計(jì)師事務(wù)所身上。

中小會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表涉及金額較小，幾乎無需承擔(dān)刑事責(zé)任的狀況出現(xiàn)。即使出現(xiàn)個(gè)別影響較大的案例，由于法院等刑事責(zé)任判定機(jī)構(gòu)在中小會計(jì)師事務(wù)所領(lǐng)域中監(jiān)管能力較弱，取證常為刑事責(zé)任追究進(jìn)程中重大的阻礙。

（二）市場環(huán)境的影響

市場環(huán)境對中小會計(jì)師事務(wù)所財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)質(zhì)量的影響主要從兩個(gè)方面體現(xiàn)：

第一，市場需求。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)作為一項(xiàng)為企業(yè)財(cái)務(wù)信息服務(wù)的工作，其發(fā)展受市場操控較為明顯。即只有當(dāng)市場需求高質(zhì)量服務(wù)時(shí)，會計(jì)師事務(wù)所提供的服務(wù)才會向高質(zhì)量發(fā)展。但現(xiàn)階段，我國追求財(cái)務(wù)信息規(guī)范的企業(yè)均為各行業(yè)的頭羊，這些企業(yè)不在中小會計(jì)師事務(wù)所服務(wù)范圍之內(nèi)。其能接觸到企業(yè)在財(cái)務(wù)信息審計(jì)中的追求多為付出最小的成本得到一份有會計(jì)師簽字的審計(jì)報(bào)告，對于報(bào)告質(zhì)量重視程度較低，甚至大量企業(yè)主要領(lǐng)導(dǎo)人都未見過財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告。在這種市場環(huán)境中，若中小會計(jì)師事務(wù)所過分追求審計(jì)質(zhì)量，其最終結(jié)果為定價(jià)過低導(dǎo)致事務(wù)所長期虧損，或者定價(jià)過高導(dǎo)致事務(wù)所客戶稀少，無法正常運(yùn)營。

第二，企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表。企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表作為審計(jì)工作的主要對象，其質(zhì)量對審計(jì)工作的質(zhì)量有直接影響，尤其是在中小會計(jì)師事務(wù)所收費(fèi)較低，不具備財(cái)務(wù)信息多次核查可能性的前提下。現(xiàn)階段中小會計(jì)師事務(wù)所服務(wù)中企業(yè)財(cái)務(wù)信息失真嚴(yán)重，如在發(fā)票的品類與金額上作假，利用應(yīng)收款項(xiàng)將企業(yè)運(yùn)營中的收入長期掛賬，更為嚴(yán)重者，企業(yè)內(nèi)部直接使用多套賬目，以應(yīng)對不同的情形，高質(zhì)量財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作不具備開展的前提條件。

（三）監(jiān)管機(jī)制的不合理

監(jiān)管機(jī)制的不合理在于我國現(xiàn)階段缺乏明確的審計(jì)信息監(jiān)管責(zé)任部門。受我國特殊的行業(yè)發(fā)展歷程影響，會計(jì)師行業(yè)擁有一定的自我檢查能力，如會計(jì)師執(zhí)證考試、證件年檢等權(quán)利均掌握在行業(yè)人員手中，給予了會計(jì)師事務(wù)所巨大的操作空間，如利用行業(yè)權(quán)利提前進(jìn)行審計(jì)質(zhì)量監(jiān)管，避免政府部門在責(zé)任落實(shí)進(jìn)程中對事務(wù)所檔案進(jìn)行詳細(xì)檢查，大量的不規(guī)范審計(jì)行為被埋藏。

此外，監(jiān)管機(jī)制的不合理還體現(xiàn)在監(jiān)管流程漏洞較為明顯。政府監(jiān)管的主要手段為對企業(yè)會計(jì)信息與事務(wù)所審計(jì)報(bào)告進(jìn)行核對，該種審查方案，只要企業(yè)與事務(wù)所之間具備較高的默契，政府監(jiān)管行為只能發(fā)現(xiàn)審計(jì)報(bào)告格式上的錯(cuò)誤，對于影響較大的信息失真無法形成有效監(jiān)管。

（四）內(nèi)部控制形式化嚴(yán)重

中小企業(yè)會計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部控制存在的問題主要體現(xiàn)在：

第一，受自身規(guī)模與人員數(shù)量的限制，部分事務(wù)所中存在由會計(jì)師助理主導(dǎo)財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)流程，審計(jì)人員能力嚴(yán)重不足，審計(jì)質(zhì)量無法得到保障。

第二，多級復(fù)核制度流于形式。我國法律明確規(guī)定，審計(jì)報(bào)告要經(jīng)過三級復(fù)核，中小會計(jì)師事務(wù)所中，復(fù)核人員已淪為簽字工具，對審計(jì)報(bào)告不會進(jìn)行質(zhì)量檢查。甚至于部分事務(wù)所中，三級復(fù)核人員簽字為同一筆跡。

三、結(jié)論

中小會計(jì)師事務(wù)所在我國財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中占據(jù)較大的市場空間，其審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量對我國企業(yè)財(cái)務(wù)信息監(jiān)管有重大意義。但現(xiàn)階段中小會計(jì)師事務(wù)所受市場支配嚴(yán)重，以較低價(jià)格提供低質(zhì)量的服務(wù)，財(cái)務(wù)報(bào)表審核質(zhì)量較差，企業(yè)財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性得不到保障。

參考文獻(xiàn)：

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作者簡介：史文憑（1989-），女，遼寧錦州人，本科，中級會計(jì)師，注冊會計(jì)師，審計(jì)方向。