跨境運動員收入征管問題

摘要：足球體育賽事作為世界第一大運動，它有著觀賞性高、觀眾參與度大、受眾群體年齡分布廣等特點。因此足球賽事有著巨大的商業價值和廣大消費市場。而為了保持比賽的高水平觀賞性，每一個國家的聯賽不僅存在著本國運動員，還要吸引國外高水平運動員加盟本國聯賽。近些年來跨國運動員的轉會層出不窮，每一次的重磅轉會總會吸引著媒體和球迷的眼球，這些轉會為足球賽事的發展提供了巨大的幫助。但是，如何對這些高收入的跨國運動員進行界定和征稅，成為了各國政府值得研究的問題。本文采用案例分析法和比較分析法，從西班牙政府頒布的貝克漢姆法令以及C羅逃稅案，梅西逃稅案入手，從中了解跨國運動員的收入性質，來探究出一種適用于解決我國跨境個人所得稅避稅問題的方法。

關鍵詞：跨境運動員;個人所得稅;偷稅：

第一章 跨境足球運動員個人所得稅收法律實例研究

1.1? 貝克漢姆法令的由來

1.1.1????? 貝克漢姆法令的誕生

2004年7月30日，《西班牙1775/2004號皇室法令》（Real Decreto1775/2004）批準了個人所得稅法規條例中新增的VII條款——非居民所得稅的特別稅收制度[1]。按照之前的法規，那些因為工作原因，而搬到西班牙境內居住的人，應該以居民身份在西班牙境內繳納個人所得稅。但是由此這項條款的實施，這些人在西班牙境內的收入，在滿足下列這些條件時，可以作為非居民身份繳納個人所得稅款。

1???? 在因工作原因搬往西班牙境內之前，十年內沒有被認定為西班牙的當地居民。

2???? 由于雇傭合同的原因而導致遷居至西班牙境內。所謂雇傭合同的條件，指當納稅人與西班牙雇主建立普通或特殊的法定的雇傭關系，當雇主要求其遷居并有相關文件，同時，納稅人沒有通過位于西班牙境內的非居民常設機構獲得符合條件的收入。

3???? 該納稅人的工作地點必須是在西班牙境內的，如果納稅人的部分收入是來自于國外的，但是只要與上述工作相對應的薪酬總額[2]不超過每個日歷年所得勞動報酬的15%，這一條件也被視作滿足。

4???? 與該納稅人簽訂勞動合同的公司必須是位于西班牙境內的西班牙居民企業或者是位于西班牙境內的非居民企業的常設機構。

5???? 在這種雇傭模式下，納稅人所取得的勞動收入需要征收非居民所得稅。

2005年6月10日，西班牙政府批準了《第687/2005號皇家法令》，這條法令調整并細節化了《第1775/2004號皇家法令》批準的個人所得稅法規，從法律層面，它清楚地解釋了西班牙非居民的稅收優惠政策。非居民所得稅特別優惠政策將于2004年1月1日起實施。

按照這條法規，納稅人在滿足上述這些條件，而因為工作原因搬到西班牙境內居住而獲得了西班牙稅務居住權時，可以被認定為非居民納稅人繳納個人所得稅。在西班牙工作六個納稅年度后要被認定為居民納稅人。因此，許多本應該被認定為稅收居民的外籍個人在西班牙境內工作時，都可以享受非居民稅收政策，而不用按照居民的身份來繳納個人所得稅。當外籍人士按照非居民標準繳納個人所得稅時，適用稅率僅僅只有24%的定額稅率，但是，如果納稅人以居民身份在西班牙繳納個人所得稅，則最高邊際稅率為43%。

1.1.2????? 貝克漢姆法令的調整

由于2008年全球經融危機的爆發，西班牙政府深陷主權債務危機，為了保護本國居民的就業和緩解日益緊張的財政壓力，西班牙政府開始實施緊縮性的稅收政策，并在2009年11月修改了“貝克漢姆法令”，主要是對這條法規的適用條件進行了限制。特別強調了在西班牙獲得的年薪不得超過60萬歐元。從2010年1月1日開始，所有在西班牙簽訂新合同的年薪在60萬歐元以下的外籍球員可以繼續按照24%的稅率繳納個人所得稅，但年收入在60萬歐元以上的外籍球員必須和西班牙居民一樣適用超額累進稅率。該修正案不具追溯力，因此，在2010年1月1日之前簽訂勞動合同并已經執行了此類規定的外籍雇員依然享有其稅收優惠權利。自“貝克漢姆法令”修改后，西甲聯賽在一定程度上降低了對外籍球星的吸引力。2012年，西班牙個人所得稅的最高邊際稅率從43%增加到52%。2014年11月27日，西班牙政府批準了第26/2014號法律，該法律修改了特別稅制。此次稅法修改把職業運動員排除在特別稅收制度之外，此后，針對高收入外籍人士的稅收優惠條款不再適用于運動員。

第二章 運動員跨境收入主要征管問題

2.1? 足球運動員隱瞞肖像權收入

大部分足球運動的稅務問題主要都集中在肖像權收入上，深究原因，這與西班牙稅收系統曾默許俱樂部和球員借助肖像權合同，來減少繳納的稅款有直接關系。具體操作就是由俱樂部來向肖像權代理公司支付而非以向球員支付薪水的方式進行支付。具體來說，球員肖像權納稅的部分為28%，球員個人所得稅部分為47%。當球員的年薪超過30萬歐時，那么俱樂部可以通過借助與球員的肖像權合同節省俱樂部的所得稅稅款。這樣的規則在無形之中讓很多高收入的足球從業者收益。直到1996年，肖像權還是俱樂部和球員收入的主要來源。

之后，西班牙財政部對政策進行了調整，考慮到很多球員都隱瞞了大部分的個人肖像權收入來避免繳納更高稅率的個人所得稅，所以將這一部分納入個人所得稅。這對于球員來說，都多多少少損失了超過15%的肖像權收入。特別是“貝克漢姆法令”失效后，那些來西班牙甲級聯賽踢球的足球巨星們的收入受到了直接的影響。

但是，上有政策，下有對策。足球運動員雖然收入不菲，但是這是用自己的青春換后半輩子的生活，自然不愿意將自己的養老錢都繳稅。即使在越來越嚴格的把控下，一些“聰明”的球員及經紀人選擇通過巴拿馬、瑞士、香港、英屬維京群島等地空殼公司，甚至是多家公司來與俱樂部簽訂肖像權合同，通過一整套非常專業的操作，不斷變更受益人的姓名和公司名稱，來進行這部分收入的避稅。

避稅不等于逃稅，但這樣勢必使得西班牙國庫，甚至西甲聯盟少了不少收入，在此之前西班牙對此避稅也是睜一眼閉一眼，但是在經濟危機之后，國家稅務部門在發現問題修改了相關稅務細則堵上漏洞后，上述作法在西班牙就變成了逃稅。所以由于歷史原因、政策改變實際收入變少以及現實操作的便利，肖像稅避稅已經成為了西甲球員、教練逃稅的重災區。

2.2? 對外國運動員的歧視待遇問題

OECD范本和聯合國范本的24條均規定，跨境運動員在國外工作取得收入時，他所負擔稅款不應該超出他的該項收入在本國籍境內繳納的稅款，不能因為兩國間稅法的差異讓其產生超額的稅收負擔。[3]通常我們叫這項規定為無差別待遇原則，這項政策的目的是避免因為稅收保護政策和稅收歧視的原因，而讓雙方締約國的公民面臨不同的稅負水平。而且只有當兩個國家的經濟發展水平和稅收制度完善度相對一致時，才能真正的實現兩個國家的共同發展，不然制度和體育水平不發達的國家，在這項跨國體育活動中將處于不利的位置。

2.3? 對外國運動員的過度征稅問題

跨國運動員的比賽大都要在公眾的面前進行，所以他們的稅收活動容易被監督和控制。所以過度征稅問題主要由以下幾方面引發：一在征管過程中由于各個國家的稅務部門水平的不同，可能存在著某一個國家對跨國運動員的同一稅收收入有著不夠科學完善的規定。二由于兩個國家之間稅收政策的出發點和目標不盡一致，可能會出現稅收管轄權沖突的問題，從而造成雙重征稅的問題。如果一方締約國的稅種名目繁多，其他締約國的運動員在該國比賽時會面臨嚴重的重復征稅問題[4]。三是對運動員的所有收入進行征稅而不是實際所得征稅，從而造成了過度征稅。根據雙邊協定無論跨國運動員取得收入的方式如何，只要是運動員的直接收入都可以進行征稅。而根據稅負轉嫁原理，可以推斷出經紀人和經濟公司的稅收負擔一定會轉移到運動員身上。

第三章 對我國跨境運動員立法的啟示和建議

3.1? 我國對跨境運動員收入的征管

3.1.1????? 國內立法

隨著2013年廣州恒大俱樂部通過大手筆引入外國高水平運動員在亞洲i冠軍杯上奪冠，從而一定程度上掀起了中國的職業足球界一股金元足球的熱潮，各種大牌外援紛紛來華效力，如保利尼奧、佩萊、高拉特等在轉會窗口都已創紀錄的轉會費和極高的年薪加盟中超聯賽。

高水平外援的到來提高中超聯賽的觀賞度，火爆了中國的球市。但是，與此同時也在稅務征管方面帶來了許多的問題的挑戰。在2000年以前，中國的足球運動員往往是國家的專業運動員，真正的職業球員少之又少。所以，他們收入的征管相對簡單。正是因為中國職業足球的商業化起步較晚，所以國家對跨境足球運動員的稅收監管也是剛剛起步，往往是按照基本的個人所得稅法來進行征收，所以存在許多的稅收漏洞。

3.1.2 雙邊協定

根據雙邊稅收協定的條款，中國關于跨國足球運動員的收集和管理的規定通常與經合組織的模式一致，并且所有文化交流項目均可以得到稅收優惠政策。，具體的條款有：

“一、如果締約國一方的居民擔任運動員，并按照締約國雙方政府商定的另一項文化交流計劃從事這種活動，則所得收益應在締約國另一方排除。”

“二、如果這些活動是按照兩個締約國政府批準的文化交流特別計劃進行的，則該收益不包括在該締約國內。”

“三、雖有第一款和第二款的規定，根據締約國一方政府的文化交流計劃，在締約國一方居民的藝術家或運動員的收入，應在締約國另一方免稅。。”

可見，我國的雙邊協定基本沒有跳出OECD的簡單框架[5]。我國僅對稅收管轄權進行了界定，而稅款額度該如何征收、稅種該如何指定等問題還需要進一步研究。

3.2 對我國稅收征管的建議

3.2.1 對跨國運動員在華繳納個人所得稅專門立法

當前的稅收制度無法對外國運動員的收入進行全面的監控和征管，隨著越來越多的外國運動員來華工作，制定一部專門的個人所得稅是很有必要的。而且主要應該對下列這些方面進行規定：

（1）嚴格對跨國運動員的身份進行區別，從而選擇合適的稅收管轄權：（2）為跨國運動員的年薪，比賽獎金，獎金等指定適當的規則。（3）如果由于稅收管轄權重疊而導致跨國納稅人出現雙重征稅問題，則應提供特定的稅收減免和稅收減免規則。（4）制定嚴格的規章制度，避免俱樂部簽定陰陽合同。一旦發現進行大力處罰。

3.2.2 加大對運動員肖像權收入的監督

球員薪資本來就非常之高，但要靠球場上不懈努力才能賺到錢。每個球員的高光時刻和職業生涯都有限，他們和自己的團隊，必須為未來做打算，在這層面上，肖像權就更顯重要。關鍵一點是，肖像權收益與薪水不同，存很大空間。球員每周拿到的薪水，被所效力俱樂部的國家從源頭征稅，肖像權則不是。球員將肖像權轉移到國外公司（避稅天堂）后，再在發達、聲譽良好的國家或地區尋找公司，授予許可權。贊助商將費用打到這里。一來一回幾百萬的稅費就省下了。因此應該在對跨國球員的肖像權收入進行立法，將之納入個人所得稅的征收范圍，并且要不斷的完善稅法，通過國家之間的協作避免這些避稅天堂的出現，減少稅款的流失。

3.2.3 加強部門協作和國家情報交流

由于足球運動員的收入受到大眾和媒體的關注，從而是相對透明公開的，但是運動員會通過經紀公司的協助進行一系列偷稅操作，通常的情況下，在中國足球聯賽的外籍運動員的工資、薪金收入會通過本人的俱樂部在中國足協備案，而他們個人的商業活動也會事先在工商部門進行登記，運動員本人的活動情況則由出入境管理部門掌握，情況相當分散。各部門只有加強配合，才可以準確核對出運動的應稅收入，從而進行精準課稅。避免偷稅漏稅的情況發生。不用說，交換有關跨國界稅收的國際信息的重要性。必須將一個國家或地區中外國運動員產生的收入通過另一國家或地區的稅務部門通知給前者，這樣第一方僅在由另一方征稅時才被征稅。避免雙重征稅的同時還要求雙方之間交換信息，并通過現有信息及時退稅和免稅。并且建立合作組織讓本組織內國家或地區都可以共享本國稅務部門的資源。

參考文獻：

[1]從“貝克漢姆法令”探析運動員跨境稅收征管問題

[2]《第5/2004號皇家法令》批準的非居民所得稅法第13.1（c）條

[3]UN，Articles and Commentaries of United Nations Model Double Taxation Convention between Developed and Developing Countries（2008[）S]

[4] Dr.Dick Molenaar.International Artisters and Sportsment Article17OECD Model Problem of Double Taxation[J].Taxmann，2010（12）：37-39.

[5] 李旭鴻.國際稅收協定與國內稅法關系研究[J].中國青年政治學院學報，2009（5）：99-103.

作者簡介：

金如濤，男，吉林省白城市，碩士，安徽大學。