軍民融合發展項目聯合績效審計研究

朱殿驊

[摘要]本文闡述了開展軍民融合發展項目聯合績效審計的必要性，并詳細介紹了軍民融合發展項目聯合績效審計的理論框架和具體對策。

[關鍵詞]軍民融合? ? 發展項目? ? 聯合績效審計? ? 理論框架

自古“兵者，國之大事，死生之地，存亡之道，不可不察也”。那么如何處理好“大炮”與“黃油”“劍”與“犁”的關系即國防建設和經濟建設的關系，是關系國家強弱興衰命運的一項重大課題。歷史實踐表明，國防建設和經濟建設猶如車之兩輪、鳥之兩翼，兩者都不可偏廢，必須保持協調發展。新中國成立以來，我們黨根據不同歷史時期國家安全和發展實際，不斷探索開拓具有中國特色的經濟建設和國防建設協調發展之路，其中一個重要經驗，就是使兩大建設在發展時序上保持總體協調、步調一致的重要思想。黨的十八大以來，黨和國家高度重視軍民融合發展，2015年將軍民融合發展上升為國家戰略。2016年3月，中共中央政治局審議通過了《關于經濟建設和國防建設融合發展的意見》。2017年1月，中央軍民融合發展委員會設立。黨的十九大報告、十九屆三中全會、四中全會所作的決定中都提到了軍民融合發展。當前，隨著軍民融合發展的深入推進，國防建設和經濟建設相對封閉的傳統邊界逐漸消融，越來越多的民用部門參與到國防建設中來，國防建設同時也對民用部門產生溢出效應，兩大部門之間呈現出人才、資金、物資、技術、信息、管理等全要素的交流和融合趨勢。

在軍民融合的背景下，越來越多的經濟活動橫跨軍地兩個部門，如何對其有效開展審計監督成為新的時代課題。在傳統審計體制和模式下，國家審計和軍隊審計各管一端，兩者之間缺乏有效的協調和銜接，造成審計監督難以覆蓋軍民融合發展項目的全部主體和全部過程，難以充分揭示軍民融合發展項目的經費使用效益。因此在新形勢下開展軍民融合發展項目聯合績效審計，是國家審計機關和軍隊審計機構需要協力完成的重大時代課題。

一、開展軍民融合發展項目聯合績效審計的必要性

（一）貫徹審計法、軍隊審計條例的內在要求

審計法在附則部分對軍隊審計作出了授權性規定，軍隊審計工作不直接執行審計法，但軍費本身屬于國家財政資金的范疇，對其真實、合法、效益進行審計監督，是審計監督制度的內在要求。新修訂頒布的軍隊審計條例第三十五條明確規定，“軍隊審計機構對重大基礎設施建設、武器裝備科研生產、軍隊人才培養、軍隊保障、國防動員等方面軍民融合發展項目，以及其他涉及軍地雙方的經濟活動，可以會同國家審計機關開展聯合審計”。軍民融合發展項目通常涉及經費規模較大、參與主體橫跨軍地多個部門，其經費使用績效直接影響軍費和國家財政資金的整體績效，開展軍民融合發展項目聯合績效審計，是軍隊審計條例的內在要求。2019年3月，審計署公布了審計法（修訂草案征求意見稿）并向全社會公開征求意見，其中在附則明確，審計機關和軍隊審計機構可以對軍民融合發展有關事項實施聯合審計。雖然當前《審計法》的修訂工作還在推進之中，但未來開展軍民融合發展項目聯合績效審計具有充分的法律依據和基礎。

（二）努力實現審計全覆蓋的題中之意

努力實現審計全覆蓋是新時代黨和國家對審計監督提出的新要求，是國家審計機關和軍隊審計機構開展審計工作所應堅持的基本原則。實現審計全覆蓋，意味著審計監督要橫向到邊、縱向到底。一方面，所有單位的全部經濟活動都應當納入審計監督范圍，不允許出現審計監督覆蓋不到的死角或盲區;另一方面，經費從規劃計劃、預算制定、結算支付到決算核銷的全業務流程都應當納入審計監督范圍，不允許出現審計監督覆蓋不到的環節。由于軍民融合發展項目的特殊性，過去軍隊審計機構只能對資金流動在軍隊單位的這一部分實施監督，資金流動到行政事業單位和國有企業的部分只能依靠國家審計機關實施監督，兩者之間相對割裂和脫節，形成了一定的審計監督盲區。在新形勢下，由國家審計機關和軍隊審計機構共同開展軍民融合發展項目聯合績效審計，是破解軍民融合發展項目審計監督難題、有效實現審計全覆蓋的必然路徑，是貫徹中辦、國辦《關于完善審計制度若干重大問題的框架意見》《關于實行審計全覆蓋的實施意見》和中央軍委《關于加強新時代軍隊審計工作的意見》中關于審計全覆蓋要求的應有之意。

（三）聚焦備戰打仗、提升軍費使用效益的有效舉措

軍隊首先是一個戰斗隊，是為打仗而存在的。新時代必須始終抓住能打仗、打勝仗這個強軍之要，強化官兵當兵打仗、帶兵打仗、練兵打仗思想，牢固樹立戰斗力這個唯一的根本的標準。開展軍民融合發展項目，目的是實現國防建設和經濟建設的協調發展、平衡發展、兼容發展，本質上是為軍隊備戰打仗服務的。軍民融合發展項目開展得怎么樣，直接關系到軍隊戰斗力的生成、直接影響著軍費的投入和使用績效。開展軍民融合發展項目聯合績效審計，能夠堅持以問題為導向，站在國家審計機關和軍隊審計機構的角度對軍民融合發展項目的績效情況作出獨立、客觀的評價，找出制約項目績效的短板和弱項，通過審計推動相關規劃計劃的有效落實，推動經費使用效益的提高，推動向服務備戰打仗聚焦。

二、軍民融合發展項目聯合績效審計理論框架

當前如何開展軍民融合發展項目聯合績效審計，尚處于研究探索階段，還缺乏具體的法規制度予以規范。關于由誰來審計、審計誰、審計什么、為什么審計以及如何審計，這一系列基本問題需要從理論上予以廓清。

（一）審計主體

開展軍民融合發展項目聯合績效審計，首先需要廓清由誰來審計的問題，也就是明確審計主體。根據軍隊審計條例和審計法（修訂草案征求意見稿）的相關規定，國家審計機關和軍隊審計機構二者共同作為軍民融合發展項目聯合績效審計的主體。根據審計監督需求，軍民融合發展項目聯合績效審計既可以由國家審計機關提出，也可以由軍隊審計機構提出，由需求提出方作為聯合審計的牽頭單位，國家審計機關和軍隊審計機構共同組成聯合審計組。國家審計機關和軍隊審計機構之間要建立起順暢高效的協調對接機制，擇優選派具備過硬專業素質的審計人員組成聯合審計組，確保實現人員、財力、信息、技術方法等要素的高度融合。聯合審計組在對有關事項實施審計后，按照程序梳理匯總審計情況，討論確定有關事項，起草初稿，集體議稿，形成審計組審計報告。牽頭單位可以在審計實施方案中明確，是由國家審計機關和軍隊審計機構共同成立跨機構的復核組和審理組，還是由牽頭單位的相關業務部門、審理機構（或綜合部門）來對審計組審計報告進行復核審理。審計機構的審計報告，應當按照審計報告批準權限，分別報派出聯合審計組的國家審計機關和軍隊審計機構聯合審批。

（二）審計客體

軍民融合發展項目聯合績效審計的客體是包括重大基礎設施建設、武器裝備科研生產、軍隊人才培養、軍隊保障、國防動員等在內的軍民融合發展項目。此類項目具有以下三個突出特點：一是資金規模較大。武器裝備的科研生產、重大軍事設施的建設通常都需要投入和耗費巨大的財力，有的項目涉及經費規模能夠達到數十億元甚至上百億元。二是參與主體多元。以武器裝備的科研生產為例，參與主體既包括軍隊科研單位、試驗訓練機構，又包括承擔科研生產任務的大型國有企業，有的還會涉及非國有企業。三是軍事效益顯著。軍民融合發展項目直接為備戰打仗服務，其項目績效水平直接影響和制約戰斗力保障力的生成，航空母艦、第五代戰斗機等主戰武器裝備的科研生產，是大國軍事較量的主要焦點。軍民融合發展項目聯合績效審計的審計客體，既可以是某一個軍民融合發展項目，也可以是該項目中的某一個或若干個分項工程，由國家審計機關和軍隊審計機構根據審計需要決定。

（三）審計內容

審計內容回答的是審什么的問題，對軍民融合發展項目聯合績效審計而言，其審計內容從宏觀到微觀可以劃分為三個層級：宏觀層面的審計對象、中觀層面的審計業務類型、微觀層面的審計主題。軍民融合發展項目聯合績效審計的審計對象是績效維度的軍民融合發展項目經管責任，是從經濟性、效率性、效果性、軍事性、社會性等方面對經管責任履行情況作出的客觀衡量。世界審計組織將審計業務類型劃分為合規性審計、財務審計和績效審計三類。從審計業務類型上看，軍民融合發展項目聯合績效審計應當屬于綜合性審計，以績效審計為主體，同時涵蓋合規性審計和財務審計的內容，是三者的有機結合體。審計主題包含財務信息、非財務信息、制度和行為四類，不同的審計主題承載著不同的審計目標，同時對應著不同的審計取證模式。合規性審計主要關注行為和約束行為的制度是否符合法律法規和標準制度的規定，涉及制度和行為主題;財務審計側重于關注財務信息是否真實、公允，涉及財務信息主題;績效審計側重于關注績效情況，涉及非財務信息主題。軍民融合發展項目聯合績效審計是以績效審計為主體的綜合性審計，因而涉及財務信息、非財務信息、制度和行為四類審計主題。

（四）審計目標

軍民融合發展項目聯合績效審計的最終目標是通過審計抑制代理人在項目績效中的負面問題，具體而言，其審計目標包括以下四個方面：一是規范軍民融合發展項目的財經管理。通過審計發現和揭示軍民融合發展項目財政財務收支中的違反國家法律、軍隊法規的行為，嚴肅財經紀律，發現和揭示規劃計劃、預算編制、預算執行和決算核銷中的漏洞和問題，通過提出審計建議促進相關制度健全，堵塞管理漏洞，規范項目的財經管理。二是努力提升軍民融合發展項目績效。選取科學合理的軍民融合發展項目績效審計標準，獨立、客觀、公正地對項目的績效情況作出準確評價，找出制約項目績效的短板弱項，提出審計建議，通過審計促進績效提升。三是推進戰斗力、保障力的生成轉化。將戰斗力、保障力標準貫徹到軍民融合發展項目聯合績效審計的全過程中，在績效評價指標體系中突出項目的軍事效益。四是促進軍民融合政策制度落實，提升軍民融合發展水平。軍民融合發展作為一項國家戰略，需要貫徹落實到每一個軍民融合發展項目中。通過開展軍民融合發展項目聯合績效審計，能夠推動國家軍民融合政策制度的落地落實，提升人才、資金、物資、技術、信息、管理等全要素的融合水平，進而實現國防建設和經濟建設的協調發展，實現富國和強軍的統一。

（五）審計技術方法

審計技術方法是審計人員在審計工作中所運用的一系列技術和方法的總稱，軍民融合發展項目聯合績效審計方法，包括審計取證方法、審計抽樣方法、審計綜合分析方法、審計評價方法等。軍民融合發展項目聯合績效審計的審計主題是績效信息，這就客觀決定了其在審計取證方法上要不同于一般的審計項目，審計人員要注重對業務信息的收集和分析，綜合運用核對、分析、詢問、觀察、外部調查、問卷調查、座談等方法收集所需要的審計證據。在審計抽樣方法上，要針對所要收集的審計證據特點合理選擇和運用統計抽樣方法和非統計抽樣方法。在審計綜合分析上，要注重比較法、對比法、因果分析法、趨勢分析法等方法的綜合運用，開展跨層級、跨地域、跨系統、跨業務和跨部門的數據挖掘與分析，提升審計發現問題、評價判斷和宏觀分析的能力。在審計評價方法上，要科學運用層次分析法、掙值法、模糊綜合評價法等，確保審計評價結果的科學性和具有較強的說服力。

三、開展軍民融合發展項目聯合績效審計的具體對策

新時代，推動軍民融合發展項目聯合績效審計的有序展開，需要重點做好以下四個方面的工作。

（一）加快軍民融合發展項目聯合績效審計法規制定

當前，雖然軍隊審計條例中明確了軍隊審計機構就軍民融合發展項目會同國家審計機關開展聯合審計，但如何開展聯合審計、審計組如何派出、審計結果向誰報告等一系列理論和實踐問題都缺乏明確規范和具體指導。審計法（修訂草案征求意見稿）中附則部分也只是對軍民融合發展項目聯合審計作出了原則性規定，且審計法修改當前仍處于推進之中。新形勢下需要加快推進審計法的修訂工作，為開展軍民融合發展項目聯合績效審計提供充分的法律依據。同時，審計署應當會同中央軍委審計署共同制定“軍民融合發展有關事項聯合審計規定”，由中共中央辦公廳、國務院辦公廳和中央軍委辦公廳共同印發，確保法規對國家審計機關和軍隊審計機構具有普遍約束力。此外，還應當針對不同類型的軍民融合發展項目，分別制定具體的軍民融合發展項目績效審計評價辦法。

（二）建立軍地審計機構間的常態化協調對接機制

軍隊審計機構和國家審計機關具有不同的領導管理體制，分別隸屬于中央軍委和國務院建制領導，兩者間相對分立。軍隊審計系統采取的是“區域設置、統管統派”的垂直領導體制，國家審計系統采取的是雙重領導體制，兩者間具有顯著差異。在此背景下，要統籌好軍地審計監督力量、有效開展軍民融合發展項目聯合績效審計，需要建立常態化的軍地審計機構間的協調對接機制，打破體制相對分立帶來的信息屏障。一方面，要探索建立軍地審計聯席會議機制，設立由審計署和中央軍委審計署共同組成的軍民融合發展項目聯合績效審計聯席會議，采取定期會商的形式，及時對接聯合審計需求，協調籌組審計人員，合理分配審計任務，及時收集和反饋聯合審計中需要協調解決的矛盾問題，推進軍民融合發展項目聯合績效審計的有序展開。另一方面，要建立常態化信息共享機制，及時在軍地審計機構間共享軍民融合發展項目聯合績效審計涉及的法規制度、審計技術方法、典型案例和審計形勢分析，加強軍地審計機構之間的溝通交流，提升雙方審計人員的審計勝任能力，為有效開展聯合績效審計奠定基礎。

（三）搭建軍民融合發展項目聯合績效審計作業平臺

在既有“金審工程”平臺和“軍審工程”平臺的基礎上，探索搭建包括審計管理系統和現場審計實施系統在內的適應軍民融合發展項目聯合績效審計需求的審計作業平臺。要充分挖掘既有軍地審計信息化平臺的功能，通過掛載模塊、數據接口等形式，以最小的系統建設成本滿足軍地雙方開展聯合審計的需要，避免系統的重復開發建設。軍地審計機構和審計人員要充分利用審計作業平臺開展審計工作，在做到安全保密的前提下，加強審計信息的深度共享，通過信息化手段實現統一指揮、統一規劃、統一安排、統一實施和統一管理的“審計一體化”格局。

（四）抓好軍民融合發展項目聯合績效審計組織實施

國家審計機關和軍隊審計機構要樹立“一盤棋”思想，促進聯合績效審計組成員的高度融合，嚴格按照軍地相關審計法律法規開展審計工作，確保依法獨立行使審計監督權。在審計準備階段，要充分收集相關資料，做好審前調查，對軍民融合發展項目的基本情況做到心中有數，為審計實施奠定堅實基礎。要合理組織審計人員成立聯合審計組，并挑選具有豐富審計經驗和指揮協調能力的審計人員擔任組長，開展好審前培訓，確保全體審計人員能夠很好地勝任聯合績效審計工作。聯合審計組還要科學編制審計實施方案，明確審計目標、范圍、內容、重點及措施，同時明確審計工作要求，為審計人員依法實施審計提供具體指導。在審計實施階段，審計人員要嚴格依照法定權限和程序獲取審計證據，編制審計記錄，加強與被審計單位、人員的溝通，充分運用職業判斷，形成完整的審計證據鏈。在審計終結階段，要做好審計組審計報告和審計機構審計報告的編制，及時抓好問題線索的移送工作，加強對審計整改落實情況的跟蹤反饋，推動績效審計成果的有效落實。

（作者單位：軍委機關事務管理總局服務局，郵政編碼：572099，電子郵箱：zdh1616@126.com）

主要參考文獻

鄭石橋.審計理論研究：審計主體視角[M].上海：立信會計出版社， 2016