浦東新區稅收法規的制度創新空間

王樺宇

2021年6月23日，上海市十五屆人大常委會第三十二次會議召開，審議并表決通過了《上海市人民代表大會常務委員會關于加強浦東新區高水平改革開放法治保障 制定浦東新區法規的決定》（以下簡稱“上海市人大常委會決定”），該決定自2021年6月23日起施行。該決定一方面是及時承接落實全國人大常委會授權決定，完善與支持浦東大膽試、大膽闖、自主改相適應的法治保障體系;另一方面，也是對上海市制定浦東新區法規的相關要求以及浦東先行制定管理措施等法治保障工作加以明確。

稅收法定是稅法上的建構性原則，由稅收要素法定、稅收要素確定和征稅程序合法三個層次的內容有機構成。《立法法》第8條規定，“稅種的設立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度”只能制定法律。《立法法》第9條規定，對應當制定法律但尚未制定法律的事項，全國人大及其常委會有權作出決定，“授權國務院可以根據實際需要，對其中的部分事項先制定行政法規”。這是我國授權立法的主要權源性規定，也是我國現行部分稅收立法以暫行條例形式存在的法律基礎。此次，全國人大常委會決定授權上海市人民代表大會及其常務委員會根據浦東改革創新實踐需要制定浦東新區法規，是一次大膽的立法創新，在現有授權立法規定基礎上新增了浦東新區法規的全新概念，使浦東新區探索更高水平的改革開放有了明確的法律依據，同時也為浦東新區大膽闖、大膽試提供了有力的法制保障。此次立法授權是改革開放以來全國人大常委會首次在非經濟特區的上海市進行授權，即可以“比照經濟特區”的法規來制定地方性法規。經濟特區和非經濟特區立法的最大差異，就在于經濟特區立法可以變通法律行政法規的規定。

浦東新區法規對稅收事項進行立法探索，預計更多的是指稅收政策方面（圖/視覺中國）

根據全國人大常委會的授權決定，對法律沒有規定的，不屬于中央立法的事項，上海市地方可以制定，這是“先行性立法”。另一種情況是“變通立法”，國家層面已經有法律規定，比如說，國家法律規定是這樣的，根據“依法立法”的要求，不能與之抵觸。所謂變通，它是特事特辦，法律條文如果跟國家法律規定不一致的也可以允許，這就是變通，此種變通仍需要遵循憲法規定以及法律和行政法規基本原則，但畢竟已經有很大的立法彈性空間了。如此，上海擁有兩類不同性質的地方立法，一類是適用于全上海的地方性法規，一類是專門為浦東制定的法規，在浦東新區實施。按照黨中央《貫徹落實稅收法定原則的實施意見》，要加快落實稅收法定原則，目前除《增值稅法》《消費稅法》《土地增值稅法》《關稅法》《房地產稅法》外，其余稅種立法均已完成法律制定程序。從稅收法定的核心內涵來看，稅收要素的法定、確定以及程序合法的法理約束是為了更好地規范征稅權并保障納稅人權利，浦東新區法規基于人大常委會授權就部分稅收政策進行適度的探索性規定或變通規定，在不影響整體稅法規范和稅制秩序并嚴格遵循公權力約束原則的前提下，宜認為具有正當性。

2021年7月15日，《中共中央國務院關于支持浦東新區高水平改革開放打造社會主義現代化建設引領區的意見》（以下簡稱《意見》）發布。《意見》指出，“支持浦東勇于挑最重的擔子、啃最硬的骨頭”，打造社會主義現代化建設引領區，提出2035年和2050年的發展目標，并提出七方面重大舉措。《意見》還明確提出了上海市人大及其常委會“可以對法律、行政法規、部門規章等作變通規定，在浦東實施”，這也是“全國人大常委會授權決定”的主要政策依據。在“全國人大常委會授權決定”出臺后，上海市人大常委會出臺的相應的實施決定，按照市委的統一部署，上海市人大常委會接下來還有很多工作，比如編制浦東新區立法需求的清單，編制浦東新區變通適用法律的清單，兩個清單出來以后，還要編制專項包括稅收事項在內的浦東新區立法計劃。上海市人大及其常委會獲得全國人大常委會立法授權以后，關鍵是怎么依法用足用好立法資源，提高浦東新區法規的立法質量和效益，尤其是和浦東新區形成合力，在經濟社會各領域存在立法空白、規定不清晰或需要根據浦東開放開發實際需要變通的方面進行探索立法。全國人大常委會的這項授權決定是一個開始，將為浦東打造社會主義現代化建設引領區保駕護航，其中也包括相關稅收立法和政策的引導、規范和支持。

縱觀《意見》中涉及的稅收政策內容，有幾個明顯的特點：一是聚集擴大開放和促進創新的稅收政策，特別是一些重點發展的行業和改革領域，比如用于臨床研究的藥品、關鍵領域核心環節生產研發企業、公司型創業投資企業、境外投資和離岸業務、服務出口、自由貿易賬戶等，這是與浦東新區的“高水平改革開放”的引領區新定位密切相關的。二是意見提及的這些稅收政策都設定了適當的前提。這一方面是由于我國目前正在落實稅收原則，稅收立法權在中央，這些優惠政策目前在法律層面還需要相關立法進行確認，所以使用了諸多“研究探索”的表述，且當時全國人大常委會的授權決定尚未發布;另一方面是因為即便是作了浦東的稅政管理授權，比如“浦東認定的研發機構”等，但也作了相應限制性規定，比如“在浦東特定區域”“在浦東具備條件的區域”等，但這也為下一步改革和落實意見精神預設了一些適度空間。三是結合了浦東新區授權立法的新情況，作了“強化法治保障”的特別規定。也就是說，這些財稅政策的推行未來可能會陸續通過授權立法的方式在浦東先行先試，為后續財稅政策的出臺預先確認了法治基礎，這也正好是全國人大常委會授權決定的政策基礎。需要特別指出的是，浦東新區授權立法是指全國人大常委會授權上海市人大及其常委會進行浦東新區法規的立法，而非指浦東新區人大及其常委會的立法。

2021年8月25日，上海市人大常委會向社會公開征集浦東新區法規立法需求項目。本市社會各界和公民可以重點就以下浦東新區法規涉及領域提出立法需求項目：（一）圍繞推進高水平制度型開放，需要為浦東新區提供法治保障的立法項目;（二）圍繞 “大膽試、大膽闖、自主改”要求，對不適應浦東新區改革創新實踐需要的法律、行政法規、部門規章等進行變通實施的立法項目;（三）圍繞貫徹落實國家重大戰略任務和本市重大改革創新，需要在浦東新區先行先試并提供法治保障的立法項目;（四）其他需要為浦東新區率先構建經濟治理、社會治理、城市治理等治理體系提供法治保障的立法項目。此次向社會公開征求意見，體現了新時期上海市人大常委會“科學立法、民主立法、依法立法”的指導原則，并重點突出了對高水平開放、大膽改革、鼓勵創新和加強治理的立法項目的偏重有限度。通常理解，浦東新區法規對稅收事項進行立法探索，應該更多的是指稅收政策方面，也即可以在現行稅收實體法律和程序法律的指導原則下，適度體現浦東作為先行先試示范區的特殊性，可以作出適當的、具有探索功能的變通性規定。

根據《意見》中相關政策的指引性規定，在與稅收有關的浦東新區法規制定過程中，以下政策領域和重點事項可能會被優先關注：一是關于打造自主創新新高地。在加快關鍵技術研發方面，出臺許可浦東認定的研發機構享受進口自用設備免征進口環節稅、采購國產設備自用的給予退稅政策;在打造世界級創新產業集群方面，在浦東特定區域開展公司型創業投資企業所得稅優惠政策試點，在試點期內，對符合條件的公司型創業投資企業按照企業年末個人股東持股比例免征企業所得稅，鼓勵長期投資，個人股東從該企業取得的股息紅利按照規定繳納個人所得稅。二是關于深度推進高水平制度型開放。在浦東具備條件的區域，研究探索適應境外投資和離岸業務發展的稅收政策;在風險可控的前提下，研究探索支持浦東企業服務出口的增值稅政策;在不導致稅基侵蝕和利潤轉移的前提下，探索試點自由貿易賬戶的稅收安排。三是增強全球資源配置能力。支持上海期貨交易所探索建立場內全國性大宗商品倉單注冊登記中心，開展期貨保稅倉單業務，并給予或落實配套的跨境金融和稅收政策。可以樂觀預估的是，浦東新區稅收法規或相關涉稅條款將會在未來一段時間陸續出臺，這在為上海浦東新區更深層次改革和更高水平開放的同時，也將會引領全國稅制改革優化探索的新趨勢和新潮流，打造全國稅收改革與法治協同發展的新高地和新范例。

（作者系上海交通大學凱原法學院副教授、財稅法研究中心副主任）