PPP 模式下項(xiàng)目稅務(wù)籌劃與風(fēng)險(xiǎn)防范探究

呂新芳

（中鐵北京工程局集團(tuán)有限公司，四川 成都 641419）

一、引言

PPP 項(xiàng)目即政府機(jī)構(gòu)與社會(huì)私營(yíng)企業(yè)、機(jī)構(gòu)進(jìn)行合作，通過(guò)合同約定的方式更好地為社會(huì)提供公共服務(wù)的項(xiàng)目。PPP 項(xiàng)目建設(shè)投資規(guī)模龐大，建設(shè)周期較長(zhǎng)，操作內(nèi)容也較為復(fù)雜。建設(shè)過(guò)程中涉稅事項(xiàng)繁雜，存在較多的稅種，管理難度較大，引發(fā)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的因素也較多，只有推動(dòng)稅務(wù)籌劃工作充分落實(shí)，才能保障項(xiàng)目建設(shè)取得預(yù)期收益，降低稅負(fù)，并合理控制稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)預(yù)期節(jié)稅效果。

二、PPP 模式下稅務(wù)籌劃定義及重要意義

（一）定義

稅務(wù)籌劃指企業(yè)在業(yè)務(wù)開(kāi)展過(guò)程中嚴(yán)格遵循稅法規(guī)定，對(duì)各納稅環(huán)節(jié)及對(duì)象進(jìn)行重新組合，借助科學(xué)合理的手段幫助企業(yè)降低稅負(fù)，提升經(jīng)濟(jì)效益。

（二）重要意義

1.強(qiáng)化企業(yè)納稅意識(shí)，增強(qiáng)稅務(wù)籌劃能力

對(duì)PPP 項(xiàng)目稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行合理規(guī)避，能夠極大地幫助企業(yè)強(qiáng)化自身的稅務(wù)籌劃能力，正確認(rèn)知納稅籌劃的重要意義，明確自身在發(fā)展過(guò)程中應(yīng)當(dāng)履行的義務(wù)。企業(yè)在參與各項(xiàng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)時(shí)，需深入解讀國(guó)家出臺(tái)的各項(xiàng)稅收政策法規(guī)，了解采用何種手段及方式才能保障自身的合法權(quán)益不受侵害。同時(shí)，企業(yè)應(yīng)全面把控各項(xiàng)涉稅行為，合理利用稅收優(yōu)惠政策實(shí)現(xiàn)稅務(wù)籌劃目標(biāo)，降低稅負(fù)，從根本上提升納稅人對(duì)國(guó)家現(xiàn)行稅收政策法規(guī)的理解與執(zhí)行力度。

2.提升企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益

PPP 模式下稅務(wù)籌劃在企業(yè)內(nèi)部的全面落實(shí)，能夠幫助企業(yè)進(jìn)一步強(qiáng)化自身納稅意識(shí)，通過(guò)合理的稅務(wù)籌劃方案幫助企業(yè)降低項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中的稅負(fù)，合理利用稅收優(yōu)惠政策，提升經(jīng)濟(jì)效益。PPP 項(xiàng)目稅收風(fēng)險(xiǎn)防控工作的開(kāi)展，涵蓋企業(yè)內(nèi)部各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，能夠使管理層在決策過(guò)程中以詳盡的稅收籌劃為依據(jù)，提升決策的科學(xué)性。與此同時(shí)，企業(yè)在推進(jìn)PPP 項(xiàng)目建設(shè)的過(guò)程中，可能出臺(tái)相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，PPP 項(xiàng)目在落實(shí)稅務(wù)籌劃工作的過(guò)程中，能夠充分利用此類優(yōu)惠政策，推動(dòng)稅收杠桿作用更好實(shí)現(xiàn)，最終實(shí)現(xiàn)稅收政策為項(xiàng)目建設(shè)經(jīng)濟(jì)效益服務(wù)，全面提升PPP 項(xiàng)目盈利水平。

三、PPP 項(xiàng)目稅務(wù)籌劃原則

（一）遵紀(jì)守法原則

近年來(lái)，針對(duì)PPP 模式的普及，政府頒布了一系列針對(duì)PPP 模式的政策法規(guī)，以期助力PPP 項(xiàng)目建設(shè)工作的順利推進(jìn)。在PPP 模式下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)全面掌握各項(xiàng)政策規(guī)定，結(jié)合項(xiàng)目類別及建設(shè)周期等內(nèi)容，推動(dòng)稅務(wù)籌劃工作全面落實(shí)。

（二）事前謀劃原則

稅務(wù)籌劃通常在項(xiàng)目建設(shè)前期完成，對(duì)PPP 項(xiàng)目的推進(jìn)而言尤為重要。在PPP 項(xiàng)目投資測(cè)算、項(xiàng)目立項(xiàng)以及項(xiàng)目管理模式確定前，要充分落實(shí)稅務(wù)籌劃工作，對(duì)各環(huán)節(jié)納稅模式進(jìn)行明確，合理把控PPP 項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中的各項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)關(guān)鍵點(diǎn)。倘若各項(xiàng)活動(dòng)完成后再進(jìn)行稅務(wù)籌劃，就會(huì)極大地削弱稅務(wù)籌劃工作的落實(shí)效果。

（三）全局性原則

PPP 項(xiàng)目建設(shè)涉及多個(gè)稅種，因此在開(kāi)展稅務(wù)籌劃工作的過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)統(tǒng)籌考慮稅種、稅率變化對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成本的影響，如項(xiàng)目公司內(nèi)部項(xiàng)目管理模式、項(xiàng)目建設(shè)前期費(fèi)用處理，PPP項(xiàng)目所在地所得稅優(yōu)惠政策等。包括采用何種納稅方式對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理更有利，也須在稅務(wù)籌劃工作落實(shí)過(guò)程中進(jìn)行全面考量。

（四）成本效益原則

PPP 模式下稅務(wù)籌劃工作落實(shí)的最終目標(biāo)，是幫助企業(yè)以科學(xué)合理的手段對(duì)項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中的各項(xiàng)涉稅活動(dòng)進(jìn)行統(tǒng)籌安排，以此實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的提升。只有確保稅務(wù)籌劃工作落實(shí)后收益高于成本，稅務(wù)籌劃方案才具備可行性。因此，在PPP 模式下推進(jìn)稅務(wù)籌劃工作，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)成本進(jìn)行必要的權(quán)衡，形成可行性強(qiáng)的稅務(wù)籌劃理念，摒棄不符合企業(yè)發(fā)展需求且不具備經(jīng)濟(jì)效益的籌劃方案。

（五）與時(shí)俱進(jìn)原則

隨著PPP 項(xiàng)目模式的不斷普及，與之相關(guān)的稅收政策法規(guī)也在不斷完善與優(yōu)化，企業(yè)在實(shí)際的開(kāi)展項(xiàng)目過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)及時(shí)關(guān)注各項(xiàng)政策變化，及時(shí)對(duì)PPP 模式下的稅務(wù)籌劃方案進(jìn)行優(yōu)化更新。換言之，針對(duì)項(xiàng)目運(yùn)作過(guò)程中產(chǎn)生的不足之處應(yīng)當(dāng)及時(shí)進(jìn)行優(yōu)化調(diào)整，更好地實(shí)現(xiàn)稅務(wù)籌劃工作開(kāi)展的目標(biāo)，全面提升企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理質(zhì)量。

四、PPP 模式下稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)分析

（一）PPP 稅務(wù)問(wèn)題較為特殊

在PPP 項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中，其運(yùn)營(yíng)管理由政府與企業(yè)共同承擔(dān)。在征稅環(huán)節(jié)可能存在重復(fù)征稅或?qū)ο蟛幻鞯葐?wèn)題，PPP 項(xiàng)目稅務(wù)問(wèn)題較為復(fù)雜，倘若在實(shí)際的工作落實(shí)過(guò)程中無(wú)法采用科學(xué)合理的方式推動(dòng)稅務(wù)籌劃工作的開(kāi)展，則PPP 項(xiàng)目納稅金額可能超出企業(yè)能夠承擔(dān)的范圍，導(dǎo)致項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)降低，無(wú)法保障PPP項(xiàng)目管理的科學(xué)性與合理性。

（二）PPP 項(xiàng)目與當(dāng)前落實(shí)稅收政策存在沖突

PPP 項(xiàng)目建設(shè)是由政府主導(dǎo)的地方性基建項(xiàng)目，在實(shí)際的開(kāi)展過(guò)程中也會(huì)有相應(yīng)的地方政策，在我國(guó)現(xiàn)行的稅收政策下，地方與中央政府完全共享建設(shè)企業(yè)的增值稅與所得稅，這就導(dǎo)致PPP 項(xiàng)目在建設(shè)過(guò)程中涉及稅收操作時(shí)規(guī)范程度不足。在實(shí)際的執(zhí)行過(guò)程中由于責(zé)任劃分明確度不足，PPP 項(xiàng)目稅收優(yōu)惠政策可能與當(dāng)前稅收政策法規(guī)中某一項(xiàng)存在沖突，不利于稅務(wù)籌劃工作的順利落實(shí)。

（三）稅收制度有待完善

當(dāng)前我國(guó)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)過(guò)程中，PPP 模式應(yīng)用較為廣泛，但PPP 項(xiàng)目的稅收優(yōu)惠政策及制度完善程度尚待提升［1］。例如政府會(huì)針對(duì)西部大開(kāi)發(fā)等特殊項(xiàng)目制定相應(yīng)的政策，但并未針對(duì)普通PPP 項(xiàng)目制定較為完善的政策。部分項(xiàng)目運(yùn)作時(shí)間較長(zhǎng)，難以及時(shí)收回成本，因此在稅收優(yōu)惠期內(nèi)無(wú)法享受相關(guān)的優(yōu)惠政策。

（四）PPP 模式下員工稅務(wù)籌劃意識(shí)不足

由于PPP 項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中涉及的納稅環(huán)節(jié)較多，因此員工需要在工作推進(jìn)過(guò)程中統(tǒng)籌考量企業(yè)稅負(fù)問(wèn)題，必要時(shí)可在企業(yè)內(nèi)部建立集中納稅模式，以此實(shí)現(xiàn)企業(yè)稅務(wù)籌劃工作質(zhì)量的提升。但部分企業(yè)員工缺乏正確的稅務(wù)籌劃意識(shí)，對(duì)PPP 模式下稅務(wù)籌劃工作開(kāi)展的積極作用認(rèn)知不足，企業(yè)管理層也并未發(fā)揮引導(dǎo)作用，強(qiáng)化企業(yè)員工稅務(wù)籌劃意識(shí)。員工在實(shí)際的工作推進(jìn)過(guò)程中，自身工作能力無(wú)法滿足PPP 項(xiàng)目稅務(wù)籌劃的開(kāi)展需求，知識(shí)儲(chǔ)備不足，難以推動(dòng)PPP 項(xiàng)目稅務(wù)籌劃工作的開(kāi)展，節(jié)稅效果不及預(yù)期，增加了企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

五、PPP 項(xiàng)目稅務(wù)籌劃途徑

（一）主動(dòng)爭(zhēng)取稅收優(yōu)惠

國(guó)家出臺(tái)稅收優(yōu)惠政策的主要目的在于促進(jìn)某個(gè)領(lǐng)域或產(chǎn)業(yè)實(shí)現(xiàn)進(jìn)步與發(fā)展，在開(kāi)展納稅活動(dòng)的過(guò)程中，對(duì)滿足標(biāo)準(zhǔn)的納稅人就其經(jīng)營(yíng)生產(chǎn)提供優(yōu)惠政策。因此，企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，合理利用稅收優(yōu)惠政策，能夠有效減輕資金壓力，同時(shí)避免稅收風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生。

1.主動(dòng)申請(qǐng)優(yōu)惠政策

稅收優(yōu)惠政策相當(dāng)于國(guó)家為企業(yè)發(fā)展提供的政策資金扶持，因此稅務(wù)部門(mén)在征稅的過(guò)程中，通常采用受理納稅人申請(qǐng)的方式，而非主動(dòng)給予納稅人某項(xiàng)優(yōu)惠政策。當(dāng)前，部分地區(qū)為提升自身資金設(shè)施建設(shè)水平，采用PPP 模式落實(shí)建設(shè)工作。相關(guān)企業(yè)在開(kāi)展PPP 項(xiàng)目過(guò)程中，可根據(jù)政策指引，有效落實(shí)稅務(wù)籌劃，優(yōu)化施工建設(shè)及管理環(huán)節(jié)，積極主動(dòng)申請(qǐng)稅收優(yōu)惠，降低自身稅負(fù)。

2.力爭(zhēng)滿足設(shè)定條件

稅收優(yōu)惠政策的合理利用，要求納稅人滿足相應(yīng)條件，倘若納稅人不具備該項(xiàng)條件，則無(wú)法享受優(yōu)惠政策。基于此，企業(yè)應(yīng)充分解讀現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策，調(diào)整自身管理模式，創(chuàng)造有利條件，使企業(yè)符合優(yōu)惠政策要求，實(shí)現(xiàn)對(duì)稅收優(yōu)惠政策的充分利用，達(dá)到節(jié)稅的目的。以四川省某高速公路項(xiàng)目公司為例，該公司依據(jù)公告，積極收集并申報(bào)相關(guān)退稅資料，收到退稅2.4億元，極大地緩解了企業(yè)的資金壓力。

（二）充分研究稅制設(shè)計(jì)

國(guó)家在出臺(tái)稅務(wù)政策法規(guī)時(shí)，會(huì)全面綜合考量各項(xiàng)因素，倘若企業(yè)該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)不在稅種覆蓋范圍以內(nèi)，則無(wú)須繳納相關(guān)稅款。因此，企業(yè)在開(kāi)展PPP 項(xiàng)目時(shí)，應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身實(shí)際狀況，對(duì)現(xiàn)行稅制進(jìn)行充分研究，考量自身經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)，合理運(yùn)用稅收政策，減輕企業(yè)稅務(wù)負(fù)擔(dān)。

六、PPP 模式下稅務(wù)籌劃優(yōu)化策略

PPP 項(xiàng)目稅務(wù)籌劃工作的開(kāi)展，主要針對(duì)項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中招標(biāo)采購(gòu)、施工建設(shè)及竣工移交階段。文章以印花稅、增值稅等稅種為例，對(duì)以下三個(gè)階段進(jìn)行探究。

（一）項(xiàng)目招標(biāo)采購(gòu)稅務(wù)籌劃

在招投標(biāo)過(guò)程中實(shí)現(xiàn)稅務(wù)籌劃的落實(shí)，首先應(yīng)分析項(xiàng)目當(dāng)?shù)氐牡胤蕉愂照撸袛嗍欠翊嬖诙愂栈I劃空間。與政府談判時(shí)，要盡可能爭(zhēng)取項(xiàng)目建設(shè)及運(yùn)營(yíng)方面的優(yōu)惠，進(jìn)一步減輕自身稅負(fù)。以印花稅為例，項(xiàng)目公司與資本方簽訂完善項(xiàng)目設(shè)計(jì)合同、施工建設(shè)合同以及運(yùn)營(yíng)合同后，須繳納相應(yīng)的印花稅。受項(xiàng)目公司性質(zhì)的影響，在征稅過(guò)程中易產(chǎn)生重復(fù)征收狀況，為了充分避免此現(xiàn)象，可在項(xiàng)目實(shí)施合同中引進(jìn)項(xiàng)目實(shí)施機(jī)構(gòu)［2］。與此同時(shí)，企業(yè)還應(yīng)當(dāng)做好項(xiàng)目投標(biāo)融資計(jì)劃，對(duì)企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)結(jié)構(gòu)進(jìn)行優(yōu)化整理，合理配置內(nèi)部資源，有效提升稅務(wù)籌劃工作效率。在PPP 項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中，資金投入量較大，不同的融資方式所需資金成本也不同，企業(yè)應(yīng)當(dāng)明確稅務(wù)籌劃工作開(kāi)展的重要意義，梳理自身管理流程存在的不足，通過(guò)合理的稅務(wù)籌劃手段降低企業(yè)稅負(fù)，提升經(jīng)濟(jì)效益。

（二）項(xiàng)目執(zhí)行過(guò)程稅務(wù)籌劃

項(xiàng)目公司貫穿PPP 項(xiàng)目投融資、建設(shè)運(yùn)營(yíng)的全過(guò)程，在稅務(wù)籌劃工作的落實(shí)過(guò)程中發(fā)揮著主體性的作用。項(xiàng)目公司在成立之初應(yīng)當(dāng)全面把控PPP 項(xiàng)目的各個(gè)環(huán)節(jié)，并針對(duì)各環(huán)節(jié)的落實(shí)開(kāi)展好成本管控與風(fēng)險(xiǎn)預(yù)測(cè)工作。

施工建設(shè)作為PPP 項(xiàng)目極為重要的內(nèi)容，主要包含前期施工材料采購(gòu)以及施工建設(shè)階段。在施工材料采購(gòu)過(guò)程中，項(xiàng)目公司針對(duì)供應(yīng)商實(shí)現(xiàn)評(píng)估工作的全面落實(shí)，選擇一般納稅人進(jìn)行合作［3］。若項(xiàng)目公司為債務(wù)融資，無(wú)論是否為增值稅發(fā)票，都不能直接抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金，應(yīng)選擇其他融資手段，如融資租賃。對(duì)于融資租賃公司而言，在借款過(guò)程中產(chǎn)生的利息，可通過(guò)差額計(jì)稅方式進(jìn)行有效扣除。除此之外，在PPP 項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中，項(xiàng)目公司往往不具備施工資質(zhì)，由其委托第三方完成施工任務(wù)，項(xiàng)目公司在支付工程款的同時(shí)，取得第三方施工單位開(kāi)具的發(fā)票，由于PPP 項(xiàng)目建設(shè)期內(nèi)政府不予付費(fèi)，因此在項(xiàng)目公司賬上作為留抵進(jìn)項(xiàng)稅額。項(xiàng)目建設(shè)完成后，驗(yàn)收成功進(jìn)入運(yùn)營(yíng)期，政府按照合同約定的考核周期完成考核工作后，對(duì)項(xiàng)目公司支付政府補(bǔ)貼，政府支付的財(cái)政資金與項(xiàng)目公司前期支付的建設(shè)成本相比，存在增值部分，按照增值稅繳納含義，應(yīng)當(dāng)存在增值稅稅金繳納環(huán)節(jié)。倘若按照服務(wù)業(yè)所適用的稅率進(jìn)行繳納，則易在項(xiàng)目公司賬上出現(xiàn)大量待留抵的進(jìn)項(xiàng)稅情形，甚至在PPP 項(xiàng)目合作期內(nèi)，進(jìn)項(xiàng)稅無(wú)法抵扣完畢，進(jìn)項(xiàng)與銷項(xiàng)稅率不匹配，違反增值稅繳納原則。基于此，項(xiàng)目公司繳納政府補(bǔ)貼，應(yīng)當(dāng)按照相應(yīng)科目繳納增值稅及所得稅，具體稅率在稅法中雖為進(jìn)項(xiàng)明確規(guī)定，但按照建筑行業(yè)慣例做法，應(yīng)當(dāng)從高適用稅率，此時(shí)可考慮測(cè)算時(shí)按照建筑行業(yè)適用稅率征收。

PPP 項(xiàng)目建設(shè)即為項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)階段的開(kāi)展，項(xiàng)目公司應(yīng)當(dāng)與投資方或關(guān)聯(lián)方簽訂多項(xiàng)合同，強(qiáng)化對(duì)所得稅以及流轉(zhuǎn)稅進(jìn)行籌劃的意識(shí)，完善內(nèi)部監(jiān)督管控，涉及增值稅率的兼營(yíng)問(wèn)題，需對(duì)各類項(xiàng)目進(jìn)行仔細(xì)核算，避免核算不清影響企業(yè)稅收活動(dòng)的開(kāi)展。

（三）項(xiàng)目移交階段稅務(wù)籌劃

在PPP 項(xiàng)目建設(shè)完成后，應(yīng)當(dāng)按照合同要求，轉(zhuǎn)交政府部門(mén)。在此過(guò)程中，項(xiàng)目移交過(guò)程分為不轉(zhuǎn)讓所有權(quán)與轉(zhuǎn)讓所有權(quán)兩類。倘若項(xiàng)目所有權(quán)在移交階段無(wú)須轉(zhuǎn)讓，則無(wú)須考量稅金問(wèn)題［4］；若項(xiàng)目所有權(quán)須轉(zhuǎn)讓，則需要重視稅金問(wèn)題。除此之外，倘若PPP 項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中產(chǎn)生“三流不一致”的問(wèn)題，需樹(shù)立高度的重視意識(shí)，與稅務(wù)機(jī)關(guān)做好溝通協(xié)調(diào)工作，規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，避免損害自身利益，確保項(xiàng)目公司維持穩(wěn)定運(yùn)營(yíng)。

（四）提高稅務(wù)人員的綜合素質(zhì)

在PPP 項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中，稅務(wù)籌劃工作的順利推進(jìn)離不開(kāi)具備專業(yè)財(cái)務(wù)及稅務(wù)知識(shí)的復(fù)合型人才。企業(yè)除了要對(duì)項(xiàng)目建設(shè)各階段的稅務(wù)籌劃工作進(jìn)行探究外，還應(yīng)當(dāng)提高員工的專業(yè)素質(zhì)，提高企業(yè)財(cái)務(wù)人員的稅務(wù)籌劃和管理能力，加深其對(duì)稅收政策的理解，以便靈活應(yīng)用，盡可能多地利用稅收優(yōu)惠政策。首先，要開(kāi)展具有針對(duì)性的教育培訓(xùn)活動(dòng)，幫助員工更好地掌握稅務(wù)知識(shí)。其次，要引進(jìn)高質(zhì)量人才，對(duì)PPP 項(xiàng)目稅務(wù)問(wèn)題進(jìn)行有效梳理，達(dá)到稅務(wù)籌劃的目的。只有解決了稅務(wù)人才儲(chǔ)備問(wèn)題，稅務(wù)籌劃工作才能更好地落實(shí)［5］。

七、結(jié)語(yǔ)

在PPP 項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中，稅務(wù)籌劃工作的充分落實(shí)對(duì)規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)有著至關(guān)重要的意義。由于缺乏經(jīng)驗(yàn)，目前我國(guó)在PPP 項(xiàng)目稅收政策方面缺乏完善的體系，企業(yè)在工作落實(shí)過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)保持良好的溝通，切實(shí)保障稅務(wù)籌劃的科學(xué)性與合理性，最大限度地降低自身稅負(fù)，提升經(jīng)濟(jì)效益。