目標—作業成本管理法在建筑工程中的整合應用

歐廣智　盧君復　謝華軍

近年來，建筑施工企業為贏得市場，低價競標、低價中標及變相讓利的現象屢禁不止，讓建筑施工企業經營效益低下的局面難以根本改變。本文通過對建筑工程項目成本管理進行研究和探索，從而提出解決的方法—目標成本法和作業成本法結合運用，為建筑施工企業的后續項目成本管理提供了方向，為實現建筑施工企業打開利潤空間、提質增效指明了道路。

一、引言

（一）研究背景

在互聯網、大數據、云計算的信息技術時代，傳統的建筑工程項目成本管理模式受到巨大的影響和沖擊，尋求自身成本管理的內在因素改革，從管理中要效益，增強產值利潤創收力，才是改變規模大、產能多、經濟效益不足現狀的關鍵。而建筑業項目的管理猶如拔苗助長，管理缺陷的存在讓企業發展捉襟見肘，建筑施工企業要在競爭激烈的市場獲得長足發展，必須通過創新手段，加強施工成本管理，嚴格控制施工成本，從而獲取較高利潤。

（二）研究目的

通過閱讀相關文獻資料，發現目標成本法及作業成本法單獨運用到建筑工程項目成本管理中都有它的優越性和局限性。目標成本法以市場價格為導向，根據項目本身整體需要決定目標成本并將它分解等級，不僅是企業生產內部的生產成本，更是整個生產周期中的全部資源核算。但鑒于分解依據不足，目標成本逐級分解的合理程度及核算成本的準確性需要進一步思考和管理，因此在分析耗費成本根源因素方面也存在不確定性。

作業成本法在實際產品價值數據計算以及與產品相關的資源消耗計算上精確且合理，尤其是在間接費用的分配方面。但事前控制也就是建筑工程項目預算管理方面力度較弱，它的重心還是在事中和事后的管控和流程方面，對會計人員的專業要求比較高，運用成本也相對較高。但是將上述這兩種方法加以研究和融合，運用到建筑施工管理中，可以形成優劣互補，解決成本管理的難點問題。

二、目標—作業成本管理法在建筑工程項目中的整合應用

（一）G項目概況

G項目為一個研究與教育中心樓項目，建筑面積為30860㎡，工程造價為6200萬元，自項目部成立伊始，便由項目各職能負責人參與目標成本的制定，結合現場的實際情況制定適合G項目的目標作業成本管理模式。

（二）作業的分解、作業中心建立以及歸集思路

目標作業成本管理方法在工程項目的應用是一個全面動態的過程，要根據各個資源動因設計不同的成本庫，再根據項目各個分部分項工程所耗費的作業量分攤各個成本庫中的作業成本量，最終計算出各個分部分項的作業成本，匯總得出總成本。該方法得以有效實施需依賴于較為準確的認定作業及其動因。通過分析研究，G項目施工階段作業認定及動因如下表所示：

1.間接費用作業中心及動因

2.分部分項工程作業分解及動因

（三）目標成本的確定

在建筑施工企業，標后預算是確定項目目標成本的基礎，每個項目的設計、施工環境、施工技術等，具有較大的差異性。所以，目標成本的確定應根據項目具體的施工圖紙及現場實際情況，結合企業施工技術及項目所在區域的市場價格行情，對該項目工程做出相關費用的支出計劃，并與收入計劃進行對比，得到該項目的目標成本利潤值，通過設定目標利潤法，確定目標成本，并對成本實施管理控制。

工程量是施工企業根據施工圖紙或工程量清單，利用工程量計算規則等計算出來的。綜合性單價考慮了市場因素，是經綜合計算后生成的，其內容包括直接工程費、間接費、利潤和附加稅（不含增值稅）。以G項目為例，根據各作業目標成本匯總的分部分項工程目標成本如下：

（四）作業成本的計算

每個工程作業量包含了各自消耗的人工消耗量、材料消耗量、機械消耗量以及相關的間接費用支出。單個作業成本=∑各類資源消耗量×各類資源價格+間接費用作業中心分配的間接費+分攤的其他附加稅費。

1.間接費用的歸集與分配

2.分部分項工程作業中心的成本歸集

對各分部分項工程作業中心進行人工費、材料費和機械費、間接費用的歸集和計算。

（五）目標—作業成本分析

各作業中心成本歸集計算實際成本和目標成本一般都會存在差異，而這種差異又是正常的變動，根據成本分析的基本要求，以G項目為例，我們以實際超支率和計劃超支率相差在5%以上的作業項目作為重點分析項目（如下表）：

根據上述作業成本差異，我們找出了制約成本的人工費、機械費和材料的因素，并進行了更深入的分析，如鋼材、混凝土市場價格上漲，基礎施工遇水等，需要通過及時與甲方簽證進行彌補。G項目在后續的工作中不斷改進和完善，最終達到精細化、過程化和動態化的成本管理，實現成本管理的目標。

（六）過程糾偏與效益評價

目標成本的確定和糾偏應該是一個循環過程，從上述的過程分析結果來看，G項目施工過程中有幾處目標成本偏離實際的情況，另外還出現了節約率超出目標幅度較大的情況，也可能會因為盲目樂觀而放棄對作業成本的分析和控制，如G項目砌體工程多算工程量。這些都在過程中調整了相應的目標成本，并落實到各個部門和生產環節，精確成本計劃，再次評價實際工作效益。經過有效的成本管控，G項目最終實現了成本節約102.66萬元，利潤實現502.66萬元，利潤率達7.73%，同時各節超率均控制在范圍之內。

（七）信息反饋

建筑工程項目的成本管理是全員全方位、全過程、全面動態管理的，開源與節流相結合。通過對實際成本和目標成本的比較分析，我們發現G項目的成本得以加強控制，主要是進行了以下幾個方面的改進：一是建立完善的獎懲制度，調動員工的工作積極性;二是細化分工，明確相應人員權責;三是提升成本管理水平，推進節能降耗環保建設，在作業節點中尋找降本突破口;四做好項目人工、材料、機械費用的控制;五是加強合同變更的風險防范和工程簽證的控制。

三、目標—作業成本管理法實施后成效

（一）提高了項目人員成本管理意識

通過運用目標—作業成本管理，將目標細化到項目各類經營活動中，也要求項目經理必須完善項目管理人員配備，通過實現一人一崗，崗位責任制的管理，提高項目人員的成本管理意識。

（二）成本核算更加準確

通過目標—作業成本管理的實施，將項目層層分解，形成精細化的作業，對成本核算對象和成本項目進行合理的明細分類，針對具體的明細分類作業進行詳細成本核算，使得工程項目的實際成本的核算更加精確。

（三）提高了項目成本的預算能力

通過實際成本的分解，使實際成本更加真實可靠，更接近目標成本，從而達到項目目標作業成本管理為工程項目的成本預算提供了更準確的基礎數據。

（四）增強成本分析，加強企業對工程項目成本的控制

事前確定了目標成本，事中通過作業成本管理方法對實際成本信息進行及時收集與反饋，并對成本變化的具體原因進行進一步分析，及時發現施工成本存在的較大偏差，并采取有效措施糾正成本偏差。

以鋼筋作業中心為例，整個工程劃分到分部分項工程和相應的作業中心，又根據作業中心分別確定了目標成本，劃分細致，明確責任人及相應責任，在對工程或最后變動率分析時，能夠找到具體的原因，追究其責任，總體來看，目標成本起到了對工程耗費的成本監督控制的作用，事后也能起到及時的指導作用。

（五）規范了項目施工管理體系

通過目標—作業成本管理后，對施工成本進行分解，對項目每個管理人員進行工作詳細分工，責任明確到人，進而形成一套完整閉合的管理體系，既實現了成本管控，同時也規范了項目施工管理。

四、目標作業成本管理法在工程項目中的應用建議

（一）建立目標作業成本法的使用規范

要將作業成本法的思想融入成本管理的體系，企業管理層必須要深入一線，認真研究每個項目的實施情況，制定科學合理的使用規范。

（二）完善成本管理信息系統平臺

按照“自上而下、統一規劃、標準先行、分步實施”原則，統籌規劃建設財務共享中心，將企業各部門的數據平臺進行銜接，打造“集中、統一、精益、高效”的成本管理信息化平臺，對目標—作業成本進行動態、全過程的跟蹤控制，幫助建筑施工企業的工程項目進行高效、準確的成本分析。

（三）加強財務部門與項目部的有效溝通

合理將工程項目劃分為各個作業及作業中心，對各個作業所消耗的資源進行歸總，設定對應的成本動因，離不開業務與財務的融合，這就需要財務部門與業務前端也就是項目部進行有效的溝通。

（四）培養復合型人才

將作業成本法融入后，大大了增加了工作量和難度，而財務人員不僅要懂財務專業知識，還需要懂施工流程、造價基礎，業務前端的人員也要對成本效益的概念了然于胸。企業可以加強管理人員的培訓，加強宣傳推廣目標—作業成本法的應用思想和觀念，同時制定相應的激勵制度和政策，調動管理人員的積極性。另外也可以招聘一些復合型且有相關經驗的管理人員，優化人員結構。

（作者單位：廣西建工集團建筑工程總承包有限公司）