基于審計全覆蓋視角下的中央部門預算執行審計研究★

黃德漢

（廣東外語外貿大學）

在信息化背景下，審計全覆蓋是審計機關實現審計監督職能的必然趨勢，是打造“廉潔政府”的重要基礎。我國審計法規定審計機關有權監督預算資金的執行結果，而部門預算執行審計作為預算審計的重要組成部分，直接影響著國家財政審計對于部門預算編制、執行、管理的監督效果，對提升預算管理水平、深化財政制度改革等有著重要意義。

一、文獻綜述

（一）部門預算執行審計相關研究

池國華、陳漢文（2017）發現部門預算在預算編制、預算執行、決算考評中存在諸多問題，認為推進現代預算管理機制的建成，有賴于審計全覆蓋的實現和審計公告制度的健全，加快審計績效轉型。劉艷娜（2021）分析并歸類部門執行預算中出現的主要問題，提出深化部門執行審計全覆蓋的對策方法，包括創新審計組織方式，明確審計范圍，貫徹科技強審，以及嚴格責任追究。廣東省審計學會課題組、劉柱棠（2022）等學者基于系統管理理論，從審計要素、技術、方法、制度、流程五個方面進行優化組合，提高審計效率和效果。

J.L.Luft（2003）整合了預算控制的三種學術觀點，認為政府部門要把預算管理評價落到實處，利用審計外部監督力量不斷對其效益性進行核查與檢測。Noel Hepworth（2014）指出，英國對于部門預算審計的結果表明，審計人員的素質會直接影響到預算審計的質量，因此政府應當廣納審計專業技術骨干，為部門預算審計的順利執行提供基礎。Christopher Bovis（2016）認為，預算執行監察機構在國家統治中體現著特殊作用，英國部門預算執行審計之所以發展成熟，是因為它形成了一個完整的審計鏈條，而其中的中樞就是高質量的審計梯隊。

（二）審計全覆蓋

通過查閱文獻發現，國外研究并未涉及審計全覆蓋的理論和方法，而國內研究僅僅集中于審計全覆蓋的目標、必要性、實現途徑等層面，結合審計實務的具體分析較少。楊愛梅（2015）提出，在大數據背景下，智能化審計將會推動審計全覆蓋變革。這要求審計組織轉換審計方式、改變審計思路、開拓審計視域，建立大數據審計信息平臺系統，建立動態審計計劃以靈活適應政府中心工作變化。蔡春（2016）認為《關于完善審計制度若干重大問題的框架意見》的出臺標志著審計全覆蓋成為完善審計監督制度的必然要求，而它的實現則需要依托審計資源的有效整合和審計方式的變革。陳駿，時現（2018）指出，審計方式的創新不可單純側重技術提升而脫離審計業務，應建立大數據指導下的審計工作模式，完成審計全覆蓋下的模型規劃和數據規劃。王樂青,宋夏云（2021）研究經濟責任審計全覆蓋的現狀，提出要實現經濟責任審計全覆蓋需加快法制建設，更新審計理念，培育人才隊伍，優化組織方式，以及強化審計結果運用。

二、中央部門預算執行審計揭露問題的分析

本文參考國務院審批的年度審計工作報告中“中央部門預算執行審計情況”部分的分類標準，將審計發現的主要問題劃分為五大類：預決算編報問題、資金管理問題、“三公經費”和會議費管理問題、違規越權牟利問題、資產管理問題，并進行細化分析。

根據表1統計數據可知，“資金管理問題”一直占比較高，6年來涉及的問題資金總額占73.13%，且各年間變化幅度較小。說明當前中央部門預算執行審計依然局限于以“資金運用”為主要稽查方向，執行的仍是財務合規性審計，且整改問題并未得到有效改正，屢查屢犯。因此，如何進一步推進財政績效審計，更好地促進部門財政預算體制的改革，提高資金運用效率，是需要重點關注的地方。

表1 五類問題事項的違規金額情況 單位：億元

另一方面，預算編報問題事項占比有上升趨勢，說明中央部門預算執行審計對于預決算編報問題重視程度不斷加強。因此，審計工作應對預算編報問題予以高度重視，一旦事前和事中審計不充分，就會導致年度部門預算編制缺乏準確性、科學性、合理性，從而影響后期財政預算資金的使用，阻礙財政資金發揮其效用，不利于全口徑預算管理。但是，如何提高預算編報審計的效用仍有一定的困難，究其原因，是因為中央部門預算由中央財政直接撥款，部門內部財務管理在資金的管理控制上存在意識欠缺，從而影響部門財務決策，降低預算執行效益。

（一）預決算編報問題的具體情況

從表2可見，各年的重點違規事項主要在于“預算編報不實不完整”和“收支未納入預算管理”，說明許多一級預算部門存在著預算編報未細化具體項目、未將部門下屬單位納入預算編報等問題，可能源于對審計規劃未充分知悉，故加強預算編制管理應重點關注“預算編報不實不完整”和“收支未納入預算管理”方面。

表2 預決算編報問題的違規情況 單位：億元

（二）資金管理問題的具體情況

由表3可見，“資金管理問題”中最為嚴重的屬“會計核算不規范”和“預算資金效益低”兩方面，是歷年來查出的重點問題。“會計核算不規范”在2020年和2021年情況有所緩解，占比為7.41%和6.37%，未來應繼續觀察審計對其會計核算的監管提高作用。

表3 資金管理問題的違規情況 單位：億元

“預算資金效益低”方面，6年共計245.61億元，主要涉及預算資金滯留、閑置、結余資金過多問題，說明當前中央預算單位預算編制不夠合理，預算執行率較低，應當予以重視。

三、部門預算執行審計全覆蓋的改進建議

（一）擴大審計對象的輻射范圍

部門預算執行審計全覆蓋的核心在于對重點審計對象做到橫向全覆蓋，分層次、分階段、有秩序地把相關延伸部門的重點審計事項全部納入審計范疇，但目前審計仍面臨短時間內難以全面審計的問題。為更好實現審計對象的橫向全覆蓋，審計機關應在短期審計規劃的基礎上制定動態的3～5年中長期審計工作計劃，同時考慮協同審計的可能性。

審計人員要關注已審計部門范圍及其往年審計、整改情況，并對部門可能的違規事項進行分類管理，以進行審計安排規劃。一方面，針對重點一級預算單位，做到對重點事項的每年審計，分年度合理規劃部門未審計領域的再審時間和審計比例，不留死角。另一方面，對于其他二、三級預算單位，審計機關應制定統一審查的時間安排表，有效部署審計資源，做到每5年至少輪審一次的要求，不遺漏任何一個預算單位。而且，審計機關應讓被審計單位充分知悉本年度的預算規劃，以提高審計的效率，提高預算效益。

在此基礎上，考慮采取協同審計模式，充分利用外部審計資源，在政府審計不涉及的年度獲取相關的內部審計、外部注冊會計師審計等審計成果。另外，國家審計內部一體化，實現重要信息和審計結果共享，可以避免重復審計而浪費時間、資源，切實提高審計效率和覆蓋程度。

（二）構建大數據聯動審計平臺

部門預算執行審計全覆蓋的工作推進，主要途徑是構建大數據聯動審計平臺。國家審計要求對國有資源、國有資產、公共資金、領導干部經濟責任進行審計全覆蓋，需要一個整合審計信息的系統來支撐信息量巨幅增加，以及繁雜的數據處理過程，加強數據間的聯動性。

構建大數據聯動平臺，就要致力于打造審計機關與預算單位的數據對接系統，服務于審計實務。將審計證據擴大到電子化信息，使預算單位的財務數據、業務數據、管理數據作為線索，來建立部門預算數據解析模型，實現數據的透明化。這使得審計機關可以把不同部委的資料收集起來做橫縱向對比，從數據對碰出現的邏輯問題或異常點中確定風險點，并加強對此風險點的審計。同樣，大數據聯動平臺可以提高審計機關與公檢法系統之間的信息對稱性，從而提高對違法違規問題的整改效力。此外審計機關也應結合審計特點開發統一的政府審計軟件。審計署下設各類審計司用以開展不同類型的審計工作，審計機關內部應當實現信息互通，互相監督。

（三）完善相關審計監督評價體系

部門預算執行審計全覆蓋的長遠發展，必須建立完備的審計監督評價體系。當前部門預算執行審計以財務信息的真實性、合法性為審查標準，已不能滿足需求。審計重點需向績效審計方向轉型，審計意見的站位需提高到國家層面，強化監督問責機制。

一是完善預算編制審計、績效審計相關的法律法規，明確部門領導干部對于預算編制執行的責任。部門預算執行審計雖然有《意見》作為理論指導，但要實現審計全覆蓋，還需要審計署組織專業人員根據當前形勢制定新的工作指南用以推進工作。二是設立審計評價的指標，控制財政審計風險。在實務中審計人員可重點比對某政策出臺前后相關支出占總預算收支的比重，將各項費用支出對應到非財務指標上來評價其使用效益。從源頭減少預算執行違規問題，促進預算單位的廉政建設。三是以政府當年工作任務為中心，站在“宏觀政策”角度確定審計項目。審計的立意不高可能受到審計人員自身水平的限制，審計人員對國家具體政策的理解并不夠深刻。審計機關可以考慮利用外部專家的力量，融合各領域的人才，建立一個特殊的審計部門，專門對部門預算執行審計中涉及專業問題作出解讀，推動預算財政體制的變革。