PSR模型應用于農村環境審計的研究

吳薇 崔曉桐 戴中將

(西京學院會計學院，陜西 西安 710123)

引言

建設生態宜居的美麗鄉村是鄉村生態振興的重要任務，也是習近平“兩山”理論的生動實踐。隨著脫貧攻堅的全面勝利，美麗鄉村建設進入到新的階段，2022年成為鄉村振興的關鍵之年。建設生態宜居的美麗鄉村不僅要求集中治理農業環境突出問題，還要持續改善農村人居環境，提升村容村貌，打造農村“生態”與“宜居”的有機統一，實現鄉村生態振興。鄉村生態振興的主要目標是農村環境治理，包括農村生態環境和農民居住環境，因此農村環境治理也被認為是關系到美麗中國建設成敗的全局性問題[1]。目前，農村環境治理最嚴峻的挑戰就是污染防治攻堅戰，也是全面建成小康決勝時期的3大戰役之一。《中共中央 國務院關于深入打好污染防治攻堅戰的意見》的發布，體現了黨和國家對環境污染問題持續攻堅的堅定決心。其中，打好農業農村污染治理攻堅戰，是全面推進鄉村振興戰略的重要舉措之一。但是，由于農村與城市的不均衡發展，農業農村污染治理一直處于薄弱環節，農業環境污染問題突出，農村人居環境亟待改善。據生態環境部發布數據顯示，全國尚有2/3的行政村沒有達到環境整治要求，農村生活污水治理率僅為25.5%，與“十四五”時期所要達到的攻堅目標尚有較大差距。

審計作為國家監督控制系統之一，承擔著國家治理的監督和約束的職責。國家審計的本質是國家治理這個大系統中內生的具有預防、揭示和抵御功能的“免疫系統”，是國家實現良治的重要途經之一[2]。國家審計與農村環境治理密切相關，其既是農村環境保護專項資金支出、相關政策落實的監控者，又是農村環境治理、污染治理活動的監督者。農村環境審計以第三方獨立的身份，對農村環境污染治理及人居環境整治工作進行監督和約束。因此，進一步發揮審計在環境治理中的監督功能，著力推動審計服務于農業農村污染攻堅戰行動，是建設生態宜居美麗鄉村的必然需求。

目前，針對環境審計的研究主要集中于環境績效審計、資源環境審計等方面，諸多學者從審計模式、審計要素、評價指標等方面對環境審計進行了闡釋，環境績效審計的重點在于農村環境資金的審計，資源環境審計則聚焦于領導干部自然資源資產離任審計。而關于審計如何在農業農村污染攻堅戰行動中發揮作用尚未有人研究。基于此，本文從環境治理流程的視角出發，分析PSR技術應用于農村生態環境審計的可行性，并結合國家審計的“免疫”功能，闡釋審計在農村環境污染治理過程中的作用機理，構建農村生態環境審計的發展路徑，旨在促進鄉村生態振興政策的落實，為審計在鄉村生態振興中的運用提供理論參考。

1 PSR模型應用于農村環境審計的可行性

PSR全稱Pressure(壓力)-State(狀態)-Response(響應)模型，研究的是人類活動與自然環境之間的相互關系。目前，有關PSR模型的研究主要是關于環境評價指標體系的構建，而應用于農村環境審計的研究較少。金晶在國家環境治理與環境政策審計中使用PSR模型闡釋了環境治理形勢變化下環境政策審計的作用機理，并以此構建了環境政策審計的發展路徑[3]。

在以往的農村環境治理中，出現“哪里污染治哪里”以及“先污染，后治理”的局面。在這種末端治理方式下，往往存在著治理周期長、投資大、效果不佳等諸多問題。習近平總書記在“兩山”理論中強調，要堅持“生態優先，綠色發展”，這一科學論斷為鄉村生態振興提供了正確的思想方向。在新時代，環境治理需要轉變思路方式，打破困局，實現農村經濟發展與生態振興的和諧統一。清潔生產理論強調將環境污染的治理思路向全流程治理模式轉變，即構建“源頭防治、過程控制、制度優化”一體化的污染防治體系[4]。在這種模式下，源頭防治是目的，未雨綢繆，把環境污染的苗頭扼殺在搖籃之中；過程控制是基礎，沒有過程控制，源頭防治和制度優化就會大打折扣；制度優化是重點，沒有制度就不會形成抵御，就不會使過程控制中產生的問題得以糾正，源頭防治也無從說起。

基于PSR模型的基本原理，結合“源頭防治、過程控制、制度優化”的全流程治理理念，構建農村生態環境審計3個維度：環境壓力維度(P)，在源頭防治階段，發揮審計的預防功能，通過政府部門制定相關的環保政策、農村專項資金的跟蹤監管等，對農村環境治理工作產生一定的壓力；治理狀態維度(S)，在過程控制階段，通過審計的揭示功能檢查各項環保政策措施的貫徹執行情況，促進治理措施執行到位；措施響應維度(R)，在制度優化階段，發揮審計的抵御功能，通過促進健全農村環境保護制度，規范農村環境審計機制，使審計成果轉化為制度優化的推動力。3個維度相互作用，由此構建全流程治理下的農村環境審計的PSR模型框架，如圖1所示。

PSR模型也反映了三者之間的循環關系。通過對農村環境污染的源頭防治(R+)，發揮審計的預防作用，從而提升農村環境的治理狀態(S+)，最后在前2個環節有效實施的基礎上，落實環境治理的措施響應(P+)；相反，如果審計的預防作用沒有得到有效發揮(R-)，那么就無法保障環境政策的執行與落實(S-)，政策措施也就無法響應(P-)。因此，在PSR模型下的3個審計維度能夠有效促進農村環境污染的治理，提升農村環境的優化路徑。

2 PSR應用于農村環境審計的作用機理

根據審計的“免疫系統”論，國家審計具有預防、揭示和抵御功能，是國家治理的重要工具之一。審計參與到農村環境治理工作中，同樣也能成為農村生態環境的“免疫系統”，實現環境保護的源頭防治、過程控制、制度優化的“全覆蓋”。根據PSR模型所構建的3個審計維度恰好符合環境全流程治理下的工作思路，可以用以解釋農村環境治理中“如何源頭控制、如何過程管理以及如何應對”3個基本問題。基于此，本文分析了PSR應用于農村環境審計的作用機理，對鄉村生態振興背景下的農村環境審計具有指導和借鑒意義。

2.1 環境壓力審計——發揮審計預防功能

《農業農村污染治理攻堅戰行動方案》指出，農業生產污染和農村生活污染是目前農村環境面臨的2個突出問題，其治理的困境在于污染的源頭。以往由于缺失環境預警機制，對于環境污染后知后覺，導致形成“先污染而后治理”的錯誤理念。在這種方式下對于一些生態環境脆弱的地區所造成的污染往往是不可逆轉的，并且在后期修復或治理中要付出極高的成本，包括人力、財力等顯性成本以及環境修復的隱性成本。因此，要想切實解決農村環境污染問題，最迫切的任務就是建立事前預警機制，從源頭上預防環境污染的發生。新時代下習近平總書記曾提出，審計可以“治已病、防未病”，從源頭上遏制農村環境污染恰好體現了審計的“防未病”作用。

環境壓力審計改變以往“先污染，后治理”的末端治理方式，發揮審計的預防功能。審計應在農村環保政策制定、項目立項、資金規劃的初始階段介入，及時發現問題和潛在風險，并盡早做出風險預警提示。在政策執行階段，由于審計具有獨立性、專業性，建立環境審計的事前預警機制和環境影響評價指標。審計機關可以聯合環保部門將各項可能的污染生成可量化的環境壓力指標，對該指標設置警戒值，以此監控該區域內的環境活動，對超出警戒的環境活動進行事前預警，最大限度的對新增污染源進行管控。

此外，由于審計的威懾作用，環境違法違規主體對于經濟利益的追求和違規的后果可以被清晰的認知，在很大程度上約束了農村環境污染行為主體的機會主義行為，提高了違法違規的成本，在防止苗頭性問題演變為趨勢性問題方面發揮了積極作用。

2.2 治理狀態審計——發揮審計揭示功能

在農村農業污染治理攻堅戰中，過程控制是環境治理的基礎，沒有過程控制，源頭防治和制度優化的效果就會大打折扣。過程控制的目的在于，當源頭防治失效時，可以及時控制環境污染的加劇，將環境損失降到最低限度。審計在全流程環境治理理念下的過程控制環節中，通過發揮其揭示功能，實現PSR模型在農村環境審計中的治理狀態。在農村環境治理過程中，實時動態關注農業面源污染防治，對農村環境治理專項資金的分配與使用等進行跟蹤審計，在這一過程中，能夠有效發揮審計的揭示功能，及時發現問題，防止污染的進一步發展。因此，在治理狀態審計中保持對環境污染全過程控制是鄉村環境治理目標的實現基礎。

治理狀態審計就是從過程管理、政策執行和跟蹤監管等方面對農村生態環境進行鑒定與評價。通過信息的鑒定與傳遞，可以揭示出農業農村污染治理攻堅目標是否達成；農村環境治理專項資金的分配、管理與支出情況是否與政策相符合；農村環境治理機制是否存在管理漏洞或障礙；中央和各地方制定的農村環境政策是否有效落實實施。針對上述審計過程中揭示出的問題，在審計的監督之下查錯糾弊，并據此提出審計建議和整改要求，使其具有建設性、科學性和可操作性，為農村環境治理清掃“路障”。

2.3 措施響應審計——發揮審計抵御功能

制度體系是促進鄉村生態治理機制行之有效的保障，能夠在新時代鄉村生態振興中確保鄉村生態治理秩序的穩定性和規范性[5]。目前，我國沒有建立專門的農村環境審計制度，對于環境部門的評估和監督長期以來也處于缺位的狀態，環境治理和監管工作比較困難，使得審計難以在農村基層的環境治理中發揮作用。因此，實現農村環境的有效治理亟需建立新的長效機制填補空白，讓制度成為剛性的約束和不可觸碰的高壓線。

在全流程環境治理過程中，制度優化不僅僅是對環境污染的末端控制，還是對“源頭防治、過程控制”環節的問題發現和經驗總結。措施響應審計主要建立在源頭預防和過程控制的基礎上，發揮審計的抵御功能，對農村環境治理工作進行監督與評價，促進農村環境治理體制的完善。可以利用農村環境審計得出的審計結果，對環境治理的成效、政策執行效果進行客觀評估和評價，分析當前我國各項環境保護機制所存在的問題，針對這些問題提出相應的審計建議，為進一步完善相關政策措施的制定出臺提供借鑒作用。同時，審計機關通過公開審計信息，提升政府政策執行的透明性，發揮農村群眾的監督作用，最終切實做好環境污染的末端治理工作。

3 PSR模型下農村環境審計的發展路徑

通過以上3個審計維度分析，審計在農村環境治理工作中發揮其“免疫”功能，是農村環境治理工作的重要組成部分。審計對于農村環境治理進行事前預防、事中控制、事后謀略，本文據此從壓力、狀態和響應3大方面提出農村環境審計的發展路徑，為農業農村污染治理攻堅戰的有效實施提供參考。

3.1 壓力：完善審計問責機制，加大處理處罰力度

從環境壓力審計維度來看，審計的預防功能在很大程度上來源于審計問責機制所形成的威懾作用，對于環境違規行為能夠起到一定的預防和預警作用。在農村環境審計中，環境責任問責主體包括環保部門、審計機關、檢查機關等，各問責主體之間責任劃分不明確，追究力度不到位，導致農村環境審計易陷入“屢審屢犯”的困境，影響審計機關的公信力和權威性。責任明確是審計問責的基礎，正確厘清責任邊界，找到問題背后人的責任至關重要。同時，針對查處的環境問題，選擇合適的問責方法，引入環境審計問責標準，通過量化后的標準評價問責對象的責任情況。而且，還能充分發揮審計的威懾作用，使當事人明確其行為產生的后果，從而有效預防農村環境違規問題的發生。

此外，還要加大環境責任的處理處罰力度，采取審計結果公告、審計提示、督促整改等方式追究環境責任。對于環境違規的單位不能僅僅問責了之，要加大處罰力度，使其形成威懾效應，避免相關環境部門的懶政庸政，督促地方政府主動承擔起保護鄉村環境，共建美麗鄉村的責任。

3.2 狀態：統籌組織協調合作，協同審計技術創新

從治理狀態審計維度來看，對于農村環境審計的過程控制是重中之重，而農村環境審計涉及面廣、專業性高、審計難度大，僅靠一種審計力量難以實現審計的全覆蓋，無法充分發揮審計的揭示功能。因此，農村環境審計需要強化組織間的協調合作，建立多方合作機制，形成審計合力。打破審計機關的內部界限，建立環境審計信息溝通平臺，以此加強審計的數據建設，共享審計成果；要做到“開門搞審計”，借助不同部門的專業技術和經驗，組建環境審計專家隊伍，提高發現和解決農村環境污染問題的準確度。

在對環境污染的過程管理、政策執行和跟蹤監管等方面進行評估時，還可以全面應用審計現代化信息技術，實現科技強審。在農村環境審計過程中，基礎指標數據獲取難度大，現場調查較為困難，需要轉換審計思路，創新審計方法，結合大數據技術為農村環境審計創造新的審計平臺。農村環境審計利用大數據分析平臺，不僅可以獲取農村人居環境、農業地理信息等基礎數據，實現數據的互聯共通，還可以與可量化的環境壓力指標進行對比分析，提高審計效率和審計質量，為審計更好發揮揭示功能提供技術支持。

3.3 響應：優化審計監督機制，建立環境審計制度

從措施響應審計維度來看，農村環境治理工作需引入完善的環境審計監督機制，利用審計手段發現當前運行管理機制中的問題和漏洞，對環境治理主體的責任履行情況及各項環保政策的實施進行有效監督，才能發揮審計的抵御功能。完善的審計監督機制需要審計結果的公開與透明，尤其是環境保護專項資金審計、政策落實跟蹤審計等審計公告，存在公告數量較少、披露信息較少、審計時滯較長等問題，嚴重影響了社會公眾對于農村環境審計的知情權和監督權。而審計公告和審計信息公開可以加強社會公眾對農村環境審計工作的監督，使農村環境審計工作更加透明，督促基層政府強化相關制度優化，促進農村環境的高質量發展。

無論是完善審計問責機制還是優化審計監督制度，發揮審計的“免疫”功能，都需要農村環境審計制度的支撐。而現行的法律體系中卻缺少專門針對農村環境審計的法律法規，審計準則對于農村環境審計標準也沒有明確具體的規定。農村環境審計工作的有效實施亟需農村環境審計準則的指導，能夠讓審計過程更加規范，審計標準更加明確。因此，建立健全環境審計體系不僅僅是完善審計準則的需要，更是建設生態宜居的美麗鄉村的需要。