管理會計在檢測產業變革中轉變的思考

丑大鵬

摘要：放眼全球制造業發展態勢，檢測產業面臨前所未有的機遇。我國檢測產業也日益壯大。每年的全國檢驗檢測營收規模驚人。文章結合當前檢測產業內外部治理結構進行了深層次闡述，尤其是著眼于未來發展，為深化改革，釋放檢測單位個體的內在活力與能量，以管理會計轉變為角度，在其內部管理機制改革中，結合檢測產業發展的特殊性，以管理會計在成本管控、成本決定主體、戰略定位、營運分析、成本管控體系等視角，就管理會計轉變的思路進行了詳細闡明及論述。

關鍵詞：檢測產品變革；戰略愿景；管理會計；會計核算的轉變；成本管控體系

事業單位機構改革大幕已經拉開，我國檢測產業也面臨重新洗牌。有些省份率先進行了試點。其中的一些省份改革思路，就是以區縣為單位，相近職能事業單位進行整合，幾家帶有檢測性質和色彩的事業單位合為一家。減少相近檢測機構數量，核銷了編制，整合了檢測資源；另外一些沿海發達地區的檢測單位改制成為了企業，建立了適應檢測行業特點的現代化企業機制，拓展了更為廣闊的檢測業務面，在市場競爭中脫穎而出，經濟效益得到了顯著的提升。

在檢測產業的這次變革當中，為了更好適應新的形勢和新的發展契機，特別需要提升檢測產業的管理方式和內部治理機構。其中，管理會計在檢測產業變革中扮演至關重要的角色。本文通過管理會計的戰略構建、管理會計的管理營運分析、管理會計的成本主體轉變、內外因素準備、成本管控體系建設等視角，闡明新的形勢下，轉變管理會計管理思路，重塑合理的內部治理結構，多維度提升檢驗檢測單位的成本管控水平，最終實現檢測單位整體戰略目標。

一、全球檢測產業市場發展綜述

全球檢驗檢測市場主要分布如下幾個行業，零售消費品、食品及農產品、工業產品領域。從檢驗檢測實施主體分析：政府舉辦和工業企業內部檢測占比約六成，其他市場份額被第三方檢測公司瓜分。從發展態勢，第三方檢測市場份額每年逐步增長。整體檢驗檢測市場需求旺盛。

二、我國檢測產業發展概述

當前，我國共有檢驗檢測機構4.9余萬家（截至2020年末），營收規模近3600億元，是世界范圍最具潛力的檢驗檢測市場，這得益于我國是全球最大制造大國背景。國家層面上，檢驗檢測機構為主體的國家級檢測院以科學試驗和檢驗檢測認證為舉辦目的，同時以科學研究性為主。同時存在一些檢測認證大型集團公司，檢測服務主要對象是對外貿易的出口產品；檢測認證省級層面依托政府舉辦的檢測機構，成立了專業檢測中心或科學研究院，檢測能力和專業性強，但檢測單位分散，沒有形成集群效益；在地方層面，也就是區縣級層面上，檢測項目單一，檢測隊伍力量薄弱，甚至跟不上地方特色的產品上市質檢的節奏。

三、管理會計在檢測產業管理中的定位及現狀

檢測行業直觀的業務成果就是符合當時環境下的真實檢測數據，以此來指導和應用生產、生活領域。管理會計通過自己內部核算和管理，來提升檢測單位的內部管理水平，進而促進和提升整體的檢測業務對外服務水平。

在檢測產品的某些領域，管理會計在檢測行業的成本管控方面，仍停留在零基預算模式的成本控制，沒有結合檢測作業下的標準成本法控制成本支出；管理會計在檢測行業的戰略構建方面，只建立了短期和合同管理模式的目標，沒有真正意義上的戰略規劃；管理會計在檢測行業的經營分析方面，仍然是以傳統財務指標和人力考核指標進行指導分析，其他視角下的分析是空白；管理會計在檢測行業的主體仍然停留在檢測單位個體上，在檢測項目和檢測單位自身部門沒有充分展開。

四、管理會計中的決策主體轉變

由于檢測行業實施檢測項目主體不同，決定其管理會計實施主體既可以是檢測單位整體；也可以是內部的管理部門；還可以是列為重點檢測的項目本身。管理會計的決策主體以檢測業務不同進行轉變，更能產生很好的精細化成本決策。

管理會計主體轉變考慮其他因素：必須結合各種檢測業務開展情況，在檢測個體單位自身的戰略管理、預算管控、成本實施、績效考核、風險管控等等。

五、管理會計轉變的內外部因素準備

外部因素包括整體檢測市場環境因素、有關檢測產業法律法規法律環境因素、整體檢測產品發展趨勢等。

內部因素包括：檢測產業人員的管理理念與管理會計核心意識的結合情況、檢測產業個體內部完善的內部組織管理會計集成體系、適合檢測業務行業發展的管理會計報告、檢測業務與管理會計融合的信息化系統。

六、多視角營運指標分析管理會計轉變

當前，檢測產業面臨一個經營環境較為復雜，后續營收能力不確定性等風險。常規的營運分析基礎上，更需要多視角營運目標分析，進而讓決策者清楚，哪些是具有發展潛力前景的檢測業務項目、哪些是長期具有潛力的檢測合作伙伴、哪些是更為有效業務拓寬的渠道、哪些是最為合適的經營管理方式方法等等。以此來提高檢測產業個體的營運管理水平，最終實現其自身的戰略目標。

第一，多視角可選擇范圍。可以從檢測服務區域、檢測部門、送檢客戶、檢測服務、送檢渠道等方面進行數據收集和分析，那些盈利，那些虧損，建立數據模型，通過比對分析，推導出企業成本集約化的科學管理方法。

第二，多視角的信息化環境。通過檢測單位自身信息化支撐系統與會計軟件的深度融合。通過分析，把主要的資源成本傾斜熱點的檢測業務。融合系統出具的數據更具有說服力。維度越多，數據支撐性越好。

第三，多視角的內部管理環境。通過分析，逐步優化內部的組織構架，逐步重建管理制度和管理流程。構建扁平化的檢測受理流程，消除和減少冗余的組織構架。

七、檢測產業管理會計轉變中的成本管控體系

檢測產業中個體的成本水平決定將來其在檢測市場地位的強弱，控制檢測成本、節約其個體的自身費用能耗，對于檢測產業整體來說，意義非凡，決定其到底能走多遠。從檢測水平（檢測報告）來說，應將檢測技術與成本能耗和經濟成果有效融合。

1. 中遠期規劃目標約束檢測成本

通過檢測業務，形成檢測報告，進而獲得檢測收入。同樣也需要考慮具有競爭力的對外價格。將成本總括進檢測業務整個過程。將消耗費用定位于每個檢測環節、每個檢測步驟。所以要將總計成本落實進每個檢測環節，乃至細節。

2. 檢測業務規范與標準成本法

隨著現代工業發展，工業品的制造遵循標準化方向，檢測業務的操作同樣，也要進行成本標準化的推行。每一個檢測業務操作都要按國家標準或國際標準執行。管理會計中的標準成本法，核心思想是以標準成本記錄，然后與反映產品的成本形成整個過程，還有最終結果，從而用以實際對成本的控制。一個是工業操作，一個是管理執行。檢測產業中的成本管控必須在整個檢測業務過程中，嚴格執行檢測規范，在規范指引下，通過標準成本法，計算出具體檢測環節成本，以嚴格控制單位標準成本，進而把控整體的檢測業務成本。

3. 成本預想

檢測個體在檢測市場競爭，其核心力是檢測業務的產品力。嚴格意義上，檢測成本決定其競爭力。降低成本是其瓜分市場蛋糕重要手段。預想檢測業務發展持續力，必須拓展自身業務和檢測軟實力和硬實力。預想人才和儀器的投資，都要納入其戰略定位提前預想設計。通過預想，演練今后競爭的場景，以此，儲備足夠的人才，儲備新的檢測生產操作線，儲備潛在檢測用戶的渠道資源。預想法律等內外風險，以此建立考慮預警機制的成本體系。

八、戰略愿景定位下的管理會計轉變

1. 財政支持模式下的戰略愿景與管理會計轉變

（1）應逐步取消財政全額模式的財政支持模式，建立新型財政差額體系，因地制宜確定國家和檢測中心或院的差額配比原則，條件好的區縣50%財政補助以內甚至可以降低至20%；條件差的欠發達地區至少保證70%以上財政支持力度。釋放改革活力，激發檢測單位個體內在活力。進一步規范使用國家強檢系統后，國家和地方財政抓好檢測項目業務底數，更要充分保障財政支撐能力，堅決避免地方行政單位占用和挪用強制檢測財政資金。

財政支持下的檢測行業個體戰略愿景應立足和強化強檢業務，強化其內控的管理體系，努力提升檢驗檢測業務水平，逐步開拓其他檢測業務領域，打造一支面向局部區域、業務過硬的檢測隊伍。

（2）管理會計成本精細化。有檢測業務必然產生收入與成本支出，需要有更為精細化、科學化管理會計管控收入與支出。檢測業務需要考慮人工成本因素；需要考慮器材消耗與維護成本因素；需要考慮試劑、藥品等低值易耗品成本等等因素。目前財政保障下的事業單位逐步實現財政一體化的管理模式，此種模式基本實現了人、財、物的成本管理與核算。對于檢測類事業單位，急需與生產方面檢測業務銜接與融合，更需要貫通。需要在財政一體化中嵌入一個數據模塊，可以參考區塊鏈的數據結構，使檢測業務項目與費用發生同步，并產生數據。這樣更能科學準確地核算。對今后工作指導更加便利，從容面對突發和劇增的檢測業務。

2. 企業法人模式下的愿景與管理會計轉變

在成熟條件下，檢測中心或院初步具有市場主體地位，財務核算上應積極采用企業會計獨立核算，并向上市公司看齊，如檢測收入的市場化，保證強檢公益服務外，企業模式的收入應向公眾開放和透明，積極尋求收入業務領域向當地工業、農業、服務業拓展。支出也應遵循配比原則，配比有效收入，減少不必要費用支出。

（1）事業單位轉企的會計準備。第一，對本單位資產全方位清理和清查，清理往來款。如出現清理困難情況，如有必要，在當地政府的支持和安排下，成立存續單位。由存續單位承擔往來債權債務，這樣，轉企的檢測公司更能輕裝上陣，專心投入新的生產經營當中。第二，全面盤活固定資產。繼續發揮功效的固定資產確立好殘存價值，轉入新的公司體量。對長久閑置，和待報廢資產，通過財政正常手續報廢，處理難度大的，可以通過拍賣等第三方合作方式變賣，產生收益上交當地財政。第三，所有者權利確權。通過清理清查，在當地政府領導下，當地政府根據法律法規和改革文件精神，通過確權后，以政府紅頭文件形式下發給新公司所有者權利為準，當時時點的所有者權益為新檢測公司所有者權益。

（2）新檢測公司的會計核算的轉變。第一，新公司會計核算將采用適宜市場經濟發展的權責發生制，每筆會計業務是借貸記賬法核算，科目記賬回歸到了借貸記賬法本色的形態，即借貸的關系更加純粹。今后的工作，摒棄原有的收付實現制。第二，月報、季報、年報將以資產負債表、利潤表、現金流量表代替原有的事業單位資產負債表、收入支出明細報表等財務報表。報表閱讀和分析，以經濟效益為核心，通過息稅前利潤、單位人工成本、利息保障倍數、長期資本負債率、現金流量債務比等財務指標分析，科學指引新檢測公司經營工作。

（3）檢驗檢測內部治理管理模式的轉變。第一，以往會計核算模式，根據前一年成本費用發生情況，上報下一年成本費用。新的檢測公司預算會以檢測業務項目為中心，保障民生的強檢，通過國家受理平臺業務取數，國家或地方財政給予財政支持；新檢測公司將充分發掘和開拓當地業務市場，對業務增長迅猛，經濟效益前景好的檢測項目，將下大力氣發展。并在成本方面給予傾斜。對前景不確定性大的，將逐步取消。第二，軟件管理模式轉變。原來單一會計核算軟件將被集會計核算、內控管理、檢測項目管理、合同管理、物料管理、生產調配的ERP取代，每一個業務發生，都會產生數據點對點的管控和跟蹤。真正實現了會計核算與生產經營管理的融合管控。第三，人員崗位轉變。新檢測公司管理下的員工的工作，將變得更加具體，員工的工作量和工作結果從新的績效考核體系中充分體現，一人可以兼任數個崗位，會計可以考取注冊檢測師證，可以參與檢測業務，如能力提升，更可以參加省級或國家實驗室的工作，充分體現多勞多得。每名員工將不滿足一手活、一個崗位。充分激發每名員工的能力潛能。

（4）檢驗檢測合作模式的戰略模式構建。第一，新的檢測公司建立后，應迅速提升新檢測公司的檢測業務水平，積極投身當地工農業務的經濟建設上，以檢帶動測，以測拓展檢，橫向方面，檢測業務面需要拓展；縱向方面，檢測業務更需要高水平的提升。積極組建區域性檢測單位聯盟。如，區縣范圍檢測公司與省會范圍檢測公司聯盟，產能過剩的檢測公司與產能不足的檢測公司聯盟或合作。通過聯盟與合作，彌補自身短板，利用對方長項拓展自身業務，并通過走出去和請進來，迅速提升自己檢測業務能力。第二，與國家實驗室的合作。國家實驗室檢測能力毋庸置疑，檢測數據公信力在社會上得到充分認可，在檢測公司成立后，應積極參與國家實驗室檢測實驗，對經濟效益好，當地工農業有幫助和前景的項目，在得到國家實驗室認可和合作前提下，在檢測公司當地成立國家實驗室的下分實驗項目，在國家實驗室指導下，充分操作檢測實驗，實驗得到第一手實驗數據與國家實驗室比對認可。以此提升自己檢測能力水平。

（5）檢驗檢測自身業務渠道戰略構建。目前，我國強檢平臺中計量器具、目錄中的感應儀器的強制檢定的經費保障由國家財政列支。未來新檢測公司在這部分是可以獲得穩定收益。說明這部分收入可以保證檢測隊伍的人員基本開支。但是，為了新檢驗檢測公司可持續發展，必須要有藍海戰略，必須尋求新的檢驗檢測業務增長點。（第一，電商商品檢驗檢測渠道構建。電商商品已經充斥整個流通市場，實體經濟受到前所未有的沖擊，電商產品的生產渠道多元。除工廠生產的產品外，甚至還有小作坊式家庭工廠生產的產品。部分產品存在質量隱患。這給檢測公司提供了巨大商機。新檢驗檢測公司應根據國家質量安全體系指導商家質量管控，通過檢驗檢測和技術咨詢等手段，提高產品質量，最終成為市場認可的產品。第二，二手車檢驗檢測渠道構建。二手車的檢驗大部分市場被二手車平臺壟斷，檢測費用高，其成本被轉嫁給買家。部分平臺的檢測數據存在造假嫌疑，消費者的申訴維權舉步維艱。新型檢驗檢測公司應積極參與二手車的檢驗檢測市場競爭，可以現場檢測并出具檢驗檢測報告，依靠自己的人才優勢、儀器優勢，搶占二手車檢驗檢測市場。第三，農產品質量檢測渠道構建。目前，農產品的檢驗檢測市場存在真空地帶，在某些地區，農民創立了糧食品牌和深加工基地，糧食制品的等級品質急需第三方檢驗鑒定。檢驗檢測公司可以通過自身業務檢驗檢測，出具糧食等農作物檢測報告。第四，環境檢驗檢測渠道構建。老百姓對自己生活品質有很大需要，尤其是新房裝修后，需要檢測室內空氣質量，檢驗檢測公司可以通過自己的儀器對室內房間進行檢測，排除污染源。

九、結語

管理會計在企事業內部管理的重要性不言而喻。就檢驗檢測行業而言，通過加強管理會計的一系列化管理，重塑檢測單位的戰略定位和戰略構建，結合自身的檢測能力，制定中長期發展目標，進一步融合檢測業務和會計管理平臺，分析和指引檢測業務科學有效發展，從而進一步降低檢測業務成本，有效管控檢測業務風險。通過一系列的管控會計轉變，進而提升檢測行業的內部治理能力。

【作者單位：洮南市食品檢驗檢測中心（洮南市產品質量計量檢測中心）】