短視頻平臺(tái)企業(yè)與收入相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)研究

譚玉潔

（作者單位：廣西大學(xué)工商管理學(xué)院）

一、背景概述

短視頻即短片視頻，是一種新興的互聯(lián)網(wǎng)內(nèi)容傳播方式，其由于時(shí)長(zhǎng)短、內(nèi)容豐富、便于錄制等特點(diǎn)受到了大眾青睞。隨著短視頻的不斷發(fā)展，短視頻平臺(tái)企業(yè)的業(yè)務(wù)模式日益復(fù)雜。在這樣的形勢(shì)下，對(duì)短視頻平臺(tái)企業(yè)的審計(jì)變得越來越重要。然而，短視頻企業(yè)有著交易模式線上化、變現(xiàn)渠道多樣化等不同于傳統(tǒng)制造業(yè)企業(yè)的特點(diǎn)，這使得其與收入相關(guān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與傳統(tǒng)制造業(yè)企業(yè)有較大不同，尤其是重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，因而對(duì)短視頻平臺(tái)企業(yè)收入相關(guān)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的研究具有重大意義。目前，對(duì)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的研究并不缺乏，如應(yīng)佩容分析了收入舞弊的手段及表現(xiàn)方式[1]，宋迎春等人探究了新零售模式下企業(yè)收入審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)[2]，還有對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)[3]、茶葉企業(yè)[4]、網(wǎng)絡(luò)游戲企業(yè)[5]收入審計(jì)的研究。但這些研究大多圍繞傳統(tǒng)企業(yè)進(jìn)行，以短視頻平臺(tái)企業(yè)為研究對(duì)象的相對(duì)較少。本文即以短視頻平臺(tái)企業(yè)為研究對(duì)象，旨在豐富現(xiàn)有的審計(jì)理論，為短視頻平臺(tái)企業(yè)的審計(jì)提供參考。

二、案例分析

本文以A 公司為例，分析短視頻平臺(tái)企業(yè)與收入相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。A 平臺(tái)是A 公司旗下的產(chǎn)品，它是典型的短視頻平臺(tái)。A 平臺(tái)最開始用于制作和分享動(dòng)態(tài)圖片。2012 年A 平臺(tái)轉(zhuǎn)型為短視頻社區(qū)。隨著智能設(shè)備和無線網(wǎng)絡(luò)的普及，2015 年后，A 平臺(tái)迎來了良好的發(fā)展時(shí)機(jī)。2021 年，A 公司正式在港交所上市。

根據(jù)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)分為財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，下文即從這兩方面對(duì)A 公司的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行研究。

（一）財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)主要分為宏觀層面、行業(yè)層面和公司層面存在的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

在宏觀層面，短視頻平臺(tái)企業(yè)在政策監(jiān)管和法律訴訟方面有著較大的風(fēng)險(xiǎn)。在政策監(jiān)督上，用戶上傳的短視頻種類繁多，其中不乏低俗、暴力等內(nèi)容，一些短視頻平臺(tái)從事電商業(yè)務(wù)，存在部分產(chǎn)品質(zhì)量低劣、商家缺少資質(zhì)等問題，因此短視頻平臺(tái)企業(yè)屢屢受到有關(guān)部門的約談等。另外，用戶每天在平臺(tái)上傳的視頻數(shù)量眾多，逐一仔細(xì)審核需要花費(fèi)大量的成本，但如果不仔細(xì)審核又會(huì)存在疏漏，可能因?yàn)椴糠肿髌非址钢鳈?quán)、傳播權(quán)而被起訴，一旦敗訴，短視頻平臺(tái)企業(yè)作為經(jīng)營(yíng)主體可能面臨不菲的賠款。同時(shí)，隨著版權(quán)意識(shí)的不斷增強(qiáng)，短視頻平臺(tái)企業(yè)被版權(quán)方起訴的可能性增加，因此存在較大的法律風(fēng)險(xiǎn)。

在行業(yè)層面，A 平臺(tái)面臨著激烈的競(jìng)爭(zhēng)，如抖音、嗶哩嗶哩、西瓜視頻、微視、秒拍等都是強(qiáng)大的競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手。在各個(gè)業(yè)務(wù)層面，A 平臺(tái)也有競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手，如在電商業(yè)務(wù)上，有淘寶、京東等行業(yè)龍頭；在直播業(yè)務(wù)上，有虎牙、斗魚、花椒、CC直播等平臺(tái)；其他業(yè)務(wù)如游戲也有較多競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手。總體而言，短視頻平臺(tái)企業(yè)間的競(jìng)爭(zhēng)十分激烈。

在公司層面，從A 公司2019—2021 年的年報(bào)看，雖然其收入較高，且逐年增加，但其成本費(fèi)用也居高不下，且增幅較大，尤其是其銷售及營(yíng)銷開支3 年來迅速升高，使得其經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量迅速降低，甚至2021 年其經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量已經(jīng)為負(fù)值。可見，隨著銷售及營(yíng)銷開支的迅速增加，A 公司逐漸由盈轉(zhuǎn)虧，2021 年主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)為負(fù)，現(xiàn)金流靠融資活動(dòng)支撐，存在較大的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

總的來說，從宏觀層面、行業(yè)層面來看，短視頻平臺(tái)企業(yè)監(jiān)管壓力較大，法律風(fēng)險(xiǎn)高，行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)激烈；從公司層面看，A 公司經(jīng)營(yíng)狀況欠佳，2021 年經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量均為負(fù)，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)較高，因此其財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較高。

（二）認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

1.直播業(yè)務(wù)中平臺(tái)與主播間的關(guān)系復(fù)雜帶來的風(fēng)險(xiǎn)

觀眾打賞的禮物需要在平臺(tái)和主播之間進(jìn)行分配，然而主播與平臺(tái)之間的關(guān)系多種多樣，有簽約主播，也有未簽約主播，且不同級(jí)別的主播合約也會(huì)有所不同，這就涉及平臺(tái)究竟按責(zé)任人用總額法確認(rèn)收入，還是按代理人用凈額法確認(rèn)收入的問題。筆者認(rèn)為，對(duì)于未簽約主播，其直播方式、直播內(nèi)容和時(shí)間均較為自由，與公司之間為合作關(guān)系而非勞動(dòng)關(guān)系，根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，采取凈額法較為合理；而對(duì)于簽約主播，則應(yīng)根據(jù)具體合約內(nèi)容進(jìn)行判斷，若對(duì)直播時(shí)間有較為嚴(yán)格的限制并簽署獨(dú)家合作條款，則應(yīng)屬于雇傭關(guān)系，對(duì)于主播直播打賞所得可按總額法確認(rèn)收入。而事實(shí)上，許多短視頻企業(yè)并未進(jìn)行區(qū)分，如A 公司按總額基準(zhǔn)記錄虛擬物品銷售收入，而根據(jù)協(xié)議中的預(yù)先厘定比例支付給主播的收入分成于合并損益表內(nèi)確認(rèn)為銷售成本。收入的確認(rèn)究竟采用總額法還是凈額法對(duì)收入的發(fā)生和準(zhǔn)確性認(rèn)定有較大影響，如果采用凈額法，則確認(rèn)的收入較低，如果采用總額法，則確認(rèn)的收入較高，可見A 平臺(tái)在直播打賞收入的發(fā)生認(rèn)定方面存在較大的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

2.懸掛在賬面上的虛擬貨幣

對(duì)于用戶賬面上未消費(fèi)的虛擬貨幣，目前多數(shù)短視頻平臺(tái)如A 公司等推出的虛擬貨幣是不可退費(fèi)的，而部分用戶可能由于平臺(tái)體驗(yàn)感不佳、忘記使用或其他原因?qū)е缕涮摂M貨幣長(zhǎng)時(shí)間懸掛在賬面上，對(duì)于這部分虛擬貨幣，何時(shí)確認(rèn)收入成為一個(gè)需要判斷的問題。目前，從A 公司的招股說明書中并沒有找到對(duì)于這部分虛擬貨幣何時(shí)確認(rèn)收入的詳細(xì)披露，但顯然，由于長(zhǎng)時(shí)間未用的虛擬貨幣被消耗的可能性較小，將這部分沉淀虛擬貨幣一直放在合同負(fù)債中是不合適的，需要選擇一個(gè)恰當(dāng)?shù)臅r(shí)間點(diǎn)進(jìn)行收入的確認(rèn)，但這個(gè)時(shí)間點(diǎn)在目前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中并未有非常明確的規(guī)定，這就給收入的確認(rèn)帶來了一定的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

3.直播帶貨中商家委托方式多樣化帶來的風(fēng)險(xiǎn)

直播帶貨中，商家存在多種委托直播帶貨的模式，不同的模式其收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)也不盡相同，這就給收入的截止認(rèn)定帶來了較大的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。第一種模式，商家通過平臺(tái)與主播達(dá)成合作，由平臺(tái)的主播為商家提供帶貨服務(wù)，商家給予主播傭金，平臺(tái)可以獲得一部分提成，但由于產(chǎn)品銷售存在退貨問題，而電商行業(yè)由于存在7 天無理由退貨條款，退貨比例較高，退貨率也難以準(zhǔn)確計(jì)量，且許多電子商務(wù)平臺(tái)入駐的商家在退貨期滿或消費(fèi)者確認(rèn)收貨并付款時(shí)確認(rèn)收入，故而傭金在下單時(shí)也難以確定，根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則收入確定條件之一“收入的金額能夠可靠計(jì)量”，因此此時(shí)還不宜確認(rèn)傭金收入，需在退貨期滿或消費(fèi)者確認(rèn)收貨并付款或其他可以確定傭金金額時(shí)才能確認(rèn)傭金收入。第二種模式，由商家內(nèi)部員工進(jìn)行直播帶貨，或與外部主播私下達(dá)成合作，由其長(zhǎng)期為該店鋪直播帶貨。這種模式下，平臺(tái)往往只收取較低的技術(shù)服務(wù)費(fèi)，這就需要看平臺(tái)的具體規(guī)定，若平臺(tái)是根據(jù)訂單量收取技術(shù)服務(wù)費(fèi)，則收入的金額在消費(fèi)者下單時(shí)便能確定，此時(shí)便可以進(jìn)行收入的確認(rèn)。

4.在線營(yíng)銷服務(wù)業(yè)務(wù)多元化帶來的風(fēng)險(xiǎn)

短視頻平臺(tái)營(yíng)銷服務(wù)種類繁多，如A 公司的在線營(yíng)銷服務(wù)包括廣告服務(wù)、A 粉條、與第三方合作的廣告業(yè)務(wù)等。

廣告服務(wù)的模式因廣告商的不同而有所差異，大型廣告合作商與短視頻平臺(tái)間的交易數(shù)額較大，但大型廣告商數(shù)量有限，因而更傾向于簽訂具體的廣告協(xié)議，由協(xié)議約定具體的營(yíng)銷及服務(wù)費(fèi)用計(jì)算方式，此時(shí)廣告服務(wù)所帶來的收入需要根據(jù)具體的合約內(nèi)容來進(jìn)行確定。對(duì)于小型廣告商，由于其數(shù)量眾多，金額較小，短視頻平臺(tái)為其提供專門的渠道，廣告商可以通過短視頻平臺(tái)開設(shè)的應(yīng)用程序進(jìn)行廣告投放，廣告商需要預(yù)繳部分廣告費(fèi)，預(yù)先充值的廣告費(fèi)不能馬上確認(rèn)收入，而應(yīng)在完成履約任務(wù)后確認(rèn)收入。計(jì)費(fèi)方式也不盡相同，就A 公司而言，廣告計(jì)費(fèi)方式主要有千人成本（Cost Per Mille，CPM）、每點(diǎn)擊成本（Cost Per Click，CPC）和目標(biāo)轉(zhuǎn)化出價(jià)功能（Optimization Cost Per Click，OCPC）3 種，需要根據(jù)具體的方式進(jìn)行收入的確認(rèn)。可見A 平臺(tái)計(jì)費(fèi)模式非常復(fù)雜，需要進(jìn)行詳細(xì)區(qū)分，相應(yīng)的收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)和金額可能存在較大的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

表1 A 公司部分財(cái)務(wù)數(shù)據(jù) （單位：萬元）

A 粉條是A 公司推出的一項(xiàng)付費(fèi)投放業(yè)務(wù)，內(nèi)容創(chuàng)作者可以通過A 粉條將其作品在指定時(shí)間內(nèi)向目標(biāo)數(shù)目的觀眾推廣，以增加粉絲數(shù)量或視頻觀看次數(shù)。用A 粉條推廣作品的方式主要有兩種：一是作品快推，二是精確推廣。作品快推是按展現(xiàn)次數(shù)進(jìn)行計(jì)費(fèi)，即為時(shí)點(diǎn)履約義務(wù)，每展現(xiàn)一次該作品便完成了一次履約義務(wù)，因此作品快推的收入在作品展示時(shí)便可以確認(rèn)。精準(zhǔn)推廣則更加智能化，有多種方式可供用戶選擇，不同的推廣方式收入確認(rèn)的時(shí)間也不同。

對(duì)于第三方合作的廣告業(yè)務(wù)，通常情況下，廣告商先委托短視頻平臺(tái)投放廣告，該收益與風(fēng)險(xiǎn)由短視頻企業(yè)承擔(dān)，短視頻平臺(tái)再委托第三方平臺(tái)投放廣告，由于短視頻平臺(tái)通過合作合約獲得第三方平臺(tái)服務(wù)的控制權(quán)，因此短視頻平臺(tái)是此類營(yíng)銷服務(wù)合約的履行主要責(zé)任人，此類與第三方合作的廣告業(yè)務(wù)按總額基準(zhǔn)確認(rèn)來自客戶合約的收入，并將來自第三方平臺(tái)的費(fèi)用以銷售成本列賬；但若短視頻平臺(tái)只起到中介作用，不承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬，只收取手續(xù)費(fèi)，此時(shí)則需要按凈額法確認(rèn)收入。可見對(duì)于與第三方合作的廣告業(yè)務(wù)在收入的準(zhǔn)確性方面存在一定的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

總體而言，短視頻平臺(tái)企業(yè)由于其業(yè)務(wù)種類繁多，且交易多為線上交易，交易模式復(fù)雜，導(dǎo)致其與傳統(tǒng)行業(yè)相比存在較高的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

三、總結(jié)與建議

（一）總結(jié)

首先，在財(cái)務(wù)報(bào)表方面，短視頻平臺(tái)企業(yè)面臨較大的監(jiān)管壓力；由于審核不到位，用戶上傳的視頻可能侵犯版權(quán)方的著作權(quán)，從而使短視頻平臺(tái)企業(yè)面臨較高的法律風(fēng)險(xiǎn)；短視頻行業(yè)層面和各業(yè)務(wù)層面的競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手較多，競(jìng)爭(zhēng)較為激烈；另外，A 公司2021 年經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量均為負(fù)值，有較大的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

其次，在認(rèn)定層面，由于短視頻平臺(tái)企業(yè)業(yè)務(wù)趨于多元化，主要包括直播、電商、在線營(yíng)銷服務(wù)等多種業(yè)務(wù)，而單個(gè)業(yè)務(wù)下又涉及多種交易模式，其收入的認(rèn)定非常復(fù)雜，收入的發(fā)生、截止、準(zhǔn)確性等認(rèn)定存在較大的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

（二）建議

短視頻平臺(tái)企業(yè)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較高，為了將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在合理范圍內(nèi)，就需要把檢查風(fēng)險(xiǎn)控制在較低水平。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要保持職業(yè)懷疑，警惕企業(yè)是否存在造假動(dòng)機(jī)及跡象，并在容易發(fā)生錯(cuò)報(bào)的相關(guān)認(rèn)定處進(jìn)行仔細(xì)核查分析。例如，直播業(yè)務(wù)中收入確認(rèn)總額法與凈額法的選擇是否恰當(dāng)，懸掛在賬面上的虛擬貨幣是否選擇了恰當(dāng)?shù)氖杖氪_認(rèn)時(shí)點(diǎn)，直播帶貨中是否考慮了商家委托方式的不同所帶來的收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的變化，在線營(yíng)銷服務(wù)業(yè)務(wù)中是否考慮了不同營(yíng)銷方式所帶來的收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)和金額的變化，這些事項(xiàng)可能會(huì)對(duì)收入的發(fā)生、截止或準(zhǔn)確性認(rèn)定產(chǎn)生較大的影響。同時(shí)，短視頻平臺(tái)企業(yè)與傳統(tǒng)企業(yè)有較大不同，其交易多在線上進(jìn)行，交易數(shù)量龐大，人工難以一一進(jìn)行核實(shí)，因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要提高專業(yè)水平，充分利用現(xiàn)代分析工具，盡可能地降低檢查風(fēng)險(xiǎn)，以確保將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在合理范圍之內(nèi)。