論數(shù)智化環(huán)境下會(huì)計(jì)法規(guī)的優(yōu)化與完善

劉勤 劉情唱

【摘要】數(shù)智技術(shù)的快速發(fā)展為會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型帶來了新的利器， 并正在影響著傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的流程、 組織、 技術(shù)及觀念。相關(guān)會(huì)計(jì)法律、 法規(guī)、 條例和規(guī)章需要與時(shí)俱進(jìn)地優(yōu)化與完善， 以應(yīng)對新技術(shù)不斷發(fā)展帶來的沖擊。本文在梳理我國現(xiàn)行會(huì)計(jì)相關(guān)法律法規(guī)的基礎(chǔ)上， 從會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)及其人員設(shè)置、 會(huì)計(jì)信息安全等方面對數(shù)智化背景下會(huì)計(jì)相關(guān)法規(guī)的適用性進(jìn)行了簡要分析， 并探討了我國會(huì)計(jì)法規(guī)的總體修訂策略， 由此對《會(huì)計(jì)法》及相關(guān)部門規(guī)章的進(jìn)一步優(yōu)化和完善提出了一些原則性建議， 以期為未來相關(guān)法規(guī)的修訂工作提供參考。

【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)法規(guī)；會(huì)計(jì)信息化；數(shù)智技術(shù)；會(huì)計(jì)工作

【中圖分類號】F230? ? ? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】A? ? ? 【文章編號】1004-0994（2023）22-0049-7

新一代數(shù)智技術(shù)的快速迭代不僅為社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來了新引擎， 同時(shí)也為會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型帶來了新的利器。它正在改變著傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的流程、 組織、 技術(shù)及觀念等， 并引發(fā)會(huì)計(jì)行為、 會(huì)計(jì)方法、 會(huì)計(jì)工作、 會(huì)計(jì)監(jiān)督、 會(huì)計(jì)責(zé)任、 會(huì)計(jì)職能等方面的深層次變化。為規(guī)范和引導(dǎo)新時(shí)期會(huì)計(jì)工作的持續(xù)發(fā)展， 相關(guān)的法律、 法規(guī)、 條例和規(guī)章等需要進(jìn)一步優(yōu)化和完善。為持續(xù)適應(yīng)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展， 《中華人民共和國會(huì)計(jì)法》（簡稱《會(huì)計(jì)法》）及其相關(guān)的會(huì)計(jì)法規(guī)從20世紀(jì)80年代頒布起， 經(jīng)歷了數(shù)次修訂， 為改革開放以來我國會(huì)計(jì)事業(yè)的快速發(fā)展?fàn)I造了很好的法律環(huán)境。隨著以“大智移云物區(qū)”為代表的新一代數(shù)智技術(shù)的應(yīng)用與普及， 以及財(cái)務(wù)共享服務(wù)、 財(cái)務(wù)機(jī)器人、 智能財(cái)務(wù)系統(tǒng)、 行業(yè)AI大模型等新型財(cái)務(wù)管理模式、 工具及系統(tǒng)的出現(xiàn)與發(fā)展， 會(huì)計(jì)工作正在面臨持續(xù)不斷的挑戰(zhàn)。這就需要我們對數(shù)智化環(huán)境下現(xiàn)行會(huì)計(jì)法律法規(guī)的適用性和具體修訂進(jìn)行持續(xù)研究和探索。

過去十余年， 我國學(xué)者針對《會(huì)計(jì)法》《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》和《企業(yè)會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》等法規(guī)進(jìn)行了深入的研究， 并對會(huì)計(jì)信息化建設(shè)的相關(guān)內(nèi)容提出了一些很好的建議（黃菊英，2014；周衛(wèi)華，2017；王風(fēng)華和李金克，2017；唐國平等，2018；姜宏青，2018；徐崢，2018；黃申，2019；張慶龍，2021）。這些研究為會(huì)計(jì)法規(guī)的持續(xù)完善奠定了堅(jiān)實(shí)的理論基礎(chǔ)。但總體而言， 已有研究未能有效解釋智能技術(shù)對會(huì)計(jì)工作的影響機(jī)理。此外， 由于新一代數(shù)智技術(shù)的介入， 會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)正面臨信息處理黑箱化、 信息安全職責(zé)不清、 數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一等新問題， 這些問題若解決不當(dāng)， 可能會(huì)影響會(huì)計(jì)創(chuàng)新以及未來會(huì)計(jì)事業(yè)的健康發(fā)展。為此， 需要進(jìn)一步分析復(fù)雜經(jīng)濟(jì)、 技術(shù)環(huán)境下會(huì)計(jì)的特征， 進(jìn)一步剖析數(shù)智化對會(huì)計(jì)相關(guān)法律法規(guī)的影響， 拓展和豐富新一代數(shù)智技術(shù)與會(huì)計(jì)法律法規(guī)關(guān)系的研究， 為會(huì)計(jì)信息化相關(guān)法律法規(guī)的修訂提供經(jīng)驗(yàn)證據(jù)和對策建議。

一、 數(shù)智技術(shù)發(fā)展對會(huì)計(jì)工作的影響

自1946年電子數(shù)字計(jì)算機(jī)誕生以來， 以計(jì)算機(jī)技術(shù)為代表的傳統(tǒng)信息技術(shù)逐步改變了人類的生活和工作方式。信息技術(shù)正在利用其高速、 準(zhǔn)確、 智能等特點(diǎn)， 幫助會(huì)計(jì)人員實(shí)時(shí)、 精準(zhǔn)、 安全地收集宏微觀經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)， 快速、 精細(xì)、 高效地對會(huì)計(jì)信息進(jìn)行存儲(chǔ)和處理， 方便、 智能、 人性化地為管理者和決策者提供所需的宏微觀信息。而以“大智移云物區(qū)”為代表的新一代數(shù)智技術(shù)的出現(xiàn)與發(fā)展， 對會(huì)計(jì)工作產(chǎn)生了巨大的影響。

1. 數(shù)智技術(shù)在會(huì)計(jì)工作中應(yīng)用的主要階段。截至今天， 傳統(tǒng)信息技術(shù)以及新一代數(shù)智技術(shù)在我國會(huì)計(jì)行業(yè)中的應(yīng)用已經(jīng)歷了電算化、 信息化和數(shù)智化三個(gè)發(fā)展階段（劉勤和楊寅，2019）。

（1）電算化階段（1970年代末 ～ 1990年代初）。該階段的特點(diǎn)是用小型數(shù)據(jù)庫和簡單的計(jì)算機(jī)軟件取代部分人工會(huì)計(jì)核算工作， 初步實(shí)現(xiàn)從工資核算、 固定資產(chǎn)核算、 成本核算等單項(xiàng)核算到利用計(jì)算機(jī)輔助賬務(wù)處理的轉(zhuǎn)變（楊紀(jì)琬，1985）。這一階段的會(huì)計(jì)軟件與會(huì)計(jì)人員的工作基本上是分離的， 信息技術(shù)并沒有改變財(cái)務(wù)處理的流程和組織結(jié)構(gòu)， 只是用軟件實(shí)現(xiàn)了部分處理環(huán)節(jié)的自動(dòng)化。

（2）信息化階段（1990年代初 ～ 2010年）。ERP的誕生和計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)的普及使得會(huì)計(jì)進(jìn)入了信息化階段（周金華，2003）， 企業(yè)開始利用其強(qiáng)大的數(shù)據(jù)處理能力和網(wǎng)絡(luò)傳輸能力， 將業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)進(jìn)行初步整合， 實(shí)現(xiàn)對業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)信息的快速處理和實(shí)時(shí)共享， 初步實(shí)現(xiàn)了財(cái)會(huì)信息的跨時(shí)空處理和利用， 逐步實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)從核算型向管理型的轉(zhuǎn)變（楊周南，2003）， 信息技術(shù)成為財(cái)務(wù)流程乃至業(yè)務(wù)流程的優(yōu)化和再造工具。特別是2005年以后， 隨著財(cái)務(wù)共享服務(wù)模式在我國的逐步普及， 會(huì)計(jì)信息化進(jìn)程在移動(dòng)通信、 云計(jì)算和大數(shù)據(jù)等數(shù)智技術(shù)的有力支撐下獲得了突破性進(jìn)展。盡管如此， 處于會(huì)計(jì)信息化階段的財(cái)務(wù)共享服務(wù)， 主要針對的是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)流程的信息化處理， 并未真正實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)活動(dòng)流程、 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)流程和管理會(huì)計(jì)流程的全面智能化（張瑞君等，2010）。

（3）數(shù)智化階段（2010年以后）。此階段大數(shù)據(jù)、 人工智能等技術(shù)取得突破性進(jìn)展， 尤其是2022年底ChatGPT等基于機(jī)器學(xué)習(xí)的通用大模型得到了實(shí)質(zhì)性應(yīng)用， 財(cái)務(wù)管理面臨著新的機(jī)會(huì)和挑戰(zhàn)， 財(cái)務(wù)預(yù)測決策、 財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管控以及財(cái)務(wù)成本管理等有了更先進(jìn)的算法、 模型和工具（劉勤等，2014；劉勤，2023）。數(shù)據(jù)處理技術(shù)可以匯集更全面的數(shù)據(jù)， 商業(yè)智能和專家系統(tǒng)能夠綜合不同專家的意見， 移動(dòng)計(jì)算可以幫助財(cái)務(wù)人員隨時(shí)隨地完成管理工作， 財(cái)務(wù)機(jī)器人可以實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)管理活動(dòng)的自動(dòng)化甚至智能化操作， 現(xiàn)代系統(tǒng)集成技術(shù)可以消除業(yè)務(wù)、 財(cái)務(wù)和稅務(wù)等之間的信息和管理壁壘。以大智移云物區(qū)等為代表的新一代數(shù)智技術(shù)的發(fā)展給會(huì)計(jì)事業(yè)帶來了新的發(fā)展契機(jī)， 正在推動(dòng)會(huì)計(jì)從信息化向數(shù)智化轉(zhuǎn)變。

2. 數(shù)智技術(shù)發(fā)展對會(huì)計(jì)工作的影響分析。當(dāng)前， 數(shù)智技術(shù)的發(fā)展對會(huì)計(jì)工作方式、 會(huì)計(jì)職能、 會(huì)計(jì)觀念、 內(nèi)部控制等方面帶來了很大的影響。這些影響主要表現(xiàn)在以下方面：

（1）對會(huì)計(jì)工作方式的影響。會(huì)計(jì)工作不再基于手工的信息處理模式， 而是轉(zhuǎn)變?yōu)槔脭?shù)智技術(shù)的信息處理模式。從固定場所辦公到移動(dòng)環(huán)境辦公， 從處理紙質(zhì)票據(jù)到處理電子數(shù)據(jù)， 從面對面簽字蓋章到網(wǎng)上數(shù)字簽名等， 會(huì)計(jì)工作方式發(fā)生了巨大變化。

（2）對會(huì)計(jì)職能的影響。會(huì)計(jì)職能正從核算型向管理型轉(zhuǎn)變。傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)確認(rèn)、 計(jì)量、 記錄和報(bào)告等核算型工作正逐步被數(shù)智化信息系統(tǒng)所取代， 一部分會(huì)計(jì)人員將其工作重點(diǎn)轉(zhuǎn)向預(yù)測、 決策和經(jīng)營分析等， 另一部分會(huì)計(jì)人員則開始關(guān)注財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)的緊密結(jié)合， 試圖把業(yè)財(cái)融合推向新的高度。

（3）對會(huì)計(jì)觀念的影響。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)采用的是一種面向過去的時(shí)空觀， 通過對以往的業(yè)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行記錄和總結(jié)， 對業(yè)績和行為作出評價(jià)， 并以此指導(dǎo)現(xiàn)實(shí)事務(wù)。而在數(shù)智化環(huán)境下， 會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)通過網(wǎng)絡(luò)和云平臺(tái)對數(shù)據(jù)進(jìn)行直接采集， 實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)的一體化處理， 使會(huì)計(jì)核算從事后靜態(tài)核算轉(zhuǎn)變?yōu)槭轮猩踔潦虑暗膭?dòng)態(tài)核算。

（4）對內(nèi)部控制的影響。隨著會(huì)計(jì)處理自動(dòng)化程度的逐步提高， 特別是RPA、 IPA、 GPT等類似黑箱的智能系統(tǒng)應(yīng)用， 會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)發(fā)生了巨大變化， 信息安全受到了越來越大的挑戰(zhàn)， 會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的內(nèi)部控制問題得到了越來越普遍的關(guān)注。對于會(huì)計(jì)不相容崗位的認(rèn)識(shí)， 在數(shù)智化環(huán)境下也發(fā)生了很大變化， 當(dāng)前更加注重系統(tǒng)開發(fā)人員和系統(tǒng)運(yùn)行人員不能相容的問題。

二、 我國現(xiàn)行會(huì)計(jì)法律法規(guī)概況

1. 我國會(huì)計(jì)法律法規(guī)體系。會(huì)計(jì)法律法規(guī)體系是調(diào)整經(jīng)濟(jì)關(guān)系中各種會(huì)計(jì)關(guān)系的法律規(guī)范的總稱， 包括會(huì)計(jì)法律、 會(huì)計(jì)行政法規(guī)、 會(huì)計(jì)行政規(guī)章和規(guī)范性文件等， 是由各項(xiàng)會(huì)計(jì)法律法規(guī)所組成的具有一定結(jié)構(gòu)和功能且相互聯(lián)系、 相互作用的有機(jī)整體。按照我國法律法規(guī)的層級， 對我國與會(huì)計(jì)相關(guān)的法律法規(guī)進(jìn)行梳理， 具體如表1所示。

（1）會(huì)計(jì)法律。會(huì)計(jì)法律是由全國人民代表大會(huì)及其常務(wù)委員會(huì)制定的有關(guān)會(huì)計(jì)規(guī)范方面的法律。在我國， 《會(huì)計(jì)法》是指導(dǎo)和規(guī)范會(huì)計(jì)行為的上位法， 在整個(gè)會(huì)計(jì)法律法規(guī)體系中處于最高地位。自1985年首次頒布施行以來， 經(jīng)過了多次修正。除《會(huì)計(jì)法》之外， 還有《注冊會(huì)計(jì)師法》《公司法》《證券法》《企業(yè)法》《破產(chǎn)法》《檔案法》等與會(huì)計(jì)相關(guān)的法律。

（2）會(huì)計(jì)行政法規(guī)。會(huì)計(jì)行政法規(guī)是由國務(wù)院制定并頒布的， 適用于全國范圍的會(huì)計(jì)規(guī)范， 其法律效力低于《會(huì)計(jì)法》和《注冊會(huì)計(jì)師法》等， 但高于一般的會(huì)計(jì)規(guī)章。會(huì)計(jì)行政法規(guī)通常對會(huì)計(jì)法律中未予明確的內(nèi)容進(jìn)行詳細(xì)規(guī)范， 相對全面、 具體、 容易操作。現(xiàn)階段， 我國主要的會(huì)計(jì)行政法規(guī)有《總會(huì)計(jì)師條例》和《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》等。

（3）會(huì)計(jì)規(guī)章。會(huì)計(jì)規(guī)章是指由財(cái)政部及其他相關(guān)部委根據(jù)法律和國務(wù)院的行政法規(guī)、 決定、 命令， 在本部門的權(quán)限范圍內(nèi)制定的、 調(diào)整會(huì)計(jì)工作中某些方面內(nèi)容的規(guī)范性文件。國務(wù)院其他部門根據(jù)其職責(zé)權(quán)限制定的會(huì)計(jì)方面的規(guī)范性文件也屬于會(huì)計(jì)規(guī)章， 但必須報(bào)財(cái)政部審核或者備案。其中比較重要的會(huì)計(jì)部門規(guī)章包括： 《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》《會(huì)計(jì)檔案管理辦法》《代理記賬管理辦法》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》《企業(yè)會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》等。

2. 我國現(xiàn)行會(huì)計(jì)信息化相關(guān)法規(guī)。針對會(huì)計(jì)信息化的工作， 《會(huì)計(jì)法》進(jìn)行了統(tǒng)領(lǐng)性規(guī)范， 以《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》為代表的其余七部規(guī)范性文件則從會(huì)計(jì)核算、 會(huì)計(jì)軟件及技術(shù)、 會(huì)計(jì)組織、 會(huì)計(jì)資料管理等方面對會(huì)計(jì)信息化進(jìn)行了詳細(xì)規(guī)范。此外， 作為配套的技術(shù)規(guī)范， 我國還積極制定了相關(guān)的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)。現(xiàn)行會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)共有五部， 包括XBRL標(biāo)準(zhǔn)、 會(huì)計(jì)軟件數(shù)據(jù)接口標(biāo)準(zhǔn)、 企業(yè)資源計(jì)劃軟件數(shù)據(jù)接口標(biāo)準(zhǔn)和電子會(huì)計(jì)憑證標(biāo)準(zhǔn)等。由于我國法律法規(guī)屬于成文法體系， 相關(guān)法規(guī)存在著內(nèi)容交叉的情況， 因此筆者從會(huì)計(jì)信息化規(guī)范內(nèi)容的不同模塊出發(fā)， 對現(xiàn)行主要法規(guī)的主要內(nèi)容進(jìn)行梳理與總結(jié)， 具體關(guān)系如圖1所示。

（1）會(huì)計(jì)核算信息化規(guī)范。《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》從填制會(huì)計(jì)憑證和登記會(huì)計(jì)賬簿等出發(fā)， 對會(huì)計(jì)核算進(jìn)行了簡要規(guī)范。除會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)符合財(cái)政部有關(guān)會(huì)計(jì)電算化的一般規(guī)定外， 該規(guī)范還要求各單位對機(jī)制記賬憑證進(jìn)行審核， 以此來保證數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。同時(shí)， 該規(guī)范也明確了各單位打印會(huì)計(jì)賬簿必須連續(xù)編號并裝訂成冊、 打印出的憑證與賬簿必須加蓋有關(guān)人員簽名章等要求。

（2）會(huì)計(jì)資料管理信息化規(guī)范。《會(huì)計(jì)檔案管理辦法》界定了電子會(huì)計(jì)檔案含義和適用范圍并確定了其法律效力， 明確了對電子會(huì)計(jì)檔案交接、 期滿轉(zhuǎn)存等方面的規(guī)定。《會(huì)計(jì)電算化工作規(guī)范》單獨(dú)對非企業(yè)單位會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的打印輸出和保存進(jìn)行了簡要規(guī)范。《企業(yè)會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》則要求企業(yè)建立電子會(huì)計(jì)資料備份管理制度。此外， 財(cái)政部發(fā)布的《關(guān)于規(guī)范電子會(huì)計(jì)憑證報(bào)銷入賬歸檔的通知》， 明確了電子商務(wù)、 電子政務(wù)下各類電子會(huì)計(jì)憑證報(bào)銷入賬歸檔的規(guī)范。

（3）會(huì)計(jì)組織信息化規(guī)范。在會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)及崗位設(shè)置方面： 《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》規(guī)定各單位開展會(huì)計(jì)電算化工作可以設(shè)置專門崗位， 也可以與其他工作崗位相結(jié)合； 《企業(yè)會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》要求企業(yè)指定專門機(jī)構(gòu)或者崗位負(fù)責(zé)會(huì)計(jì)信息化工作； 《會(huì)計(jì)電算化工作規(guī)范》則規(guī)定非企業(yè)單位應(yīng)當(dāng)建立會(huì)計(jì)電算化崗位責(zé)任制。在電算化工作交接方面： 《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》對工作交接內(nèi)容和流程進(jìn)行了簡要規(guī)范。在會(huì)計(jì)人員方面， 《會(huì)計(jì)電算化工作規(guī)范》要求非企業(yè)單位開展會(huì)計(jì)電算化知識(shí)培訓(xùn)并培養(yǎng)內(nèi)部會(huì)計(jì)技術(shù)人員； 《會(huì)計(jì)專業(yè)技術(shù)人員繼續(xù)教育規(guī)定》明確了會(huì)計(jì)人員繼續(xù)教育內(nèi)容應(yīng)包括技術(shù)信息等。

（4）會(huì)計(jì)控制信息化規(guī)范。《企業(yè)會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》強(qiáng)調(diào)企業(yè)應(yīng)當(dāng)將內(nèi)部控制與會(huì)計(jì)信息化過程進(jìn)行整合， 實(shí)現(xiàn)對會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)規(guī)劃、 設(shè)計(jì)、 開發(fā)、 運(yùn)行、 維護(hù)全過程的控制； 《會(huì)計(jì)電算化工作規(guī)范》則通過電算化操作管理、 崗位設(shè)置等方面對非企業(yè)單位進(jìn)行了簡要規(guī)范， 如明確規(guī)定上機(jī)操作人員對會(huì)計(jì)軟件的操作工作內(nèi)容和權(quán)限， 以及不相容職責(zé)分離等內(nèi)容。《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第18號——信息系統(tǒng)》規(guī)定企業(yè)負(fù)責(zé)人應(yīng)對信息系統(tǒng)建設(shè)工作負(fù)責(zé)， 企業(yè)應(yīng)重視信息系統(tǒng)在內(nèi)部控制中的作用， 根據(jù)內(nèi)部控制要求， 結(jié)合組織架構(gòu)、 業(yè)務(wù)范圍、 技術(shù)能力等因素， 制訂信息系統(tǒng)建設(shè)總體規(guī)劃， 有序組織信息系統(tǒng)開發(fā)、 運(yùn)行與維護(hù)工作， 優(yōu)化管理流程， 防范經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。

（5）會(huì)計(jì)軟件及技術(shù)信息化規(guī)范。《企業(yè)會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》從軟件使用、 軟件功能和軟件服務(wù)三方面對企業(yè)所使用的會(huì)計(jì)軟件及其服務(wù)做了詳細(xì)規(guī)定； 《會(huì)計(jì)核算軟件基本功能規(guī)范》則根據(jù)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)處理流程對非企業(yè)單位所使用的會(huì)計(jì)軟件功能做了詳細(xì)規(guī)定， 例如在會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)輸入方面， 其明確了輸入的形式、 方法和格式， 規(guī)范了數(shù)據(jù)修改的方法和權(quán)限， 并要求會(huì)計(jì)軟件提供數(shù)據(jù)校驗(yàn)方法。此外， 《會(huì)計(jì)電算化工作規(guī)范》還明確了非企業(yè)單位會(huì)計(jì)軟件操作過程的規(guī)范， 并對非企業(yè)單位配備電子計(jì)算機(jī)和選擇會(huì)計(jì)軟件進(jìn)行了指導(dǎo)。

（6）會(huì)計(jì)信息安全信息化規(guī)范。《會(huì)計(jì)核算軟件基本功能規(guī)范》從會(huì)計(jì)軟件應(yīng)當(dāng)具有的功能方面對非企業(yè)單位的會(huì)計(jì)信息安全進(jìn)行了規(guī)范。《會(huì)計(jì)電算化工作規(guī)范》則從計(jì)算機(jī)硬件、 軟件和數(shù)據(jù)的管理等方面對非企業(yè)單位進(jìn)行了規(guī)范， 具體要求包括定期對有關(guān)設(shè)備進(jìn)行維護(hù)、 對計(jì)算機(jī)病毒進(jìn)行防治等。

（7）其他有關(guān)會(huì)計(jì)信息化規(guī)范。《管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引第802號——管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)應(yīng)用指引》明確了管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)在應(yīng)用環(huán)境、 建設(shè)和應(yīng)用程序、 成本管理模塊、 預(yù)算管理模塊和績效管理模塊等方面的規(guī)范， 旨在指導(dǎo)企業(yè)有效建設(shè)和應(yīng)用管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。

三、 數(shù)智化環(huán)境下會(huì)計(jì)法規(guī)的適用性分析

為了解我國經(jīng)濟(jì)組織（尤其是企事業(yè)單位會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)）履行會(huì)計(jì)法規(guī)的實(shí)際情況， 收集相關(guān)人員對信息化環(huán)境下會(huì)計(jì)法規(guī)的修訂意見， 上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院會(huì)計(jì)信息化研究團(tuán)隊(duì)曾于2020年前后陸續(xù)組織部分會(huì)計(jì)信息標(biāo)準(zhǔn)化領(lǐng)域?qū)＜摇?大中型企業(yè)的財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人、 知名高校教授、 軟件公司與中介機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人以及政府相關(guān)部門負(fù)責(zé)人等， 針對《會(huì)計(jì)法》《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》《企業(yè)會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》等法律法規(guī)中涉及會(huì)計(jì)信息化的相關(guān)內(nèi)容展開了調(diào)查和討論。相關(guān)結(jié)果表明， 近年來我國會(huì)計(jì)信息化事業(yè)發(fā)展迅速， 但法律法規(guī)尚未及時(shí)跟上， 現(xiàn)存的法律法規(guī)仍有許多需要修訂之處。以下參照有關(guān)調(diào)查結(jié)果對部分法規(guī)在數(shù)智化環(huán)境下的適用性進(jìn)行簡要分析。

1. 會(huì)計(jì)信息化相關(guān)法規(guī)的整體情況。

（1）存在部分內(nèi)容重復(fù)且不統(tǒng)一的情況。我國會(huì)計(jì)信息化相關(guān)法律法規(guī)發(fā)布和調(diào)整較為頻繁， 不同法規(guī)之間存在內(nèi)容交叉的情況。這可能會(huì)導(dǎo)致部分法規(guī)存在著內(nèi)容重復(fù)、 分散及不統(tǒng)一的問題。例如《企業(yè)會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》與《會(huì)計(jì)檔案管理辦法》均涉及會(huì)計(jì)資料無紙化管理內(nèi)容， 前者規(guī)定企業(yè)的會(huì)計(jì)資料所記載的事項(xiàng)必須屬于本企業(yè)重復(fù)發(fā)生的日常業(yè)務(wù)才能進(jìn)行無紙化管理， 但后者并沒有類似的限定條件， 這使得企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)資料無紙化管理時(shí)容易產(chǎn)生困惑。此外， 我國相關(guān)法律體系并未明確各類會(huì)計(jì)規(guī)章之間的層級關(guān)系， 導(dǎo)致企業(yè)在面對相關(guān)規(guī)定不一致時(shí)很難做出合理選擇。

（2）企業(yè)相關(guān)規(guī)定不完善， 非企業(yè)單位規(guī)定相對滯后。隨著2014年《企業(yè)會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》的正式實(shí)施， 我國企業(yè)與非企業(yè)單位的會(huì)計(jì)信息化工作分別適用各自的規(guī)范。《企業(yè)會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》為企業(yè)專用文件， 其主要遵循重要性原則， 全面性略顯不足； 該規(guī)范雖增加了企業(yè)的自主選擇權(quán)， 保障了法規(guī)的靈活性， 但部分基礎(chǔ)規(guī)定與指引存在缺失。《會(huì)計(jì)核算軟件基本功能規(guī)范》明確了非企業(yè)單位有關(guān)會(huì)計(jì)信息安全的規(guī)范， 而《企業(yè)會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》在此方面并未對企業(yè)進(jìn)行明確。《會(huì)計(jì)核算軟件基本功能規(guī)范》與《會(huì)計(jì)電算化工作規(guī)范》均為20世紀(jì)90年代所制定的非企業(yè)單位專用文件， 其至今仍采用“會(huì)計(jì)電算化”概念且并未對其進(jìn)行明確界定， 而我國行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)工作目前已進(jìn)入信息化甚至數(shù)智化階段， 概念的適用性稍顯不足。

2. 會(huì)計(jì)信息化相關(guān)法規(guī)的具體情況。

（1）會(huì)計(jì)核算方面的情況。當(dāng)前仍存在企業(yè)會(huì)計(jì)軟件核算操作規(guī)范不完善的情況。在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算中， 通過修改憑證來實(shí)施財(cái)務(wù)舞弊的行為往往能夠被及時(shí)識(shí)別。隨著會(huì)計(jì)信息化的不斷推進(jìn)， 純手工的會(huì)計(jì)核算逐漸被基于計(jì)算機(jī)的會(huì)計(jì)核算軟件所取代。《企業(yè)會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》第十條明確規(guī)定了已記賬憑證不得進(jìn)行修改， 但該法規(guī)并未就已記賬憑證的差錯(cuò)更正進(jìn)行指引與規(guī)范。《會(huì)計(jì)核算軟件基本功能規(guī)范》第十八條雖給出了明確的憑證修改方法， 但該法規(guī)僅適用于行政事業(yè)單位。此外， 會(huì)計(jì)軟件的功能并不局限于會(huì)計(jì)核算工作領(lǐng)域， 還需對管理會(huì)計(jì)等會(huì)計(jì)拓展職能領(lǐng)域的信息化工作作出原則性規(guī)定。

（2）會(huì)計(jì)檔案管理方面的情況。隨著新修訂的《檔案法》《機(jī)關(guān)檔案管理規(guī)定》《企業(yè)檔案管理規(guī)定》《會(huì)計(jì)檔案管理辦法》以及《關(guān)于規(guī)范電子會(huì)計(jì)憑證報(bào)銷入賬歸檔的通知》等法規(guī)的出臺(tái)， 會(huì)計(jì)檔案電子化中出現(xiàn)的問題大多得到了規(guī)范。但隨著數(shù)電發(fā)票的普及， 上述法規(guī)中仍有一些內(nèi)容需要及時(shí)修訂。如： 2016年起實(shí)施的《會(huì)計(jì)檔案管理辦法》中第八條第（六）項(xiàng)規(guī)定， 如果形成的電子會(huì)計(jì)資料屬于具有永久保存價(jià)值或者其他重要保存價(jià)值的會(huì)計(jì)檔案， 不能僅以電子形式保存。這似乎與當(dāng)前信息化和數(shù)字化應(yīng)用的實(shí)際需求不太一致。

（3）會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)方面的問題。盡管目前我國已經(jīng)發(fā)布了部分會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)， 在一定程度上滿足了會(huì)計(jì)信息化事業(yè)的發(fā)展需要， 但仍存在諸多不足。如： 我國現(xiàn)存數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)涵蓋范圍還不夠全面， 現(xiàn)行數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)主要聚焦于憑證輸入環(huán)節(jié)和報(bào)表輸出環(huán)節(jié)， 有關(guān)信息處理環(huán)節(jié)的底層會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)尚且缺失， 這為外部財(cái)會(huì)監(jiān)督部門穿透式獲取會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)系統(tǒng)底層數(shù)據(jù)帶來不便。有關(guān)電子憑證會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)， 以及電子票據(jù)在接收、 入賬和歸檔等自動(dòng)化、 無紙化過程中的標(biāo)準(zhǔn)問題還需要進(jìn)一步解決。

（4）會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)及人員設(shè)置方面的問題。當(dāng)前仍存在會(huì)計(jì)工作相關(guān)概念外延不適用的情況。新經(jīng)濟(jì)時(shí)代下會(huì)計(jì)職能將更加豐富， 會(huì)計(jì)除具有核算和監(jiān)督兩項(xiàng)基本職能外， 還具有預(yù)測經(jīng)濟(jì)前景、 參與經(jīng)濟(jì)決策、 評價(jià)經(jīng)營業(yè)績等拓展職能， 同時(shí)應(yīng)包含價(jià)值評估和價(jià)值創(chuàng)造等轉(zhuǎn)型職能。數(shù)智技術(shù)的應(yīng)用正在影響會(huì)計(jì)職能的發(fā)展。在會(huì)計(jì)基本職能方面， 我國部分企業(yè)已經(jīng)將會(huì)計(jì)核算處理規(guī)則和會(huì)計(jì)監(jiān)督規(guī)則嵌入自動(dòng)化和智能化的程序中， 如將費(fèi)用報(bào)銷、 采購付款等流程嵌入RPA程序， 在基本無人的狀態(tài)下完成； 在會(huì)計(jì)拓展職能方面， 我國一部分企業(yè)已經(jīng)能夠利用感知技術(shù)和信息處理技術(shù)對企業(yè)內(nèi)外部數(shù)據(jù)進(jìn)行自動(dòng)爬取及分析， 從而實(shí)現(xiàn)對企業(yè)未來經(jīng)營效果、 財(cái)務(wù)狀況、 預(yù)算執(zhí)行等決策行為的智能化預(yù)判。數(shù)智技術(shù)的應(yīng)用正在催生新興會(huì)計(jì)崗位， 如RPA技術(shù)的應(yīng)用催生了數(shù)字員工管理崗位， 財(cái)務(wù)共享建設(shè)衍生出財(cái)務(wù)BA（業(yè)務(wù)分析師）崗位， 業(yè)財(cái)融合的全面深化催生了財(cái)務(wù)BP（業(yè)務(wù)伙伴）崗位等。而我國相關(guān)法規(guī)對于會(huì)計(jì)工作和會(huì)計(jì)組織的解釋仍局限于會(huì)計(jì)基本職能， 并未提及會(huì)計(jì)的拓展職能、 轉(zhuǎn)型職能和新興會(huì)計(jì)崗位等， 《會(huì)計(jì)法》中有關(guān)會(huì)計(jì)信息化的內(nèi)容也僅限于1993年修訂的“使用電子計(jì)算機(jī)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算”的會(huì)計(jì)電算化概念。

此外， 會(huì)計(jì)信息化技術(shù)崗位規(guī)范也有待補(bǔ)充。當(dāng)前開展會(huì)計(jì)信息化、 數(shù)智化工作需要較高水平的技術(shù)支撐， 而普通會(huì)計(jì)人員通常不具備足夠的專業(yè)水平來解決技術(shù)應(yīng)用方面的問題。如： RPA的程序編碼中涉及常態(tài)化授權(quán)， 當(dāng)相關(guān)權(quán)限被網(wǎng)絡(luò)黑客竊取時(shí)， 普通會(huì)計(jì)人員難以及時(shí)更改程序以挽回?fù)p失。此外， 業(yè)財(cái)融合理念的興起使得財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的關(guān)注范圍幾乎覆蓋了企業(yè)所有經(jīng)營模塊， 一旦會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)出現(xiàn)故障， 其負(fù)面影響可能會(huì)波及企業(yè)所有部門。針對上述情況， 大多數(shù)企業(yè)采取了外包模式來進(jìn)行技術(shù)維護(hù)。《企業(yè)會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》第十九條也明確了“鼓勵(lì)軟件供應(yīng)商為客戶提供技術(shù)支持”的規(guī)定。但是由于外包技術(shù)人員無法常駐企業(yè)內(nèi)部， 其對于突發(fā)事件的反應(yīng)速度往往受信息傳遞速度、 遠(yuǎn)程操作等因素的限制， 可能無法及時(shí)恢復(fù)系統(tǒng)運(yùn)營， 使得企業(yè)仍需承擔(dān)部分損失。因此， 單位需要配備有關(guān)會(huì)計(jì)信息化的技術(shù)部門或技術(shù)崗位對數(shù)據(jù)和系統(tǒng)進(jìn)行維護(hù)。目前， 我國相關(guān)法規(guī)中對會(huì)計(jì)信息化技術(shù)崗位的要求與規(guī)范相對比較缺乏。

（5）會(huì)計(jì)信息安全的問題。會(huì)計(jì)電算化和信息化階段注重會(huì)計(jì)系統(tǒng)的可用性、 可靠性和穩(wěn)定性， 主要從基礎(chǔ)設(shè)施、 系統(tǒng)應(yīng)用、 網(wǎng)絡(luò)安全等層面考慮會(huì)計(jì)信息安全問題。智能化階段的到來， 以及會(huì)計(jì)組織共享化、 處理平臺(tái)云端化、 操作終端移動(dòng)化、 業(yè)財(cái)稅一體化趨勢的出現(xiàn)， 對會(huì)計(jì)信息安全建設(shè)提出了更高要求。我國現(xiàn)行有關(guān)會(huì)計(jì)信息安全方面的法律建設(shè)仍顯不足。一方面， 相關(guān)法規(guī)中有關(guān)會(huì)計(jì)信息安全的規(guī)范比較簡略， 僅《會(huì)計(jì)核算軟件基本功能規(guī)范》和《會(huì)計(jì)電算化工作規(guī)范》從硬件設(shè)置、 軟件功能設(shè)計(jì)和職責(zé)設(shè)計(jì)等角度對非企業(yè)單位進(jìn)行了簡要規(guī)范， 法規(guī)內(nèi)容相對滯后且針對企業(yè)的相關(guān)立法內(nèi)容仍有所缺失。此外， 《會(huì)計(jì)法》也未將會(huì)計(jì)信息安全犯罪納入法律責(zé)任范圍， 而《企業(yè)會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》對于軟件供應(yīng)商泄露、 毀損會(huì)計(jì)資料的行為， 也僅作了“客戶可以要求供應(yīng)商承擔(dān)賠償責(zé)任”的規(guī)定， 會(huì)計(jì)信息安全犯罪的違法成本較低。另一方面， 我國總體信息安全立法建設(shè)相對滯后， 這使得各單位在遭遇信息安全犯罪時(shí)權(quán)益難以獲得法律保護(hù)， 制約了當(dāng)前智能財(cái)務(wù)、 云會(huì)計(jì)等新型會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)的創(chuàng)新發(fā)展。

四、 數(shù)智化環(huán)境下部分會(huì)計(jì)法規(guī)的修訂建議

經(jīng)過幾十年的探索， 我國已基本形成了以《會(huì)計(jì)法》為主體的較為完善的會(huì)計(jì)法規(guī)體系， 內(nèi)容包括全國人民代表大會(huì)制定的《會(huì)計(jì)法》《注冊會(huì)計(jì)師法》等會(huì)計(jì)法律， 國務(wù)院制定的《總會(huì)計(jì)師條例》《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告條例》等會(huì)計(jì)行政法規(guī)， 以及財(cái)政部制定的《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》《會(huì)計(jì)檔案管理辦法》《代理記賬管理辦法》《企業(yè)會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》等會(huì)計(jì)部門規(guī)章和規(guī)范化文件。隨著數(shù)智技術(shù)在會(huì)計(jì)中的廣泛應(yīng)用， 我國當(dāng)前一些會(huì)計(jì)法規(guī)條款已不能完全滿足會(huì)計(jì)實(shí)際工作的需要， 應(yīng)予以適時(shí)修訂。

1. 總體修訂策略探討。會(huì)計(jì)法規(guī)作為一個(gè)系統(tǒng)性的法規(guī)體系具有普遍性、 約束性、 地域性和發(fā)展性等特點(diǎn)。面對信息技術(shù)快速發(fā)展帶來的挑戰(zhàn)， 會(huì)計(jì)法規(guī)必須不斷地進(jìn)行修訂以適應(yīng)新時(shí)代發(fā)展的需要。然而， 法規(guī)的修訂是一項(xiàng)高度復(fù)雜的系統(tǒng)工程， 不僅需遵循《立法法》和《規(guī)章制定程序條例》等有關(guān)法律程序的約定， 還需充分考慮全國各地區(qū)、 各行業(yè)、 各機(jī)構(gòu)發(fā)展不均衡的現(xiàn)狀； 既要規(guī)范、 引導(dǎo)和支持信息化應(yīng)用超前的行業(yè)和機(jī)構(gòu)的業(yè)務(wù)和管理創(chuàng)新， 又要兼顧部分機(jī)構(gòu)仍采用手工或部分采用初級會(huì)計(jì)軟件的實(shí)際情況， 還需適當(dāng)考慮法規(guī)的時(shí)間滯后性， 以便在約束已出現(xiàn)不合規(guī)行為的同時(shí)又不阻礙新生事物的發(fā)展。結(jié)合前文分析， 筆者認(rèn)為對我國現(xiàn)行會(huì)計(jì)法規(guī)可以選擇以下幾個(gè)策略來修訂， 具體見表2。

表2中的三種修訂策略各有優(yōu)缺點(diǎn)。鑒于我國目前正處于政治、 經(jīng)濟(jì)、 技術(shù)的快速變革期， 不確定性是當(dāng)前會(huì)計(jì)事業(yè)發(fā)展的重要特點(diǎn)， 會(huì)計(jì)法規(guī)的變化將成為常態(tài)， 再加上修法的周期本身很長， 因此策略1通常難以采用。若采取策略3修法， 新修訂的內(nèi)容法律效力會(huì)相對較弱， 會(huì)計(jì)人員需要不斷熟悉新的規(guī)范性文件， 修法的實(shí)際效果會(huì)打折扣， 但可以有效應(yīng)對突發(fā)性的環(huán)境變化。相對而言， 策略2應(yīng)該是較好的選擇， 它可以適當(dāng)應(yīng)對信息化和數(shù)智化發(fā)展等環(huán)境變化給會(huì)計(jì)工作帶來的新問題， 并保持法規(guī)的權(quán)威性， 但需加強(qiáng)對《會(huì)計(jì)法》中不適用部分的關(guān)注， 重視部門規(guī)章的實(shí)時(shí)性問題。

2. 對《會(huì)計(jì)法》的修訂建議。

（1）基于數(shù)智化環(huán)境統(tǒng)籌考慮會(huì)計(jì)法規(guī)背景。現(xiàn)行《會(huì)計(jì)法》主要基于手工會(huì)計(jì)信息處理方式來規(guī)范會(huì)計(jì)行為， 雖已考慮到會(huì)計(jì)信息化的一些影響， 但限于制定初期會(huì)計(jì)信息化水平不高， 主要考慮的是計(jì)算機(jī)模擬的手工處理方式， 以及操作流程從線下遷移到線上的情況， 未充分關(guān)注信息化帶來的組織再造、 流程再造、 系統(tǒng)再造等革命性變化。從會(huì)計(jì)信息化的應(yīng)用范圍來看， 在早期《會(huì)計(jì)法》制定和修訂階段， 會(huì)計(jì)信息化主要在大中型企業(yè)中應(yīng)用較為廣泛， 大多數(shù)小企業(yè)依然采用手工記賬方式處理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)。在當(dāng)時(shí)情境下， 《會(huì)計(jì)法》對會(huì)計(jì)信息化內(nèi)容的規(guī)定完全滿足了對會(huì)計(jì)行為規(guī)范的要求。隨著數(shù)智技術(shù)的飛速發(fā)展， 云計(jì)算、 大數(shù)據(jù)、 移動(dòng)支付、 在線審計(jì)、 人工智能、 電子發(fā)票、 電子檔案、 數(shù)字簽名等技術(shù)在大中型企業(yè)得到廣泛應(yīng)用， 中小企業(yè)也普遍通過ERP軟件、 財(cái)務(wù)云或代理記賬來處理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)， 即不同類型的企業(yè)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理基本實(shí)現(xiàn)了信息化， 并開始數(shù)智化探索。所以， 《會(huì)計(jì)法》的修訂應(yīng)基于會(huì)計(jì)數(shù)智化的大背景來考慮。

（2）將數(shù)智技術(shù)的影響適度入法。《會(huì)計(jì)法》的修訂必須堅(jiān)持從實(shí)際出發(fā)， 將總結(jié)借鑒和科學(xué)預(yù)見相結(jié)合， 不宜過度關(guān)注超前的信息技術(shù)影響， 但對數(shù)智技術(shù)的影響應(yīng)適度考慮。數(shù)智技術(shù)發(fā)展日新月異， 技術(shù)更迭速度越來越快， 《會(huì)計(jì)法》修訂時(shí)應(yīng)主要考慮數(shù)智技術(shù)對會(huì)計(jì)行為規(guī)范已產(chǎn)生的明確影響或能被科學(xué)預(yù)見且無爭議的未來影響。例如， 區(qū)塊鏈技術(shù)被認(rèn)為會(huì)對會(huì)計(jì)未來產(chǎn)生深刻影響， 但這一技術(shù)在會(huì)計(jì)領(lǐng)域內(nèi)至今尚未出現(xiàn)較大影響的應(yīng)用場景， 因此僅可作關(guān)注。而由云計(jì)算技術(shù)衍生的云服務(wù)、 代理記賬以及基于RPA的財(cái)務(wù)機(jī)器人的應(yīng)用已對會(huì)計(jì)行為產(chǎn)生較大且實(shí)際的影響， 《會(huì)計(jì)法》修訂時(shí)應(yīng)予以適當(dāng)考慮。

（3）關(guān)注數(shù)智化環(huán)境下會(huì)計(jì)信息安全問題。數(shù)智化環(huán)境下大量會(huì)計(jì)信息被電子化和數(shù)字化， 使得會(huì)計(jì)信息被復(fù)制和盜竊的行為難以被及時(shí)發(fā)現(xiàn)和追蹤。在會(huì)計(jì)信息存儲(chǔ)由紙介質(zhì)轉(zhuǎn)為電磁介質(zhì)和其他介質(zhì)后， 會(huì)計(jì)信息被大量且瞬間損壞更為容易。因此， 會(huì)計(jì)信息安全問題應(yīng)在《會(huì)計(jì)法》中有所體現(xiàn)。同時(shí)， 應(yīng)當(dāng)考慮大量財(cái)務(wù)機(jī)器人上線后對流程風(fēng)險(xiǎn)的影響， 以及數(shù)智化環(huán)境下會(huì)計(jì)信息處理的黑箱化和結(jié)果的可驗(yàn)證性等問題對內(nèi)部控制產(chǎn)生的重大影響。

（4）關(guān)注數(shù)智化環(huán)境下的市場公平競爭和會(huì)計(jì)信息社會(huì)成本問題。稅務(wù)、 財(cái)政和提供公共服務(wù)的單位或部門， 有義務(wù)向提供會(huì)計(jì)服務(wù)的特定單位開放相關(guān)原始會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)， 以降低整個(gè)社會(huì)的會(huì)計(jì)信息使用成本。稅務(wù)發(fā)票和非稅票據(jù)是稅務(wù)和政府部門向相關(guān)單位提供的原始憑證， 票據(jù)電子化后， 向受票單位共享相關(guān)電子發(fā)票數(shù)據(jù)流文件等原始會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)成為必要， 建議《會(huì)計(jì)法》修訂時(shí)予以考慮。此外， 為了擴(kuò)大數(shù)據(jù)共享的范圍， 還需對會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)的建設(shè)進(jìn)一步規(guī)范， 以便為企業(yè)和軟件廠商提供基本遵循。

（5）新增“會(huì)計(jì)行為人”概念。目前企事業(yè)單位和政府的會(huì)計(jì)信息處理流程和工作方式已發(fā)生根本性變化， 會(huì)計(jì)信息往往伴隨業(yè)務(wù)過程而自動(dòng)產(chǎn)生。在信息化環(huán)境下， 會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)生并不僅僅取決于會(huì)計(jì)人員， 還可能受到業(yè)務(wù)人員、 技術(shù)人員、 會(huì)計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)甚至“數(shù)字員工”的影響。現(xiàn)行《會(huì)計(jì)法》僅僅只規(guī)范會(huì)計(jì)人員的會(huì)計(jì)行為， 已無法覆蓋所有會(huì)計(jì)行為目標(biāo)。因此， 建議將法規(guī)中的“會(huì)計(jì)人員”改為“會(huì)計(jì)行為人”。

由于《會(huì)計(jì)法》修訂過程較為復(fù)雜， 以上建議可能難以在《會(huì)計(jì)法》修訂過程中被采納， 但也希望在部門規(guī)章和規(guī)范性文件修訂時(shí)予以充分考慮。

3. 對相關(guān)部門規(guī)章和規(guī)范化文件的修訂建議。

（1）對《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》的修訂建議。隨著會(huì)計(jì)數(shù)智化的發(fā)展， 大量會(huì)計(jì)信息將由系統(tǒng)業(yè)務(wù)過程自動(dòng)產(chǎn)生， 使得會(huì)計(jì)行為的發(fā)生不僅僅取決于單位會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、 會(huì)計(jì)人員和相關(guān)業(yè)務(wù)人員， 還受到會(huì)計(jì)代理記賬機(jī)構(gòu)、 會(huì)計(jì)云服務(wù)機(jī)構(gòu)、 軟件供應(yīng)商等會(huì)計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)的影響。因此， 《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》不僅要規(guī)范單位會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員的行為， 還必須規(guī)范單位業(yè)務(wù)人員、 會(huì)計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)的會(huì)計(jì)行為。另外， 會(huì)計(jì)崗位及其職責(zé)的劃分應(yīng)充分考慮數(shù)智化環(huán)境下的變化， 一些會(huì)計(jì)崗位已不復(fù)存在， 一些會(huì)計(jì)崗位職責(zé)被合并、 分離和調(diào)整， 還有一些新的崗位正在出現(xiàn)， 《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》中可作一些原則性、 系統(tǒng)性規(guī)定， 不宜作太細(xì)、 太明確的要求。數(shù)智化已使會(huì)計(jì)核算產(chǎn)生了深刻變化， 會(huì)計(jì)核算過程中的憑證填制、 賬簿登記和報(bào)表編制等基礎(chǔ)工作規(guī)范， 應(yīng)基于數(shù)智化背景來考慮， 不能太注重手工記賬下的“形式”需要， 而應(yīng)更多關(guān)注會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、 完整性、 可驗(yàn)證性和可追溯性等。

（2）對《企業(yè)會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》的修訂建議。規(guī)范會(huì)計(jì)信息化工作， 提高會(huì)計(jì)信息化水平， 降低會(huì)計(jì)信息化成本， 這是企業(yè)和行政事業(yè)單位都不得不面對的問題， 《會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》應(yīng)該廣泛適用于企事業(yè)單位。《會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》作為規(guī)范性文件， 具有一定的規(guī)范和指導(dǎo)作用， 不具有強(qiáng)制約束力。規(guī)范的制定應(yīng)基于單位需求、 能為單位創(chuàng)造價(jià)值為出發(fā)點(diǎn)， 按此規(guī)范執(zhí)行， 單位能提高會(huì)計(jì)信息化管理水平、 為單位創(chuàng)造價(jià)值， 規(guī)范才有實(shí)際指導(dǎo)價(jià)值。因此， 規(guī)范的結(jié)構(gòu)體系、 應(yīng)用范圍和內(nèi)容應(yīng)該考慮重新構(gòu)建。在具體的修訂細(xì)節(jié)上， 調(diào)查發(fā)現(xiàn)： 一些人建議用“會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)”替代“會(huì)計(jì)軟件”； 一些人建議修訂電子資料所有權(quán)歸屬和時(shí)效、 電子會(huì)計(jì)資料的備份頻率、 自動(dòng)化技術(shù)（如RPA）的應(yīng)用、 會(huì)計(jì)檔案管理、 信息安全等內(nèi)容； 一些人建議提升針對應(yīng)用單位和軟件供應(yīng)商的監(jiān)督條款的操作性。

（3）對《代理記賬管理方法》的修訂建議。傳統(tǒng)的代理記賬往往只涉及受托方和委托方的權(quán)利和義務(wù)關(guān)系。在采用云平臺(tái)服務(wù)代理記賬模式下， 大部分代理記賬機(jī)構(gòu)采用租賃云平臺(tái)服務(wù)或收入分成方式與代理記賬機(jī)構(gòu)一起向委托方提供服務(wù)， 當(dāng)代理記賬機(jī)構(gòu)服務(wù)大量客戶的時(shí)候， 會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)生主要由平臺(tái)服務(wù)方自動(dòng)提供， 原始憑證影像的傳輸是否安全可靠、 電子憑證信息獲取的完整性等問題都會(huì)涉及委托方、 受托方和平臺(tái)服務(wù)商三方的權(quán)利和義務(wù)問題。規(guī)范代理記賬機(jī)構(gòu)和平臺(tái)服務(wù)商行為， 防止在問題出現(xiàn)時(shí)雙方推卸責(zé)任， 損害委托方利益或社會(huì)利益， 這是應(yīng)該考慮的重點(diǎn)問題之一。由于采用代理記賬模式的單位大部分為中小型企事業(yè)單位， 代理記賬后一般只關(guān)心本單位的紙質(zhì)賬表資料是否完整、 是否符合國家相關(guān)規(guī)定和要求， 對本單位代理記賬過程中產(chǎn)生的電子信息不太關(guān)心。此外， 應(yīng)考慮規(guī)范代理記賬機(jī)構(gòu)和平臺(tái)服務(wù)商的客戶信息安全和信息保管期限等內(nèi)容。代理記賬機(jī)構(gòu)保管著大量客戶單位會(huì)計(jì)電子檔案， 這些檔案如何保管？如何移交？需進(jìn)一步明確。

4. 對加強(qiáng)部門規(guī)章和規(guī)范性文件執(zhí)行的建議。近年來， 會(huì)計(jì)部門規(guī)章和規(guī)范性文件的執(zhí)行情況并不十分令人滿意。究其原因： 第一， 相對于全國人大制定的國家法律， 由主管部門制定的部門規(guī)章和規(guī)范化文件先天就存在法律效力較弱的問題； 第二， 從調(diào)查和訪談中筆者發(fā)現(xiàn)， 會(huì)計(jì)人員對部門規(guī)章和規(guī)范化文件的適用性存在一些不同的看法， 普遍認(rèn)為有一些地方應(yīng)及時(shí)修訂， 否則可能會(huì)影響其執(zhí)行有效性； 第三， 資本市場上不斷發(fā)生的財(cái)務(wù)舞弊案件從側(cè)面證明， 有些規(guī)章和規(guī)范化文件在一些公司并沒有得到有效執(zhí)行， 主要原因是其違法違規(guī)的成本很低。為進(jìn)一步加大部門規(guī)章和規(guī)范化文件的執(zhí)行力度， 維護(hù)會(huì)計(jì)法律法規(guī)的權(quán)威性， 建議采取以下策略： 第一， 采取各種手段和形式進(jìn)一步加大對包括《會(huì)計(jì)法》在內(nèi)的所有會(huì)計(jì)法規(guī)的宣傳和教育力度， 特別強(qiáng)調(diào)部門規(guī)章和規(guī)范性文件是會(huì)計(jì)法律體系中不可分割的組成部分， 同樣需要嚴(yán)格依法遵照執(zhí)行。第二， 對違反或不遵守會(huì)計(jì)部門規(guī)章和規(guī)范性文件的人物和事件加大曝光力度， 在法律允許的范圍內(nèi)頂格處罰， 快速扭轉(zhuǎn)有法不依的情況， 以降低社會(huì)執(zhí)法成本， 增加責(zé)任人違法違規(guī)成本， 逐步提高會(huì)計(jì)相關(guān)群體的自律意識(shí)。第三， 根據(jù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)技術(shù)發(fā)展的需要， 及時(shí)對部門規(guī)章和規(guī)范性文件中一些不合時(shí)宜的條款進(jìn)行修訂， 以提升這些法規(guī)的適用性、 實(shí)時(shí)性和權(quán)威性， 使得廣大會(huì)計(jì)工作者和經(jīng)濟(jì)組織有更適時(shí)的法規(guī)可依。第四， 提高會(huì)計(jì)管理機(jī)構(gòu)的治理能力， 處理好大和小、 統(tǒng)和放的關(guān)系。對涉及社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展等全局性的會(huì)計(jì)重大問題， 建立更強(qiáng)有力的統(tǒng)籌和監(jiān)管機(jī)制； 對不違背國家大政方針， 涉及數(shù)智技術(shù)應(yīng)用創(chuàng)新的內(nèi)容， 可簡化部門規(guī)章和規(guī)范性文件的內(nèi)容， 放手由市場或基層去解決。

五、 結(jié)束語

會(huì)計(jì)法規(guī)的持續(xù)修訂是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程， 需要充分考慮中國式現(xiàn)代化背景下會(huì)計(jì)事業(yè)快速發(fā)展的需要， 充分考慮全國各地區(qū)、 各行業(yè)、 各單位會(huì)計(jì)事業(yè)發(fā)展不均衡的情況， 在規(guī)范、 引導(dǎo)和支持?jǐn)?shù)智化應(yīng)用超前的企業(yè)進(jìn)行管理創(chuàng)新的同時(shí)， 兼顧部分企業(yè)仍處于采用手工或初級會(huì)計(jì)軟件等記賬模式的現(xiàn)實(shí)。可以嘗試通過加快對會(huì)計(jì)信息化和數(shù)智化國家標(biāo)準(zhǔn)的建設(shè)， 從國家和部門技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)層面推動(dòng)會(huì)計(jì)工作的規(guī)范化。

在修訂會(huì)計(jì)法規(guī)時(shí)還需謹(jǐn)慎， 嚴(yán)格遵循《立法法》和《規(guī)章制定程序條例》等有關(guān)法律程序， 密切關(guān)注會(huì)計(jì)信息化應(yīng)用與監(jiān)管中獲取的成功經(jīng)驗(yàn)以及面臨的痛點(diǎn)難點(diǎn)問題。尤其重要的是， 需要通過加大會(huì)計(jì)信息化普及和監(jiān)管力度， 確保已制定的會(huì)計(jì)法律法規(guī)落地執(zhí)行， 只有這樣才能實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)法規(guī)建設(shè)的健康、 穩(wěn)妥和可持續(xù)發(fā)展。

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（責(zé)任編輯·校對： 李小艷? 黃艷晶）