內部審計違規(guī)追責的“五維三定”工作法

[摘要]自2016年以來，中央和地方國資監(jiān)管部門陸續(xù)發(fā)布針對國有企業(yè)違規(guī)投資經營責任追究的制度辦法，各國有企業(yè)根據(jù)相應辦法開展違規(guī)追責工作。本文以G國企內審部門實踐探索的經驗為基礎，對開展違規(guī)追責的方式方法進行闡述，總結形成通過以“事實、規(guī)定、影響、原因、職責”五個維度進行核查，以“定性、定損、定責”進行結果核定的“五維三定”工作法，目的在于使內部審計違規(guī)追責的方式更加科學、過程更加規(guī)范、結論更加準確，并與紀檢監(jiān)察等部門實現(xiàn)“大監(jiān)督”體系的更好融合。

[關鍵詞]內部審計 國有企業(yè) 違規(guī)經營投資 責任追究

一、歷史沿革和有關制度辦法

2016年，國務院辦公廳印發(fā)《關于建立國有企業(yè)違規(guī)經營投資責任追究制度的意見》，列舉了對購銷管理、投資并購等十個方面的違規(guī)行為進行追責，明確了指導思想、基本原則和主要目標。2018年，國務院國資委出臺《中央企業(yè)違規(guī)投資經營責任追究管理辦法（試行）》（以下簡稱《辦法》），隨后，各地方國資監(jiān)管部門也陸續(xù)出臺了相應制度文件。《辦法》的頒布為各國有企業(yè)依法依規(guī)問責、客觀公正定責，積極開展違規(guī)追責工作提供了遵循。2020年，國務院國資委印發(fā)《中央企業(yè)違規(guī)經營投資問題線索查處工作指引》，進一步明確了開展違規(guī)追責工作的流程、方式、重點內容和處理原則，是對原辦法的補充和完善。在每個年度，各級國資委下發(fā)做好違規(guī)經營投資責任追究工作的具體通知，對組織機構、追責要求、信息報告、獎懲通報等提出具體要求。至此，國資國有企業(yè)違規(guī)追責“意見—辦法—指引”的總體架構基本明確，制度體系基本完善，涵蓋范圍基本固定。

二、文獻綜述

國有企業(yè)違規(guī)追責的相關研究文獻并不多，主要集中于對違規(guī)追責目的和意義的闡述，在業(yè)務開展和工作實務方面的研究還有所欠缺。李媛（2020）認為，國有企業(yè)違規(guī)經營投資責任追究制度的建立是當前深化國企改革頂層設計文件的重要組成部分，能促使企業(yè)加速完善內控體系，豐富現(xiàn)代企業(yè)監(jiān)督管理體系設置，建立獨立清晰的經營投資追責程序，形成“能預警、能監(jiān)控、能發(fā)現(xiàn)、能處置”的有機鏈條，是有效促進國有資本保值增值的重要舉措。馬亞紅（2022）通過實證研究證實了經營投資責任追究在約束國有企業(yè)違規(guī)行為方面成效顯著，并建議后續(xù)應增加經營責任追究的執(zhí)行力度和落實強度。陳運森等（2022）證實了責任追究制度能夠通過影響管理層的風險偏好，發(fā)揮風險承擔抑制作用，降低國有企業(yè)的風險承擔水平、抑制國有企業(yè)的過度風險承iXwUr4zocirmlMgtS1cC8g==擔，從而提高其風險承擔效率。李斐（2020）認為，中央企業(yè)違規(guī)經營投資責任追究對內部審計提出了新職能要求，并分別從科學界定違規(guī)行為、優(yōu)化責任追究、完善容錯機制三個方面提出履職建議。張小鳳（2022）提出，中央企業(yè)在違規(guī)經營投資責任追究工作體系建設和具體實施方面開展了大量工作，但仍存在著定位不準、缺乏切實有效的工作體系和工作機制以及“質”“量”“度”實踐標準有待完善等問題。

三、“五維三定”工作法的要點

經營投資事項由于涉及面廣，在開展違規(guī)追責的實際工作中，常常會存在一些“模糊地帶”。有些問題的成因和背景錯綜復雜，主客觀因素交織；有些事項歷經多任領導班子，決策和后續(xù)管理責任難以厘清；有些事項的涉及層級多，既有決策時的草率冒進，也有具體操作的不著邊際；有些事項既容易造成直接損失，也會產生有損商譽等間接影響。違規(guī)責任追究工作如何做到追責結果客觀公正、追責處理規(guī)范統(tǒng)一、涉事人員心服口服、追究結果經得起歷史和外部檢驗，是內審人員必須全面研究考量的問題。

G國企經過在違規(guī)追責實踐中的不斷探索，總結形成了以“五維三定”為標準，對追責流程、結果加以規(guī)范的方式方法。該方法通過對“事實、規(guī)定、影響、原因、職責”五個維度進行核查，形成“定性、定損、定責”的核查結果（見圖1）。其目的在于確保核查結果客觀真實、合法合規(guī)，能夠與“大監(jiān)督”體系相互銜接。

（一）“五維”的含義及其關聯(lián)

“五維”是指開展違規(guī)追責工作需要進行核查的五個主要方面，是下一步進行審計認定的依據(jù)和基礎，包括“事實、規(guī)定、影響、原因、職責”。

“事實”是指違規(guī)投資經營事項的真實情況和發(fā)展沿革，包含決策審批、實施過程、資金收支、合同訂立及履行情況、仲裁判決等，是對整個事項真實發(fā)生情況的梳理。

“規(guī)定”是指該事項在開展過程中，相關行為違反國家法律法規(guī)、條例、規(guī)章、文件、國資監(jiān)管要求、內部制度和行業(yè)準則等的情況。

“影響”既包括違規(guī)投資經營行為造成的資產損失或損失風險，也包括不可以貨幣計量的負面影響，如商譽、輿論、信訪等。

“原因”是在梳理事實的基礎上，對發(fā)生影響的原因進行分析，并結合實際確定根本原因、直接原因、內外部原因和主客觀原因。

“職責”是指不同職位、不同崗位涉事人員的權利和義務邊界，用以界定違規(guī)追責涉及的人員范圍和職責劃分。

“五維”是相互關聯(lián)、相互掛鉤的關系。“事實”與“規(guī)定”相掛鉤，“事實”是基礎，核查“事實”的重點是通過對整個事項的梳理，進一步查找違反“規(guī)定”的情節(jié)，以便于下一步對違規(guī)行為、違規(guī)情節(jié)進行認定。

“影響”與“原因”相掛鉤，既可能出現(xiàn)一個“原因”造成多個影響，也可能出現(xiàn)多個“原因”共同造成一個“影響”，這就需要對造成“影響”的“原因”進行認定。比如，某項貿易業(yè)務中，貨物付款后長期存放在供應商倉庫，貨品丟失且大幅貶值，部分貨品被劣質品替代，出現(xiàn)了損失，這是“影響”。經過分析，主觀原因是內部控制存在嚴重漏洞，在付款后未能及時取得相應貨權；客觀原因是受疫情影響，該貨物價格出現(xiàn)大幅下滑，貨物貶值；內部原因是合同中對存儲方的權利義務要求不清晰，存在法律漏洞；外部原因是供應商監(jiān)守自盜，以次充好。

“原因”應當涵蓋“規(guī)定”，也就是違規(guī)行為是造成損失的原因，但并不一定所有造成損失的“原因”都是違規(guī)行為。同一項損失的原因，既可能存在違規(guī)決策的因素，也可能同時有因市場環(huán)境變化帶來的影響。比如，一個投資項目因工期拖延建設進度不達預期造成損失，其內部原因為項目違規(guī)決策忽視風險，外部原因是所在地“創(chuàng)城創(chuàng)衛(wèi)”，政府要求停工。那么在審查的過程中，要將內外部、主客觀的因素分析清楚，以便更好界定責任。

“職責”要與上述四個維度相掛鉤，得出“權—責—損—因”相匹配的客觀結論。在不同的環(huán)節(jié)出現(xiàn)違規(guī)行為，牽涉人員也會不同。決策一般是“一委兩會（即黨委會、董事會、股東會）”的決策層職責，這個環(huán)節(jié)的違規(guī)問題，參與決策、特別是拍板的領導干部是責任主體；在生產經營中出現(xiàn)問題，根據(jù)崗位職責界定違規(guī)行為的歸屬。這里要注意的是，要以“違規(guī)行為”定責，而不是“以崗定責”。

（二）“三定”的含義及認定原則

“三定”是“定性、定損、定責”，是指在“五維”核查的基礎上，所要認定的三個方面。

“定性”是對違規(guī)投資經營行為性質的認定，如“違反規(guī)定開展無實質的融資性貿易，造成重大損失風險”“對投資項目論證流于形式，重大風險應發(fā)現(xiàn)未發(fā)現(xiàn)，造成項目停滯資金無法收回”等。

“定損”是指對損失金額的認定，資產損失包括直接損失和間接損失。直接損失是與相關人員行為有直接因果關系的損失金額及影響；間接損失是由相關人員行為引發(fā)或導致的，除直接損失外、能夠確認計量的其他損失金額及影響。在定損時需要對損失的不同情形進行分析。通常來說，已經明確形成損失的直接定為“損失金額”，如項目已經出清，產權交割完畢，或者經仲裁或判決形成結論。但在實際工作中，項目完結的過程往往時間較長，違規(guī)追責的時間很可能早于完結時間，這種情況下，是認定為損失還是損失風險就要進行綜合判斷，比如，債券投資出現(xiàn)逾期，投資事項中止等。總的原則是“大概率難以挽回”的認定為損失，“大概率能夠完全或部分挽回”的認定為損失風險。以涉訴為例，一個事項訴訟尚未完結，但被告已經無可供執(zhí)行財產或雖有財產但已經潛逃境外未能歸案的，就可以認為“大概率難以挽回”，從而認定為損失；如果已經進行了訴前保全，勝訴希望很大，且保全資產基本能夠覆蓋訴訟標的，可以認為“大概率能夠挽回”，從而認定為損失風險。

“定責”是對涉事人員責任的界定，參照經濟責任審計的定責方式，可以分為領導責任和直接責任，同時根據(jù)對原因的調查，可以分為首要責任、重要責任和次要責任。責任認定要結合崗位職責和違規(guī)行為，也就是說，不能將不屬于這個崗位職責的“鍋”硬扣在崗位上，也不能因為屬于這個崗位的職責范圍，沒有違規(guī)行為也要定責。舉例來說，一個投資項目的風控措施是對方股東承諾以自身公司進行回購擔保，項目出現(xiàn)損失后發(fā)現(xiàn)對方公司并無回購能力，核查人員發(fā)現(xiàn)項目投前論證過程中并未對擔保公司財務狀況進行盡調，未盡調的原因是“領導授意”。在責任界定時，就不能簡單將授意人定為領導責任、盡調審核部門負責人定為直接責任，而是要結合實際情況，將其共同定為直接責任，其中授意人是首要責任，經辦人是重要責任。

在“定性、定損、定責”之后，其實還有一項是“定罰”，也就是要在報告中提出對相關責任人的處理處罰建議。處理處罰包括誡勉警告等紀律處分、撤職降級等組織處理、扣減追索績效薪資、通報批評、行業(yè)禁止等。沒有將“定罰”一并寫入，是因為內審部門只有建議權，而沒有處理處罰的決定權。在內審部門提交報告后，由黨委會等具備決策權限的機構審議決定后，交由紀委、組織人事等部門執(zhí)行相應的處理處罰。

（三）“五維三定”工作法的作用和意義

“五維三定”工作法的采用，明確了違規(guī)追責工作開展的目標、內容和路徑，是工作中的一把“尺子”，沒有“尺子”，線就可能劃歪，違規(guī)追責工作就可能進入誤區(qū)。比如，一個事項出現(xiàn)了問題，就簡單化對參與該事項所有的人員進行追責；或是不考慮造成影響的各類原因，將因不可預見的原因造成的損失認定為失職失責；又或者進入“但凡損失必追責”的邏輯誤區(qū)，對沒有違規(guī)行為的經營損失界定責任。這些方式可能會造成“誤傷”，影響經營人員的積極性，其結果也經不起時間的檢驗。反之，如果對“五維”的審查出現(xiàn)缺項，也可能造成應當追究的沒有追究、主責人員成了次責人員的后果。

違規(guī)追責是“大監(jiān)督”體系的重要組成部分，雖然最終處理處罰是由組織部門、人力資源部門或者紀檢部門下達，但違規(guī)追責工作事實上賦予了內部審計部門對涉事人員的處理處罰的發(fā)言權。賞當其勞，無功者自退；罰當其罪，為惡者咸懼。處置得當能夠在企業(yè)中樹立良好的風氣和積極進取的氛圍，但處置失當也會打擊士氣，動搖軍心。內部審計部門的違規(guī)追責工作本身也要有“規(guī)”可循，正確履“責”，確保結論公正、證據(jù)充分、處置恰當、形成閉環(huán)。

四、實務案例與取得成效

本文通過案例介紹“五維三定”工作法在實際業(yè)務中的應用。A集團是G國企的二級子公司，于2012年在省外投資設立了HN公司，2020年HN公司因大額虧損資不抵債，后經產權交易平臺轉讓全部股權，對A集團造成重大損失。A集團審計部與投資部、工程部成立聯(lián)合審計組（以下簡稱審計組），對該事項開展違規(guī)投資經營專項審計調查。

（一）項目情況

HN公司是為了建設某化工產業(yè)園所設立的企業(yè)，審計組進場后發(fā)現(xiàn)該項目有“五個復雜”：一是該項目歷經十年、三任領導班子接續(xù)，歷史較為復雜；二是既有工程建設爛尾形成的損失，也有開展融資性貿易造成的損失，損失情況較為復雜；三是違規(guī)、違法行為交織，違規(guī)認定較為復雜；四是關鍵崗位中既有任命委派的干部，又有勞務派遣人員，還有退休返聘人員，干部情況較為復雜；五是造成損失既有管理方面的原因，也有市場變化的原因，形成原因較為復雜。

（二）“五維”的核查

上述復雜情況，給違規(guī)責任追究工作帶來很大困難，但處理復雜情況恰恰是“五維三定”工作法的強項。從事實層面上，厘清決策、實施、轉讓各個環(huán)節(jié)存在的問題；從規(guī)定層面上，找出不同類型的問題違反的國資監(jiān)管規(guī)定和內部規(guī)章制度；從原因層面上，細分每個問題發(fā)生的主客觀、主次要、內外部原因等；從影響層面上，計算不同問題造成的直接損失金額和資金成本；從職責層面上，劃分不同任期，決策層、管理層、執(zhí)行層各層級崗位應當履行的責任和義務。

（三）“三定”的認定

通過兩周的細致梳理，審計組基本摸清了以上“五維”。審計組在查閱資料、審核賬簿的基礎上，對相關責任人員逐一問詢，形成扎實的審計證據(jù)，并以此為基礎，進行“三定”的認定。

定性：一是HN公司建設工業(yè)園區(qū)項目論證不足，倉促上馬，建設內容反復調整，引入戰(zhàn)略投資者失敗，導致項目未能完成造成損失；二是HN公司違規(guī)開展融資性、賒銷貿易造成損失。定性里面包含了違規(guī)的行為和損失的原因，這三方面與“五維”當中的“事實、規(guī)定、原因”相互呼應。

定損：A集團投資HN公司共計損失××萬元，其中直接投資損失××萬元，投資資金成本約××萬元，形成重大損失。其中，因工程資產減值造成損失××萬元、因融資性貿易造成損失××萬元。在損失的計算中，一是考慮了直接損失和資金成本，因為項目時間跨度長達十年，資金成本幾乎等同于直接損失金額，是不可忽略的損失因素；二是區(qū)分了不同違規(guī)事項、違規(guī)責任人之間的損失金額，以便于提出客觀的處理處罰意見。

定責：一是在項目決策過程中，HN公司黨委書記、董事長A忽視投資建設風險，在項目論證不足的情況下倉促上馬；啟動初期建設內容反復調整，是導致項目未能完成形成重大損失的主要原因，違反了《中央企業(yè)違規(guī)經營投資責任追究實施辦法（試行）》（以下簡稱《實施辦法》）第十三條固定資產投資方面“未按規(guī)定進行可行性研究或風險分析”、第十四條投資并購方面“決策未充分考慮重大風險因素，未按規(guī)定制定風險防范預案”之規(guī)定，A應負直接責任。

二是在項目實施過程中，HN公司黨委書記、董事長B不顧在項目建設內容上的嚴重分歧，盲目引入戰(zhàn)略投資者，并因與其存在分歧導致項目長時間停工，決策失誤；HN公司黨委書記、董事長C接任后，隱瞞與戰(zhàn)略投資者的分歧，誤導集團決策，并簽訂了包含有損國有權益的協(xié)議，違反了《實施辦法》第十四條在投資并購方面“未按規(guī)定開展盡職調查”“投資合同、協(xié)議及標的企業(yè)公司章程等法律文件中存在有損國有權益的條款”之規(guī)定，B、C應負直接責任。

三是HN公司副總經理D、市場部部長E等違規(guī)開展融資性、賒銷貿易造成損失，違反了《實施辦法》第九條購銷管理方面“違反規(guī)定開展融資性貿易業(yè)務或‘空轉’‘走單’等虛假貿易業(yè)務”、第七條集團管控方面“對集團重大風險隱患、內控缺陷等問題失察，或雖發(fā)現(xiàn)但沒有及時報告、處理”之規(guī)定，E應負直接責任，D應負領導責任，涉及違法問題移送公安機關處理。

（四）處理處罰建議

審計組提出處理處罰的建議：一是由組織部門對相關人員分別采取了開除、撤職、調離、降級等處理；二是將相關違法違紀線索移交紀檢監(jiān)察部門，經紀檢監(jiān)察部門核實后，對相關人員分別采取留黨察看、黨內嚴重警告等處分；三是由人力資源部門分別扣減和追索相關責任人員年度績效薪資的70%—100%。

五、“五維三定”工作法的局限性

“五維三定”工作法能夠有效指導違規(guī)追責工作開展經驗不足、尚未形成統(tǒng)一的責罰體系的單位開展相關工作，但是對于三種類型的違規(guī)追責工作并不完全適用：一是對于違規(guī)事項較為簡單，金額、責任和違規(guī)事項都較為清晰的情況，雖然也能套用“五維三定”工作法，但是會有“殺雞用牛刀”的冗余感；二是對于非經濟類事項，如工作紀律問題、社會責任問題、失密泄密問題、安全環(huán)保問題等，其所造成的后果和影響往往不是可以貨幣計量的，而是對聲譽、形象、制度的嚴肅性、商業(yè)秘密的隱性價值等造成損害，這種情況也不宜使用“五維三定”工作法；三是對于專業(yè)領域有處理處罰規(guī)定的情況，如財經紀律、金融從業(yè)紀律等，兩者的處理處罰規(guī)定和程序有所不同，通常來說違規(guī)追責這類一般性規(guī)定服從于專業(yè)領域的處理處罰決定。

（作者單位：山東高速集團有限公司 審計署 山東省國資監(jiān)管委員會，郵政編碼：250000，電子郵箱：76513671@qq.com）

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