外商投資企業外資股權轉讓所得稅問題分析

　　【摘要】外商投資企業的外資股權轉讓業務中涉及的所得稅問題較為復雜，為規范外資股權轉讓行為，指導相關各方準確納稅，有必要對外資股權轉讓所得稅問題進行深入分析。本文根據我國股權轉讓的相關稅收法規，系統分析了我國外資股權轉讓所得稅的性質、計算方式和繳稅方式，并介紹了外國企業常用的避稅策略，以期能夠指導相關各方準確處理外資股權轉讓中的所得稅問題，同時對制定相關法規解釋也提出了相關建議。
　　
　　隨著我國外商投資企業的迅速發展，外商投資企業的外資股權轉讓日益普遍。在外資股權轉讓業務中，所得稅的計算繳納問題是困擾相關各方商務談判的主要問題之一。2007年3月16日頒布的《中華人民共和國企業所得稅法》（以下簡稱“《新所得稅法》”）對此問題有原則性的規定，但仍有一些具體問題需要細化。
　　
　　一、外商投資企業外資股權轉讓所得稅的性質和稅率
　　
　　外商投資企業外資股權轉讓（以下簡稱“外資股權轉讓）所得稅在性質上屬于預提所得稅。
　　《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》(以下簡稱“《外資所得稅法》”)有間接性的規定：“外國企業在中國境內未設立機構、場所，而有取得的來源于中國境內的利潤、利息、租金、特許權使用費和其他所得，或者雖設立機構、場所，但上述所得與其機構、場所沒有實際聯系的，都應當繳納百分之二十的所得稅。”邏輯上講，其中的“其他所得”應該包括外資股權轉讓所得。
　　財政部1987年發布的【財稅外字】［1987］033號《財政部稅務總局關于對外商投資企業征收所得稅若干政策業務問題的通知》對外資股權轉讓所得稅問題作出了明確規定：“九、關于中外合資經營企業的外國合營者，外資企業的出資者轉讓股權所得的征稅問題。股權轉讓所得是指合營企業的外國合營者、外資企業的出資者轉讓其在企業所有的股權而獲取的超出其出資額部分的轉讓收益，應按規定征收20%預提所得稅。”
　　關于預提所得稅的稅率問題，我國《外資所得稅法》規定為20%。2000年11月18日國發［2000］37號《國務院關于外國企業來源于我國境內的利息等所得減征所得稅問題的通知》規定：“自2000年1月1日起，對在我國境內沒有設立機構、場所的外國企業，其從我國取得的利息、租金、特許權使用費和其他所得，或者雖設有機構、場所，但上述各項所得與其機構、場所沒有實際聯系的，減按10%稅率征收企業所得稅。”
　　從上述幾個文件可以看出，在執行《新所得稅法》前，我國外資股權轉讓應繳納預提所得稅，稅率為10%。
　　《新所得稅法》規定，非居民企業在中國境內未設立機構場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構場所沒有實際聯系的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業所得稅，適用稅率為20%。可見執行《新所得稅法》后，外資股權轉讓所得仍需繳納所得稅，稅率將由現行的10%調整為20%。
　　
　　二、外資股權轉讓所得稅的計算
　　
　　我國關于股權轉讓所得稅問題的解釋散見于不同時期的多個法規中，而且解釋都不盡相同，并且其中只有部分適用于外資股權轉讓所得稅，因此，實務人員需要系統了解這些法規并且判斷其適用性，才能準確地計算出外資股權轉讓應繳納的所得稅。
　　財政部［1987］033號文規定：“股權轉讓所得是指合營企業的外國合營者、外資企業的出資者轉讓其在企業所有的股權而獲取的超出其出資額部分的轉讓收益，應按規定征收20%預提所得稅”。這里，股權轉讓所得是轉讓價格與出資額之間的差額。轉讓價格一般理解為收購雙方確定的轉讓價格，出資額應理解為等值人民幣金額。
　　國稅發［1997］71號《關于外商投資企業合并、分立、股權重組等業務所得稅處理的暫行規定》對計稅轉讓收益的解釋重新作了解釋：“股權轉讓收益或損失是指股權轉讓價減除成本價后的差額。股權轉讓價是指股權轉讓人就轉讓的股權所收取的包括現金、非貨幣資產或者權益等形式的金額；如被持股企業