淺談公允價值在財務會計中的應用

　　【摘要】我國2006年發布的新準則體系中，廣泛采用了公允價值的計量屬性。本文就公允價值的定義、新準則中公允價值的具體應用以及實務中如何正確使用公允價值進行了探討。
　　
　　財政部于2006年2月15日發布了新的會計準則和審計準則體系，其中新會計準則已于2007年1月1日起在上市公司中執行，鼓勵其他企業執行。新企業會計準則體系強化了為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的新理念，實現了與國際慣例的趨同，首次構建了比較完整的有機統一體系，實現了我國企業會計準則建設的重要跨越和重大突破。
　　新會計準則體系包含1項基本準則和38項具體準則?！镀髽I會計準則——基本準則》與現行的基本準則相比，其中一個重大的變化就是增加了“會計計量”一章。該章提出了五個會計計量屬性，包括歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值與公允價值。其中“公允價值”計量屬性是新準則的一個值得關注的問題。因為對于前幾個計量屬性，在實務中應用較多，也為財務工作者所熟知。但對于“公允價值”計量屬性，人們存在著不同的看法。有人認為公允價值的運用會使企業的報表更真實地反映企業的財務狀況；也有人認為公允價值計量會造成上市公司操縱利潤，導致會計信息的失真。
　　
　　一、公允價值的概念及內涵
　　
　　對于公允價值的定義，各國會計準則有不同的規定。美國財務會計準則委員會（FASB）的定義是：公允價值，指在當前交易中，自愿的雙方買入（承擔）或賣出（清償）一項資產（負債）所使用的金額。2005年10月，FASB就公允價值計量發布了一項新準則——財務會計報告第157號：公允價值計量。新準則對使用公允價值計量資產和負債提出改進性指南，并且對投資者的信息披露要求作出了回應，規定公司應以公允價值計量資產和負債的范圍、公允價值計量中使用的信息以及公允價值計量對收入產生的影響等方面做出更多的披露。新準則中將公允價值定義為：公允價值是在資產或負債的參照市場下，市場參與者在現行交易中接受一項資產或一項負債的價格。國際會計準則委員會對公允價值的定義是：在一項公平交易中，熟悉情況、自愿的雙方交換一項資產或清償一項債務所使用的金額。我國《企業會計準則——基本準則》指出，企業在將符合確認條件的會計要素登記入賬并列報于會計報表及其附注（又稱財務報表，下同）時，應當按照規定的會計計量屬性進行計量，確定其金額。會計計量屬性主要包括：歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值。企業在對會計要素進行計量時，一般采用歷史成本，采用重置成本、可變現凈值、現值、公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。在公允價值計量下，資產和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產或者債務清償的金額計量。
　　從上述定義可以看出，我國對公允價值的定義與國際會計準則趨同。
　　
　　二、公允價值在新會計準則中的具體應用
　　
　　2006年2月15日發布的新會計準則比較全面地在我國的會計準則體系中導入公允價值的計量屬性。例如，在《企業會計準則第7號——非貨幣性資產交換》中，對于非貨幣性資產交換，符合一定條件時，可以將換出資產的公允價值與其資產賬面價值的差額計入當期損益。在《企業會計準則第12號——債務重組》中，以轉讓非現金資產的方式進行債務重組的，債務重組利得以非現金資產的公允價值來確定的，轉讓的非現金資產公允價值與其賬面價值之間的差額，確認為資產轉讓損益，計入當期損益。在《企業會計準則第22號——金融工具的確認和計量》中，對于交易性金融資產，初始確認時按照公允價值計量，期末按照公允價值對金融資產進行后續計量，公允價值的變動計入當期損益。在《企業會計準則第24號——套期保值》中，對于套期業務，確認浮動盈虧，并在資產負債表上反映有關套期合約的公允價值，以幫助投資者更有效地把握公司在套期業務上面臨的風險。在《企業會計準則第3號——投資性房地產》中，對于公允價值能夠可靠計量的，可以對投資性房地產采用公允價值模式進行后續計量。另外，在其它多項準則中都有公允價值的應用。
　　從上述規定可以看出，公允價值計量屬性得到了廣泛的運用。如此大范圍地使用公允價值計量屬性在我國尚屬首次。這一方面體現了我國會計準則與國際趨同；另一方面也對會計工作者的業務素質提出了更高的要求。
　　
　　三、公允價值在實務中的正確應用
　　
　　早在1998年我國發布的會計具體準則中，在債務重組具體準則、非貨幣性交易具體準則中就采用了公允價值計量屬性。但由于實務中不少上市公司濫用這一計量屬性操縱利潤，因此，2001年財政部在對有關準則進行修訂時取消了公允價值計量的規定。但出于會計國際化的需要，2006年發布的新準則中廣泛采用了公允價值計量屬性。所以，在實務中如何正確使用這一計量屬性值得大家深入討論。
　　
　　（一）在實務中如何估計公允價值是正確運用公允價值的首要問題
　　從公允價值的定義來看，它是缺少交易下的一種估計價格，是買賣雙方意欲成交的現行交易達成的金額。參照FASB157號，公允價值的估計可以按下列原則進行：當活躍市場上有相同的資產或負債的報價信息時，應該使用該報價信息所估計的價值作為資產或負債的公允價值；當活躍市場上沒有相同但有相似的資產或負債的報價時，可以用該報價作為公允價值的基礎，并在此基礎上進行差異調整。如果上述兩種可能都不存在時，公允價值可以采用收益法或成本法進行估計。收益法是指未來投資（比如現金流量和盈利）通過折現轉化為現值的方法。成本法是指以一項資產的重置成本或現行成本為基礎，作必要的調整。
　　
　　（二）要正確理解和運用公允價值
　　在規定可以采用公允價值計量的會計事項中，必須保證公允價值的金額能夠取得并可靠計量。在使用公允價值計量屬性時，要避免利用公允價值操縱利潤。與國際財務報告準則相比，我國企業會計準則體系在確定公允價值的應用范圍時，更充分地考慮了我國的國情，作了審慎的改進。比如《企業會計準則——投資性房地產》中規定，當投資性房地產所在地有活躍的房地產交易市場，且企業能夠從房地產交易市場上取得同類或類似房地產的市場價格及其他信息，其公允價值能夠合理估計，才可以采用公允價值計量模式。
　　總之，在財務會計中，若普遍采用公允價值計量，則作為可能的未來經濟利益的資產，其定性與定量將趨于一致。公允價值的應用有助于從多方面提高會計信息的相關性，保證會計信息的質量。