新企業所得稅法對于地下經濟的影響

摘要：地下經濟作為未被官方GDP 進行記錄并施以賦稅的經濟活動的總和，其規模在全球大多數國家中呈不斷擴大趨勢。近年來中國地下經濟也在經濟市場化進程中悄無聲息地發展。地下經濟的成因之一是由于稅率和稅制的不完善引起的。企業所得稅法已經在十屆全國人大五次會議上高票表決通過，將于2008年1月1日正式實施。本文從經濟學角度研究了企業所得稅法對地下經濟的影響。

關鍵詞：新企業所得稅法 地下經濟 影響

任何一個經濟體都存在兩種經濟，一種是合法的已經申報納稅并計入GDP的合法經濟，還有一種就是在各個國家都日益膨脹的地下經濟。中國有成千上萬的企業并沒有履行它們的納稅義務，這一部分的產出也不計入GDP。根據夏興園、萬安培等人（1993）研究，上世紀80年代上半期我國地下經濟規模占國民收入比重10%以上，最高時很可能高達20%-30%。夏南星（2000）用現金比率法計算得出我國地下經濟占GDP 比重在1988年到1994年期間一直高于20％。根據羅磊（2005）的研究，即使在1994年之后地下經濟規模降低，但也一直維持在占GDP大約5%左右的水平。地下經濟的存在對于GDP測算、財政收入、收入分配等都有重大影響。

一、地下經濟的含義及其特征

“地下經濟”這一概念是1977年由意大利經濟學家杰爾吉·福阿（Giorgio Fua）首先提出來，但地下經濟的存在卻可謂源遠流長。就其非法的經濟活動而言，從階級的產生、國家的出現、國家法律和法令的頒布之時起，逃避法律和法令的地下經濟活動就已出現，其歷史與國家法律和法令的存在一樣久遠。但直到今天，世界各國的經濟學和社會學專家們尚未在概念上對這一特殊的社會經濟現象形成比較統一的認識。

由于對“地下經濟”一詞，尚未有統一公認的解釋，各國研究者們紛紛從不同的角度提出自己的看法。目前，理論界較為流行的幾種有：

《世界經濟百科全書》指出：“所謂‘地下經濟’就是為逃避稅收和其他財政負擔，在官方正式登記注冊的生產活動以外的其他經濟活動，包括家庭包工、第二職業和未注冊的外籍勞工、各種臨時工、季節工等。”美國經濟學家李樸·班·維克爾認為：“地下經濟就是逃避稅收和種種管制，未向政府部門申報的經濟行為。”德國經濟學家瑪麗J·韋爾芬斯則認為：“地下經濟是私人從事的一切經濟活動——生產部門和非生產部門未納入經濟管理計劃和官方統計之中的一切經濟活動總稱。”而前蘇聯經濟學家T·科里亞基那博士則將地下經濟定義為：法律禁止的活動。

由于研究者所處社會環境及其代表的利益等因素的影響，在定義的價值取向上必定具有一定的傾向性，所以，上述種種解釋不能全面概括地下經濟活動的內涵，但都反映了這一經濟形式所具有的主要本質特征：

1． 其經濟活動未納入官方統計的國民生產總值之內；

2．其活動無論合法還是非法，都存在著稅款的偷漏。

一般說來，“地下經濟”是指“政府無法控制與管理，其產值和收入不申報、未納入國民生產總值的經濟活動。”

二、新的企業所得稅法對地下經濟的影響

（一）稅率對地下經濟的影響

談到地下經濟活動，多數是與納稅、逃稅、避稅密切相關的。歷史驗證：稅率愈高，地下經濟就愈猖獗，稅收就會愈少。所以在某種程度上講，稅率可以充當地下經濟猖獗與否的指示器。一般說來，它們之間呈正相關關系，即稅率越高，人們收入的很大一部分會轉化為稅金，于是會產生隱瞞收入的動機，因而偷逃稅收的面愈廣，誠實納稅的人愈少，從事“地下經濟”的人愈多，“地下經濟”的規模也就愈大。美國經濟學家李撲·班·維克爾在拉弗曲線的基礎上分析研究了“地下經濟”與稅率的關系，并提出了著名的維克爾曲線。該曲線基本正確地反映了“地下經濟”規模隨稅率變化的趨勢。但是，有一類“地下經濟”活動，如販毒、制黃、拐賣人口等等，即使在稅率為零的情況下，從事這類活動的成本收益率仍然遠遠高于從事地上經濟活動的成本收益率。因此考慮到販毒等“地下經濟”活動受稅率變化影響較小等因素（即使稅率為零，販毒、制黃等非法經濟活動仍不可能完全消失），對該曲線應進行第一次修正（如圖）。

根據修正的維克爾曲線，“地下經濟”規模與稅率之間總是保持正向關系。在其他條件不變的情況下，當稅率為零時，稅收當然為零，同時也就不存在偷逃稅的人，此時“地下經濟”的規模最小，主要表現為販毒、制黃、拐賣人口等非法“地下經濟”活動；當稅率提高、稅收增加時，偷逃稅也開始出現，且規模隨著稅率的提高而不斷擴大；當稅率超過E 點時，稅收反而減少，此時“地下經濟”規模的增長速度不斷加快；當稅率為1OO％時，稅收為零，地上經濟全部由“地上”轉入“地下”，“地下經濟”的規模最大。

但維克爾曲線在中國的運用與在國外有所不同。在中國，地下經濟的發展不僅與稅率有著直接的關系，中國從事經濟活動除了繳納必要的稅款之外，還有就是各種費用和攤派，這一部分占到了企業成本的一大部分。除此之外，與中國人的“從眾”心理以及其他一些傳統社會文化背景有關。中國經歷漫長的封建社會所形成的小農意識仍廣泛存在（尤其在一些不發達地區），看到有人通過地下經濟賺了錢卻沒有被懲處，就一定會有更多的人蜂擁效仿。通過這些類似外部因素的作用，地下經濟的規模與稅率之間的關聯度將會降低。基于以上分析，我們將維克爾曲線進一步修正，將在上一次移動的基礎上再次下移并變成一條正則擬凹的曲線（如圖）。下移是因為“從眾效應”等一系列外生變量的作用；曲線的特殊形狀則是因為稅率與地下經濟的關聯由于外因的影響而降低即彈性下降，而且我們還把制度因素考慮到了曲線中。

新稅法將現行的內資企業、外資企業各自的所得稅法合二為一，并將名義稅率確定為２５％（第四條第一款），相對于現行兩部稅法３３％的名義稅率，統一降低了８個百分點。由于一些外資企業原來可以享受２４％或１５％的低稅率優惠，因此外資企業的實際稅率是略有上升的，內資企業的稅負則相對減輕。根據鐘煒的研究，一般內資企業對于稅收因素的影響比較敏感，或者說是富有彈性的，內資企業稅率降低意味著避稅的收益減少，必然會使一部分地下經濟走到地上。對于外資企業來講，對稅率的提高似乎并不會使他們增加避稅偷稅的激勵。外資企業對于稅收因素的影響比較缺乏彈性。隨著中國經濟的發展和市場的不斷擴大，經濟體制和法制的不斷健全，外資企業進入中國比較看重的是發展的環境和整體市場的擴大以及充足的有技能的勞動力供應和富有效率的政府管理體制，因此他們對于稅率的變化不具有較大的彈性，即使稅率有所提高也不會轉入地下經營。

（二）稅收優惠政策對地下經濟的影響

根據我國之前的外資企業所得稅法，外資企業可以享受到內資企業所不能享受的優惠政策，所以有些外資企業便千方百計地利用中外合資企業的身份騙取國家減免稅款的優惠待遇，轉移利潤，偷逃稅款。也有些外資企業利用我國從國外進口原材料，生產產品后返銷國外，及“兩頭在外”的三資企業實行優惠政策，進行非法內部交易，轉移利潤以所謂合法的方式避稅。優惠政策在一些不法商家手里卻成為弄虛作假、騙費逃稅的“通行證”。

新企業所得稅法對外資企業的稅收優惠措施的取消，在一定程度上降低了“假外資”的產生，也防止了外資企業以中外合資身份騙取減免稅款。優惠政策從以地區為標準轉移到以產業為標準，防止了商品的地區間的走私、企業的異地注冊本地生產等地下經濟活動的發展。

（三）納稅對象的重新定義對地下經濟的影響

在新稅法實施之前，我國目前現行的內資企業所得稅法在確定納稅主體時，以獨立核算的企業或組織為納稅人，不考慮其是法人還是自然人。對納稅人界定模糊，缺少法律依據，與國際慣例和目前我國體制改革發展的現階段已經不適應。其一，“獨立核算”這一概念是計劃經濟時代的產物。我國已經進入市場經濟發展比較完善的今天，大量涌現出企業與企業之間的資金的相互滲透，相互兼并，組建各種形式的企業集團、股份公司、跨國公司等等，其財務核算方式各異。獨立核算的企業或組織在實際工作中難以確認。稅務部門在確定納稅主體時，對營利非營利單位難以準確劃分，使一些單位通過非法手段合法避稅。同時，還造成了對于企業和個人所得稅的主體交叉，導致征納雙方在政策執行上的偏差與混亂，稅負不公平。個人獨資企業和合伙制企業往往會在繳納企業所得稅后，還要繳納個人所得稅，這就大大加重了個人獨資和合伙制企業的稅收負擔，也促使很多企業走上地下經濟的路子。

新稅法取消了現行內資稅法中有關以“獨立經濟核算”為標準確定納稅人的規定。同時，將納稅人的范圍確定為企業和其他取得收入的組織，這與現行稅法的有關規定是基本一致的。新的企業所得稅法同時規定個人獨資企業和合伙企業不適用本法。避免對于個人重復征稅，減輕了企業負擔。

（四）強化反避稅措施對地下經濟的影響

新的企業所得稅法強化了對于反避稅所采取的措施。新稅法將收入總額界定為“企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入”（新企業所得稅法第六條），同時，新稅法對“不征稅收入”也做了明確規定（新企業所得稅法第七條），即財政撥款、納入財政管理的行政事業性收費、政府性基金等屬于財政性資金的收入。新稅法還將國債利息收入，符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益等，規定為“免稅收入”（新企業所得稅法第二十六條），明確了企業所得稅的應稅所得范圍。避免了由于企業所得稅應稅額的確定不清所引起的稅收流失和由此產生的腐敗等地下經濟活動。

新企業所得稅法改變了過去內資、外資企業所得稅在成本費用等扣除方面規定不一致的缺陷，新稅法還對特別納稅進行了調整。為防范避稅行為，新稅法規定對補征稅款將加收利息。當前，一些企業運用各種避稅手段規避所得稅的現象日趨嚴重，避稅與反避稅的斗爭日益激烈。為了防范各種避稅行為，新稅法借鑒國際慣例，對防止關聯方轉讓定價做了明確規定，同時增加了一般反避稅、防范資本弱化、防范避稅地避稅、核定程序和對補征稅款按照國務院規定加收利息等條款，強化了反避稅手段，有利于防范和制止避稅行為，維護國家利益。

三、結論及建議

綜上所述，新的企業所得稅法的實施有助于抑制地下經濟的存在和發展。地下經濟的存在與否，還要看存在的成本與收益分析。如果稅率過高，對地下經濟的懲罰性措施不夠嚴厲，作為地下經濟存在就比合法經濟更經濟；如果稅率降低到的一定程度，政府采取更嚴厲的反避稅措施，那么地下經濟存在的成本就會比較大，受益比較小，必然導致地下經濟向地上轉移。

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