淺談無形資產

摘要：無形資產作為企業一項重要的經濟資源，在企業的生存發展中具有舉足輕重的地位。在知識經濟時代，無形資產在企業中的分量愈來愈大，比以往要更受到重視。本文就無形資產的確認、計量、攤銷以及無形資產的評估作了詳細具體的分析和論述。

關鍵詞：無形資產確認計量攤銷評估

一、無形資產的確認

(一)無形資產確認涉及范圍狹窄

企業會計制度規定，無形資產確認是指將符合無形資產確認條件的項目，作為企業的無形資產加以記錄并將其列入企業資產負債表的過程。原會計準則對企業資產計量理論與事務，側重于有形資產，對無形資產有所涉及，但范圍過于狹窄。按照我國2001年執行的新企業會計準則規定，無形資產包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、特許權和商譽。而商譽只對產權變動商譽確認，對自創商譽并不予以確認，核算范圍仍不足7項。隨著知識經濟的到來，無形資產將取代有形資產成為企業擁有的主要經濟資源，并對無形資產擁有程度及質量的高低將成為國際市場競爭中的關鍵因素，但這在新企業會計核算系統中并不能得以充分的確認與計量，因而會計信息報告難免失真。

(二)無形資產的確認條件及比較

國際會計準則設定的無形資產確認條件是：當且僅當滿足以下條件時，無形資產應予確認：1．歸屬于該資產的未來經濟利益很可能流入企業；2．該資產的成本可以可靠地計量。而我國無形資產準則征求意見稿的確認條件為，無形非貨幣性項目滿足以下條件時，應確認為企業的無形資產：1．該項目在促成企業獲得經濟利益方面的作用，以及發揮這種作用的能力能夠被證實；2．取得該項目的成本能夠可靠地計量。當然，在確認無形資產時，除滿足上述確認條件外，還應同時滿足各自的定義的要求。將以上兩個確認條件相比較，可以看出其共同點是均要求無形資產的成本都能可靠地計量。這一確認條件體現了謹慎性原則。依據這一條件，企業內部產生的商譽不應確認為無形資產。雖然目前已經有專門的機構對企業品牌、服務品牌等進行評估，并分別列示出其價值，但這也不能將其作為無形資產。企業獲得較好的品牌價值與企業提高質量、改善服務、擴大宣傳等所發生的支出有關，但這些支出卻不能與企業的品牌價值完全配比，因而不能可靠地計量。同樣，其他如客戶名單等不能可靠計量的項目也不能確認為無形資產。兩個確認條件不同之處在于對未來經濟利益可實現程度方面。由于無形資產對未來經濟利益的影響具有很大的不確定性，容易受多種因素的影響。因此，在確認前應對其獲利能力進行評價和判斷。國際會計準則對獲利能力的要求較為模糊，“未來經濟利益很可能流入企業”在實際工作中難以把握。即使如此，也需要有證據，特別有外部證據來確定未來經濟利益流入企業的可能性。我國的無形資產準則征求意見稿則要求未來的獲得的經濟利益應被證實。由于無形資產固有的特征，完全證實未來經濟利益的流入也是不現實的。對于該項確認條件，實際工作者在具體操作時可根據需確認無形資產的界限，以此比照決定是否確認該項目為無形資產。

二、無形資產的計量

國際會計準則認為，無形資產應以成本進行初始計量。無形資產準則的征求意見稿則對各種不同無形資產的計量分別作了較為詳細的規定。我國的《企業會計準則》規定：購入的無形資產，應當按實際成本記賬；接受捐贈的無形資產應當按照評估確認的或合同約定的價格記賬；自行開發的無形資產應按開發過程中的實際支出數記賬。

(一)企業以取得該項無形資產時的成本，而不是預期的未來經濟利益為基礎對無形資產進行計量，體現了謹慎性原則

在以成本為基礎對無形資產進行計量時，還要注意并非所有的與無形資產有關的支出均可列入其成本。如果某一項無形資產是單獨獲得的，那么其成本應以取得時發生的有關支出確定。如企業外購無形資產時，應以實際支付的價款、為該項無形資產達到預定使用狀態而發生的支出(如法律服務費等)作為成本入賬。

(二)企業在接受捐贈無形資產時，如果該無形資產存在活躍的市場，應以市場提供的公允價值作為成本：如果該項無形資產不存在活躍的市場，那么其成本應以評估或雙方協商價入賬

(三)對于其他單位作為資本或合作條件投入的無形資產，應根據合同、協議約定或評估確定的金額作為成本

(四)對于在企業內部產生的無形資產，如企業自創的專利權、商標權等，在計量成本時應嚴格區分相關支出

對于企業內部產生的無形資產的計量在實際操作中較為困難。主要原因是一方面難以確定該項無形資產何時能對未來經濟利益產生作用；另一方面專為無形資產發生的支出與日常支出難以區分。為便于對企業自創的無形資產進行計量，可將無形資產的形成過程分為研究和開發階段。(1)研究指為獲取新的科學或技術知識而進行有計劃的調查。在這一階段企業不能夠證明該項目能產生未來經濟利益，因此為該項目研究而發生的支出不應作為無形資產成本，而應在發生時確認為費用。(2)一般來講，開發階段所發生的支出也不應作為無形資產的成本，而是計人當期費用。除非有足夠的證據證明：該項無形資產在技術上可行；企業有決心、有能力完成；該項無形資產確定能為企業帶來未來經濟利益；對于專為開發該項無形資產而發生的支出階段的支出和為使該項無形資產達到預定的使用狀態而發生的支出。開發階段應包括所使用或消耗的材料、直接參與人員的工資、資金及其他相關成本。

三、無形資產的攤銷

現行的企業會計制度對無形資產攤銷是這樣規定的：無形資產應當自取得當月起在預計使用年限內分期平均攤銷，計入損益。如預計使用年限超過了相關合同規定的受益年限或法律規定的有效年限，該無形資產按合同規定受益年限或法律規定使用年限或合同規定與法律規定受益年限中較短者作為其攤銷年限進行攤銷，再或者，合同、法律均未規定，則攤銷年限不應超過10年。

按照使用年限，無形資產分為期限型無形資產和無期限型無形資產兩大類。所謂期限型無形資產，即隨該項無形資產的使用，其使用壽命會越來越短，最終在一定的使用年限之后，它將不再屬于該企業的一項資產。這個使用期限正如現行會計制度的規定。如專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權等。所謂無期限型的無形資產，主要是指那些沒有法律規定、合同規定、或公認的使用年限的無形資產。而這里的無期限是一個相對概念，而非絕對的。它是指企業在良好的運行期間的無期限，如果企業面臨倒閉，該項相對意義上的無期限型無形資產也隨之消失了。如企業的商譽。期限型無形資產，隨著使用，會像固定資產等有形資產一樣，價值越來越低，因此也能稱為價值遞耗類無形資產；而無期限型無形資產，隨著使用，它會發揮越來越大的效用，而不是價值遞耗，因此也稱為價值遞增無形資產。

總的來說，可以分為推銷與不攤銷兩種情況：1．對期限型無形資產項目，在有效使用期限內分期攤銷，計人損益。其中包括：(1)對于土地使用權、商標權、專利權等預計使用年限確定，而且減值風險較低的，采用真線法推銷；(2)對非專利技術等有預計使用年限，但考慮技術進步等因素對其價值的影響呈加速變化的，采用類似固定資產加速折舊法的“加速攤銷”。2．對無期限型無形資產項目，如商譽，由于它以進入價格作為其入賬價值，但是在以后的生產經營過程中很可能會逐漸增值，所以無需進行價值攤銷，甚至要增加其賬面價值。對于已計提減值準備的無形資產又得以恢復的，《企業會計制》規定轉回時借記無形資產減值準備，貸記營業外支出——計提的無形資產減值準備。

四、無形資產評估

(一)無形資產評估的特點

無形資產評估的主要特點是：1．獨立性。獨立性是指無形資產評估的對象是單一的，不是成批的；無形資產評估是因不同的評估對象而異，這樣，才能正確地反映特定的評估對象的價值。2．復雜性。是說其評估工作復雜。3．效益性。無形資產評估，絕大多數要認真測算該項無形資產在未來有效時間內能夠獲取的經濟效益，并以此為主要依據評估無形資產的價值，這是其他形態的資產評估所少見的。4．動態性。動態性是指無形資產評估是從動態的角度去考察評估對象和評價無形資產的價值。

(二)無形資產評估工作的對策

1．建立無形資產保護的法律環境。法律環境是指立法、執法和公民守法意識的狀況。此三者盡管有前有后，但缺一不可。當然，目前我國已在逐步完善這方面的法律，盡管《商標法》、《專利法》、《著作權法》等知識產權法律的建立充實了無形資產保護的內容，但并非全部。無形資產還需要有更合適于整體保護的法律條文出臺，并應培育和建立一批按照市場經濟規律運作的無形資產評估機構。再則是全民教育，率先是領導干部和科技人員的法律意識教育。

2．公平、科學、客觀地界定無形資產投資者、無形資產創造者的關系。無形資產大多數是智力勞動成果。所以對無形資產的保護也隱含著對無形資產創造者權益的保護，從而促使更多的無形資產得以產出。

3．評估機構專業，組織管理規范化。無形資產的評估及管理，應考慮無形資產的特性和經濟管理的客觀要求。評估機構應由懂技術、經濟、財會、貿易、管理及無形資產法律等方面知識的人員組成。可組建專業性的無形資產評估機構，也可成為具有資產評估資格的會計或審計事務所、財務資詢公司的一個分支。為突出無形資產評估的特色，強化全民的無形資產評估意識，對無形資產評估的組織管理及其監督專職機構負責，實現統一管理。

4．提高無形資產評估質量，堅持遵循以使用價值為計價基礎的原則。無形資產最根本的條件是具有使用價值，可以使生產力的組合產生質的變化，為使用者帶來高效的收益。一項無形資產不論耗費多大，價值多高，若“生產”出來沒有用武之地，則將無人問津，商品化也將失去了必要條件。因此，為提高無形資產評估質量，評估人員必須熟悉被評估對象的“行情”，并對其發展趨勢及獲利能力做出預測，同時進行適時的評估。以無形資產的使用價值為基礎，才能對其現時價值做出比較客觀的估定。當然，在評估時也不可忽視成本、效益、技術成熟程度、技術壽命、轉讓內容、市場供應等因素對價值的影響。