審計質量與注冊會計師關系研究

摘 要：從審計質量的內涵出發，對于我國當前審計質量低下的狀況，從注冊會計師角度，進行了剖析。影響審計質量的因素是多樣的，但注冊會計師對審計質量的影響非常巨大。

關鍵詞：審計質量；注冊會計師；關系

中圖分類號：F23文獻標識碼：A文章編號：1672-3198（2008）05-0124-02

1 審計質量的內涵

關于審計質量，目前還沒有統一的概念，比較流行的有以下幾種觀點：

(1)美國審計總署從審計本源出發，提出審計質量是指“審計師按照公認審計準則實施審計，以合理確信所審計財務報表和相關披露，按照公認會計原則進行表述;不存在由于錯誤或者舞弊導致的重大錯報。”

(2)DeAngelo 提出了審計質量是審計人員發現客戶違約行為并且愿意披露客戶違約行為的聯合概率。首先，重大的會計錯報能夠被查出，其次重大的會計錯報能夠被披露，并提出會計師發現客戶會計系統存在違規的可能性取決于會計師的技術能力，而報告違約現象的發生則取決于其獨立性。

(3)李金華認為審計質量是指審計工作水平的高低。審計工作質量是一個總的概念，它要通過整個審計工作全過程的各個環節綜合地反映出來。審計工作質量的好壞最終要體現在審計報告之中，對被審計單位的審計結論是否正確、適當和完整。

綜合以上的觀點，筆者認為審計質量是審計人員遵循審計準則的優劣程度，即審計結果達到審計目的的有效程度。具體表現為審計人員的質量和審計過程的質量，最終體現為審計報告的質量。其核心就是審計工作在多大程度上遵循了獨立審計準則的要求。因此，審計質量的概念是涵蓋整個審計活動的，從最初的接受審計委托開始，制定審計計劃，符合性測試，實質性測試，編寫審計工作底稿，出具審計報告和管理意見書，整個審計活動的每一個方面工作的優劣程度都應作為評價審計質量的一個指標。

2 審計質量與注冊會計師的關系分析

長期以來，我國注冊會計師審計質量低下，這固然是多種原因造成的，但注冊會計師作為審計質量的主要利益相關者，對審計質量應該負有重要的責任和義務。目前，導致我國審計質量低下的原因，從注冊會計師的角度來分析，主要有以下幾點：

（1）注冊會計師的過失。

注冊會計師的素質與審計質量的關系最為密切，因為執業的注冊會計師既是審計業務的具體執行者，也是控制審計質量的一個主體。注冊會計師的執業能力、職業道德和獨立性是影響審計質量的最主要因素。執業能力主要決定與注冊會計師是否具有專門的知識和足夠的經驗，道德因素則取決與注冊會計師是否遵循職業道德規范，具有高度的責任感去揭露審計過程中出現的問題，獨立性則表現為注冊會計師能否獨立于管理者，發表高質量的審計報告。

（2）注冊會計師的執業能力低下。

注冊會計師的執業能力主要取決于注冊會計師是否有必要的專門知識和足夠的執業經驗，而執業經驗又具體的表現為審計方法的創新和運用以及審計人員的專業判斷能力。因此要想勝任審計工作，必須具備較高的專業勝任能力。而隨著我國經濟的迅速發展形成了對注冊會計師的大量需求，雖然注冊會計師的數量增加了，但是注冊會計師的審計質量并沒有相應的提升。

如財政部《06年會計信息質量檢查公告》(第12號)檢查了60家會計師事務所并對相應的責任人進行了處理，它們受罰的原因表現在對企業賬表嚴重不符等問題未予以關注、審計程序不到位、專業判斷失誤。如山西世紀會計師事務所在審計時，未實施監盤和函證等必要的審計程序，對被審計企業會計報表與總賬嚴重不符、未確認收入3.3億元等違規問題未予以關注，出具了嚴重失實的審計報告。據調查分析我國注冊會計師對表外信息，重大的非常規性交易和負向盈余的管理行為關注不夠。

我國的注冊會計師的執業能力不高主要表現在其專業知識存在缺陷，由于經濟的發展和網絡技術的進步，企業的非常規發展及一些非常規交易金融衍生品等使得企業的業務越來越復雜，而注冊會計師只要通過了CPA考試就可以去執業，沒有隨著業務的發展而相應得提高審計技術，同時對其它相關行業知識的欠缺，對客戶的經營狀況不了解，只是就報表論報表，忽視了一些相關的行業因素和企業自身面臨的風險，導致審計人員不能發現企業財務報表的重大錯報。而且有些注冊會計師在實施審計時，忽略必要的審計程序，未能按照必要的審計程序進行審計，而是讓被審計的客戶去做一些基本的函證等工作以此來節省審計成本，取得最高的效益，嚴重的導致了審計質量的低下。

（3）注冊會計師的道德風險高。

所謂職業道德是指人們在執業過程中必須遵循的職業行為規范，每個行業都有自己的職業道德，注冊會計師也不例外。注冊會計師在執業過程中都要受到職業道德到影響，一個執業能力不高但是職業道德高的注冊會計師其執業的質量也會遠遠高于一個執業能力高但是職業道德低的注冊會計師。可見職業道德對審計質量的影響是非常重大的，職業道德是注冊會計師的靈魂，是質量，是競爭力，關系到注冊會計師行業的生存和發展。

然而，在目前的狀態下，注冊會計師講職業道德則意味著審計成本的增加或者是審計份額的失去，所以我國的注冊會計師行業的職業道德不盡人意。財政部《06年會計信息質量檢查公告》(第12號)檢查的60家會計師事務所并對相應的責任人進行了處理，它們受罰的原因就有偽造注冊會計師的簽名、蓋章。有的審計過程中發現了問題，但是由于和客戶的千絲萬縷的聯系或者為了一己私利，發現問題也不對外公布，更有甚者在審計的過程中和客戶串通在一起，一起造假。如04年審計署組織的對16家會計師事務所的審計質量的檢查結果顯示，有14家會計師事務所的37名注冊會計師出具了19份審計報告存在失實或者是疏漏。如：1999年以來，安徽某上市公司未經國家稅務總局批準，與其全資子公司匯總合并繳納企業所得稅。致使2003年少繳納企業所得稅5910萬元，占當期損益的176%，德勤華永會計師事務所有限公司對該上市公司進行審計，己經查明上述問題，但其注冊會計師未予以指明。無獨有偶同年度，吉林某上市公司為其5家子公司提供貸款擔保，擔保總額為1.08億元，該上市公司未在其年報中披露。中鴻信建元會計師事務所有限責任公司對該上市公司進行審計，己經查明上述問題但其注冊會計師未予以指明。這只是查明的小部分會計師事務所，然而其存在的問題卻是如此之多，注冊會計師查明了問題卻由于各種各樣的原因而未予對外公布，可見注冊會計師的職業道德低下。

（4）注冊會計師缺乏獨立性。

獨立性是注冊會計師的靈魂，注冊會計師的公信力在很大程度上取決于其出具審計意見時所展示的獨立性。注冊會計師的審計獨立性包含實質上的獨立和形式上的獨立。

所謂實質上的獨立，是要求注冊會計師與被審計對象必須毫無利害關系；所謂形式上的獨立，是指注冊會計師必須在社會公眾面前表現出一種獨立于委托人和被審計人的身份，即要使外界相信注冊會計師是獨立的。在選擇非標審計意見的類型時，注冊會計師更傾向于發表性質輕微的帶解釋說明段的無保留意見。這種行為的實質已經演變成以“事項”描述代替原本應盡的“專業判斷”和“發表意見”的職責。即注冊會計師在很多時候只是象征性的知會了信息使用者。注冊會計師在發表審計意見時，存在避重就輕的現象，如長江控股上海證券交易所公開譴責中披露的事項是未披露重大違規擔保事項和訴訟事項，而注冊會計師卻在審計意見中以“接受巨額股權捐贈、處置股權收益為年度利潤的主要來源”為由出具了解釋性說明的審計意見。湘酒鬼深圳證券交易所公開譴責的事項是為第一大股東提供巨額資金及擔保、未及時履行信息披露義務，而注冊會計師卻以無法確認巨額應收賬款的可回收性為由出具了保留+說明的審計意見等等。

3 結論

最后筆者認為，提高注冊會計師的執業能力，加強注冊會計師的執業道德以及提高注冊會計師的獨立性，是提高審計質量的關鍵所在。同時這與我國目前的審計模式以及執業環境也很有關系，總之，筆者認為注冊會計師對審計質量的影響巨大，因此，研究審計質量與注冊會計師的關系十分必要。

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