暫時性差異七要點

　　【摘要】 依據所得稅會計準則的基本要求，企業核算所得稅只能采用資產負債表債務法，而不能采用其他的核算方法，資產負債表債務法主要核算暫時性差異對所得稅費用的影響。由此可見，正確地理解暫時性差異就成為把握資產負債表債務法的關鍵所在。基于上述原因，筆者歸納了學習暫時性差異的七要點，以供讀者參考。
　　【關鍵詞】 學習；暫時性差異；七要點
　　
　　一、概念
　　
　　暫時性差異是指資產或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額。其數量表達式為：暫時性差異=賬面價值－計稅基礎。從暫時性差異的數量表達式可以看出，影響暫時性差異的因素有二：一是資產或負債的賬面價值；二是資產或負債的計稅基礎。
　　（一）賬面價值
　　1. 資產賬面價值=資產原價－累計折舊（或攤銷）－減值準備
　　在理解上述計算公式時，應注意以下兩個方面的要點：（1）有累計折舊和累計攤銷的資產包括固定資產、無形資產和采用成本計量模式的投資性房地產。（2）正確區分賬面原價、賬面凈值和賬面價值之間的相互關系。例如，企業購入一臺設備，賬面原價為100萬元，已經累計的折舊為20萬元，已經計提的減值準備為10萬元，則該項資產的賬面原價為100萬元，賬面凈值為80萬元，賬面價值為70萬元。
　　2. 負債賬面價值
　　一般情況下為負債賬戶的賬面余額。例如，企業取得短期借款300萬元，歸還短期借款20萬元，則短期借款的期末余額280萬元就是該短期借款期末在資產負債表上所反映的賬面價值。
　　（二）計稅基礎
　　1. 資產的計稅基礎
　　是指企業在收回資產的賬面價值過程中，計算應納稅所得額時，按照稅法規定，可以從應稅經濟利益中抵扣的金額。講得再通俗一點，資產的計稅基礎就是稅法上所認定的該項資產在資產負債表上應有的賬面價值。例如，企業有一批庫存商品，賬面余額為100萬元，計提的存貨跌價準備為15萬元，期末資產負債表上存貨的賬面價值為85萬元，而稅法上所認可的該項存貨在資產負債表上應有的賬面價值為100萬元。
　　2. 負債的計稅基礎
　　是指負債的賬面價值減去未來時期計算應納稅所得額時，依稅法有關規定可予以抵扣的金額，講得再通俗一點負債的計稅基礎也就是稅務部門所認可的該項負債在資產負債表上應有的賬面價值。其數量表達式為：計稅基礎=負債賬面價值-未來可抵扣金額。例如，某企業取得一筆短期借款100萬元，會計上確認的賬面價值為100萬元，稅法上所認定的該短期借款的賬面價值也為100萬元。再比如，企業預提了產品保修費200萬元，會計上確認的預計負債賬面價值為200萬元，而稅法上認定的預計負債的賬面價值卻為零。
　　
　　二、特點
　　
　　發生在先——轉回在后——最終消失
　　例如：某企業有一臺機器設備賬面價值為100萬元，會計上采用直線法，稅法上采用年數總和法計提折舊，折舊年限為4年。
　　
　　暫時性差異余額由期初的小數到期末的大數為發生，由期初的大數到期末的小數為轉回，從無到有再從有到無為消失。
　　
　　三、計算
　　
　　期末余額=期初余額+本期發生－本期轉回
　　以上題為例，暫時性差異的期末余額計算如下：
　　第1年：期末余額（15）=期初余額（0）+本期發生（15）-本期轉回（0）
　　第2年：期末余額（20）=期初余額（15）+本期發生（5）-本期轉回（0）
　　第3年：期末余額（15）=期初余額（20）+本期發生（0）-本期轉回（5）
　　第4年：期末余額（0）=期初余額（15）+本期發生（0）-本期轉回（15）
　　
　　四、類型
　　
　　（一）可抵扣暫時性差異（未來可抵扣）
　　
　　該企業第一年計算應納稅所得額時，應在當年利潤總額的基礎上加上20萬元，第二年計算應納稅所得額時，應在當年利潤總額的基礎上減去20萬元。
　　（二）應納稅暫時性差異（未來應納稅）
　　STYmGmmSUYokYew2JYIJPcSjzT8rvLJRRpJqIqoy0E0=
　　該企業第一年計算應納稅所得額時，應在當年利潤總額的基礎上減去20萬元，第二年計算應納稅所得額時，應在當年利潤總額的基礎上加上20萬元。
　　
　　五、關系
　　
　　
　　（一）遞延所得稅資產
　　1. 期初余額＝可抵扣暫時性差異期初余額×所得稅率
　　2. 期末余額＝可抵扣暫時性差異期末余額×所得稅率
　　3. 本期借方發生額＝本期發生的可抵扣暫時性差異×所得稅率
　　4. 本期貸方發生額＝本期轉回的可抵扣暫時性差異×所得稅率
　　（二）遞延所得稅負債
　　1. 期初余額＝應納稅暫時性差異期初余額×所得稅率
　　2. 期末余額＝應納稅暫時性差異期末余額×所得稅率
　　3. 本期借方發生額＝本期轉回的應納稅暫時性差異×所得稅率
　　4. 本期貸方發生額＝本期發生的應納稅暫時性差異×所得稅率
　　
　　 六、影響
　　
　　暫時性差異只影響所得稅費用，而不影響應交的所得稅，暫時性差異對所得稅費用的影響等于暫時性差異乘以所得稅稅率。這一影響數將通過遞延所得稅資產或遞延所得稅負債科目來反映。
　　例如，某企業2006年12月20日購入一臺設備，賬面原價為100萬元，會計與稅法均采用直線法計提折舊，稅法規定的折舊年限為4年，該企業2007年的營業收入為80萬元，適用的所得稅率為25%。
　　（一）假設會計上按4年計提折舊時（無暫時性差異）
　　1. 利潤總額＝80－25＝55
　　2. 暫時性差異＝0
　　3. 應納稅所得額＝55
　　4. 應交所得稅＝55×25%＝13.75
　　5. 所得稅費用＝13.75
　　6. 會計分錄：借：所得稅費用13.75
　　 貸：應交稅費——應交所得稅 13.75
　　（二）假設會計上按2年計提折舊時（有可抵扣暫時性差異）
　　1. 利潤總額＝80－50＝30
　　2. 可抵扣暫時性差異＝25（發生）
　　3. 應納稅所得額＝30＋25＝55
　　4. 應交所得稅＝55×25%＝13.75
　　5. 遞延所得稅資產借方發生額＝25×25%＝6.25
　　6. 所得稅費用＝13.75－6.25＝7.5
　　7. 會計分錄：借：所得稅費用 7.5
　　借：遞延所得稅資產6.25
　　貸：應交稅費——應交所得稅13.75
　　（三）假設會計上按5年計提折舊時（有應納稅暫時性差異）
　　1. 利潤總額＝80－20＝60
　　2. 應納稅暫時性差異＝5（發生）
　　3. 應納稅所得額＝60－5＝55
　　4. 應交所得稅＝55×25%＝13.75
　　5. 遞延所得稅負債貸方發生額＝5×25%＝1.25
　　6. 所得稅費用＝13.75＋1.25＝15
　　7. 會計分錄：借：所得稅費用 15
　　貸：遞延所得稅負債1.25
　　貸：應交稅費——應交所得稅13.75
　　
　　七、調整
　　
　　應納稅所得額=利潤總額+發生可抵扣或轉回應納稅－發生應納稅或轉回可抵扣。
　　例如，某企業有一臺機器設備原價為100萬元，采用直線法計提折舊，會計上按2年提折舊，稅法上按4年提折舊，詳細分析如下：
　　
　　第一年：應納稅所得額=利潤總額+25
　　第二年：應納稅所得額=利潤總額+25
　　因為會計上第一年、第二年計算利潤時，扣除了50萬元的折舊費用，而稅法規定第一年、第二年計算應納稅所得額時，只允許扣除25萬元的折舊費用。所以第一年、第二年計算應納稅所得額時，應將多扣的25萬元折舊費用在利潤總額的基礎上予以加回。
　　第三年：應納稅所得額=利潤總額－25
　　第四年：應納稅所得額=利潤總額－25
　　因為會計上第三年、第四年計算利潤時，沒有扣除折舊費用，而稅法規定第三年、第四年計算應納稅所得額時，可以繼續扣除25萬元的折舊費用。所以第三年、第四年計算應納稅所得額時，應在利潤總額的基礎上減去稅法上允許扣除的25萬元折舊費用。●