外資企業如何順利通過新舊稅法過渡期

　　[摘要]長期以來，我國一直實行“雙軌制”的立法體系，為吸引外資，對外商投資企業制定了諸多優惠政策。《中華人民共和國企業所得稅法》(以下簡稱新稅法)自2008年1月1日開始實施，原《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》(以下簡稱原外資稅法)失去效力，許多政策發生了變化，外資企業如何順利通過過渡期，降低企業稅負，提高企業收益值得關注。
　　[關鍵詞]外資企業；新舊稅法；過渡期
　　
　　外資企業要想順利通過新舊稅法過渡期，筆者認為首要任務應明確兩者的差異，并在此基礎上結合外資企業自身特點進行相關籌劃。
　　
　　一、新舊稅法納稅人和征稅范圍的差異及注意事項
　　
　　(一)原外資稅法
　　外商投資企業的納稅義務人可分為兩部分，各自的征稅范圍如下：
　　第一類為外商投資企業，其屬于中國“居民”，負有全面納稅義務，就其來源于境內、境外所得全部負有納稅義務。
　　第二類為外國企業，其屬于非中國“居民”，負有有限納稅義務，僅對來源于境內所得納稅。
　　
　　(二)新稅法規定
　　新稅法納稅人包括居民企業和非居民企業，居民企業應當就其來源于中國境內、境外的所得繳納企業所得稅。非居民企業在中國境內設立機構、場所的，應當就其所設機構、場所取得的來源于中國境內的所得，以及發生在中國境外但與其所設機構、場所有實際聯系的所得，繳納企業所得稅。非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業所得稅。居民企業和非居民企業劃分采用“注冊地標準”和“實際管理機構標準”的雙重標準。
　　
　　(三)新舊過渡期注意事項
　　過去一些企業為規避我國稅負和轉移稅收負擔，往往在低稅率地區或避稅港注冊登記，設立基地公司，人為選擇注冊地以規避稅收負擔，也就是通常所說的“假外資”。根據新稅法，同時采用實際管理機構標準，雖然在外國(地區)注冊但實際管理機構在我國境內的企業，也認定為居民企業，需承擔無限納稅義務。因此，通過以上方式達到少納稅的目的已經變得不再現實。
　　
　　二、新舊稅法稅率的差異及注意事項
　　
　　(一)原外資稅法
　　1、一般規定
　　外商投資企業和在中國境內設立機構、場所的外國企業稅率30％、地方所得稅3％，總稅負是33％。
　　2、預提所得稅20％(自2000年1月1日減按10％)
　　在中國境內未設機構場所的外國企業采用預提所得稅形式。
　　3、稅收優惠
　　在原稅收優惠政策中對于特定地區直接投資、生產性外商投資企業“兩免三減半”和鼓勵、引導外商向能源、交通、港口、碼頭等基礎設施項目的生產性外商投資企業的優惠中“五免五減半”中均涉及稅率的優惠，表現形式為15％、24％、10％、12％等。
　　
　　(二)新稅法及實施條例規定
　　居民企業統一基本稅率是25％；非居民企業在中國境內設立機構，但取得的所得和場所沒有實際聯系，而且來源于中國境內的所得，這部分的稅率適用20％的稅率。外國企業，未設立機構和場所，但是來源于境內的所得適用稅率20％。符合條件的小型微利企業，減按20％的稅率征收企業所得稅。國家需要重點扶持的高新技術企業，減按15％的稅率征收企業所得稅。
　　
　　(三)新舊稅法過渡期注意事項
　　1、稅率的正確選擇
　　國發[2007]39號《國務院關于實施企業所得稅過渡優惠政策的通知》對企業所得稅優惠政策過渡問題作了具體明確，按以下辦法實施過渡：自2008年1月1日起，原享受低稅率優惠政策的企業，在新稅法施行后5年內逐步過渡到法定稅率。其中：享受企業所得稅15％稅率的企業，2008年按18％稅率執行，2009年按20％稅率執行，2010年按22％稅率執行，2011年按24％稅率執行，2012年按25％稅率執行；原執行24％稅率的企業，2008年起按25％稅率執行。所以在過渡期一定準確掌握稅收政策的規定，按規定稅率進行納稅申報。
　　2、優惠稅率適用范圍
　　國家需要重點扶持的高新技術企業不再有地區的限制，只要經過有關部門認定，可按15％的稅率申報。
　　3、注意優惠期限
　　自2008年1月1日起，原享受企業所得稅“兩免三減半”、“五免五減半”等定期減免稅優惠的企業，新稅法施行后繼續按原稅收法律、行政法規及相關文件規定的優惠辦法及年限享受至期滿為止，但因未獲利而尚未享受稅收優惠的，其優惠期限從2008年度起計算。
　　
　　三、新舊稅法扣除項目的標準和范圍的差異及注意事項
　　
　　(一)原外資稅法
　　1、職工的工資和福利費、保險費
　　企業支付給職工的工資和福利費，應報送稅務機關備案，工資據實扣除，福利費不得超過工資總額的14％，一般不采用計提制。按國家有關規定，為其雇員提存了醫療保險基金、住房公積金、退休保險基金三項基金和按會計制度規定計提職工教育經費和工會經費等基金，在稅前扣除。企業不得列支其在中國境內工作的職工的境外社會保險費。
　　2、廣告費：產告費據實扣除
　　3、交際應酬費
　　工業制造業、種植業、養殖業、商業等年銷貨凈額1500萬元以下部分不超過5‰，1500萬元以上部分不超過3‰；旅店業、飲食業、運輸業、娛樂業、服務業等服務企業年業務收入500萬元以下部分不超過10‰，500萬元以上部分不超過5‰。
　　4、新產品、新技術、新工藝費用
　　當年發生研發費用比上年增長10％以上，在據實扣除的基礎上可再按實際發生額的50％抵扣當年應納稅所得額。
　　5、捐贈支出：實行據實扣除
　　
　　(二)新稅法及實施條例規定
　　1、工資薪金及其它相關費用
　　企業發生的合理的工資薪金支出，準予扣除。
　　企業依照國務院有關主管部門或者省級人民政府規定的范圍和標準為職工繳納的基本養老保險費、基本醫療保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費等基本社會保險費和住房公積金，準予扣除。企業為投資者或者職工支付的補充養老保險費、補充醫療保險費，在國務院財政、稅務主管部門規定的范圍和標準內，準予扣除。除企業依照國家有關規定為特殊工種職工支付的人身安全保險費和國務院財政、稅務主管部門規定可以扣除的其他商業保險費外，企業為投資者或者職工支付的商業保險費，不得扣除。企業發生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14％的部分，準予扣除。企業撥繳的工會經費，不超過工資薪金總額2％的部分，準予扣除。除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，企業發生的職工教育經費支出，不超過工資薪金總額2.5％的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。
　　2、廣告費
　　廣告費支出不超過當年銷售收入15％的部分可據實扣除，超過比例部分可結轉到以后年度扣除。
　　3、業務招待費
　　企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60％扣除，但最高不得超過當年銷售(營業)收入的5‰。
　　4、新產品、新技術、新工藝費用
　　企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，按照研究開發費用的50％加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150％攤銷。
　　5、捐贈支出
　　企業發生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12％以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。
　　
　　(三)注意事項
　　1、工資薪金及其他相關費用
　　新稅法強調工資薪金的合理性，合理的支出不必向稅務機關備案。福利費兩者實現了趨同，不再采用計提制，但不得超過工資總額的14％；工會經費新稅法規定撥繳，所以今后不應單純考慮計提。還應該撥繳；職工教育經費支出超過比例部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。
　　2、廣告費
　　原外商投資企業沒有比例限制，自2008年開始有比例限制。
　　3、業務招待費
　　考慮到業務招待是正常的商業做法，但商業招待又不可避免包括個人消費的成份，比照國際慣例，采取對企業業務招待費支出在稅前“打折”扣除的做法。即采用兩個標準進行考核，其中較低標準作為扣除限額。
　　4、新產品、新技術、新工藝費用
　　根據會計制度的規定將新產品、新技術、新工藝費用更加細化，研究階段一般直接計入當期損益，開發階段計入無形資產，不同情況不同處理。
　　5、捐贈支出
　　注意增加了限額，所以企業擬在2007年末和2008年初進行捐贈?？杀M量選擇在2007年度進行。
　　
　　四、新舊稅法其他差異及應注意事項
　　
　　(一)優惠時間的選擇
　　原外資企業所得稅法規定以獲利年度為企業減免稅的起始日，實施條例規定了從企業取得第一筆生產經營收入所屬納稅年度起計算減免稅起始日的新辦法，所以在今后一些企業用推遲獲利年度來避稅的問題也變得不再現實。
　　
　　(二)指定非居民企業應納稅款的代扣代繳義務人
　　由于外國企業在中國境內從事工程承包和提供勞務業務具有臨時性和流動性特點，稅收管理難度大，稅款易于流失，原外資法雖也有這方面的規定，但為了避免稅務機關隨意指定，特別是要防止其成為地區間爭搶稅源的手段，實施條例明確規定，稅務機關指定非居民企業在中國境內取得工程價款或者勞務費的支付人為扣繳義務人，，必須是以下幾種特定情形：
　　1、預計工程作業或者提供勞務期限不足一個納稅年度，且有證據表明不履行納稅義務的；
　　2、沒有辦理稅務登記或者臨時稅務登記，且未委托中國境內的代理人履行納稅義務的；
　　3、未按照規定期限辦理企業所得稅納稅申報或者預繳申報的。
　　
　　(三)關聯方的合理調整方法
　　對于關聯方的界定兩者沒有差異，但是對關聯交易不符合獨立交易原則，減少了應稅收入或者所得額之后，稅務機關可以運用合理方法進行納稅調整。
　　1、原外資規定可采用四種方法
　　(1)按照獨立企業之間進行相同或者相類似業務活動的價格進行調整；(2)按照再銷售給無關聯關系的第三者價格所應取得的利潤水平進行調整；(3)按照成本加合理的費用和利潤進行調整；(4)在不能使用上述方法的情況下，可以采用其他合理方法進行調整，例如限定應有最低限度利潤率的方法等。
　　2、新稅法轉讓定價調整方法
　　(1)可比非受控法；(2)再銷售價格法；(3)成本加成法；(4)交易凈利潤法；(5)利潤分割法；(6)其他符合獨立交易原則的方法。
　　
　　(四)受控外國企業反避稅規則
　　為了防止企業在低稅率國家或地區建立受控外國企業，將利潤保留在外國企業不分配或少量分配，逃避國內納稅義務，新稅法從以下三個方面進行了明確。
　　一是明確了構成受控外國企業的控制關系。具體包括：居民企業或者中國居民直接或者間接單一持有外國企業10％以上有表決權股份，且由其共同持有該外國企業50％以上股份；居民企業，或者居民企業和中國居民持股比例沒有達到前一項規定的標準，但在股份、資金、經營、購銷等方面對該外國企業構成實質控制。
　　二是明確實際稅負偏低的判定標準。即實際稅負明顯低于新企業所得稅法第四條第一款規定稅率水平，是指低于新企業所得稅法第四條第一款規定稅率的50％。
　　三是明確中國居民的含義，即是指根據《中華人民共和國個人所得稅法》的規定，其從中國境內、境外取得的所得在中國繳納個人所得稅的個人。
　　
　　五、2007年度匯算清繳應注意的事項
　　
　　(一)政策必須掌握準確，在2007年度匯算清繳中仍適用原外資法的有關規定，規范填報《外商投資企業和外國企業所得稅申報表》。
　　
　　(二)合理進行納稅籌劃
　　在新舊稅法過渡期，企業應合理進行納稅籌劃以降低企業的納稅成本。
　　1、發票索取時間的籌劃
　　比如某外資企業在2007年12月28日發生了一筆公益、救濟性捐贈，由于種種原因取得的為2008年1月1日開具的收據，建議企業一定索取2007年度的票據，以免2008年度超過捐贈限額而需進行納稅調整。
　　2、成本、費用巧籌劃
　　自2008年1月1日起。原享受低稅率優惠政策的企業，在新稅法施行后5年內逐步過渡到法定稅率。所以一些屬于2007年度的費用，企業一定要足額列支，比如固定資產折舊、無形資產攤銷。如果在2008年5月31日之前發現少提少列現象，建議企業一定進行補提，而且一定通過會計賬務處理進行，不能單純調整報表。再則比如企業有壞賬損失，建議在2007年度稅前扣除，需要審批的應按法定程序操作。
　　企業在合法合理的前提下，通過合理籌劃，降低納稅成本，避免稅務風險，順利通過過渡期是財務管理人員的期盼，希望本文能給大家一些思路和啟