新會計準則下的企業會計政策選擇分析

　　摘要　文章從新舊會計準則的差異進行對比，討論在新會計準則允許的會計政策可選空間內，企業會計政策的選擇行為。
　　關鍵詞　新會計準則；企業會計；利益博弈；政策選擇
　　
　　一、引言
　　
　　隨著我國會計準則體系建設的完成，會計政策選擇成為新會計準則實施的主要手段與工具。對于實施企業會計準則的企業來說，接受新會計準則體系意味著需要評估實施新準則可能產生的影響，根據可供選擇的會計確認、計量和財務報告方法作出關鍵的決策，制定企業自身的會計政策體系以適應新會計準則的要求。會計政策的經濟后果從會計出現以來就存在，只不過在資本市場出現以前它的影響是很小的。隨著資本市場不斷擴展，現有的、潛在的投資者、債權人以及職工等利益主體不斷增多時，經濟后果就顯得越來越突出，準則的出臺或變更都會引起利益相關方的關注(新會計準則體系見圖1)。
　　
　　
　　二、新會計準則下企業會計政策選擇原則
　　
　　為確保會計信息的質量，企業在進行會計政策選擇時，應遵循以下幾項原則：
　　
　　(一)符合企業總體目標的原則
　　新會計準則財務會計的目標是向財務會計報告使用者提供與況；利潤表基礎債務法采用“遞延稅款”概念，在資產負債表上根據各項遞延所得稅軋差后的余額作一個獨立項目反映，既非真實資產也非真實負債。
　　通過上述比較發現：資產負債表基礎的債務法，一方面體現了現代會計“資產負債表觀”的理念，更加關注運用會計處理方法的結果對資產負債表的影響，即認為資產負債表是企業更為重要的財務報表，利潤表中反映的經營成果，最終都要反映到資產負債表中。時間性差異的所得稅影響也必然能在資產負債表的資產或負債的賬面價值中得以體現。
　　企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息。反映企業管理受托層責任履行情況，有助于財務會計報告使用者做出經濟決策。會計政策作為企業生成財務信息的基本方針應當體現企業財務會計的目標。企業作為一個經濟信息系統其發展目標應當是明確的。這不但是合理有效地組織企業經營活動的基本前提，也是恰當選擇會計政策的先決條件。
　　
　　(二)適用性原則
　　企業選擇會計政策時。應與本企業的生產經營特點和理財環境相結合，即企業在選擇會計政策時應考慮行業特點、企業生產經營規模、內部管理、償債能力等多種因素。會計政策的適用性是確保會計政策得到較好發揮的重要特征。會計政策的適用性還意味著隨著企業生產經營狀況以及理財環境的變化。會計政策本身要重新作出選擇。以確保在新環境下的新的適用性。
　　
　　(三)實質重于形式原則
　　會計政策的選擇應該注重實質，即應使交易或其他事項按其實質和財務事實而不只是按其法律形式進行核算和反映。在實際工作中，交易或事項的外在法律形式或人為形式并不完全真實地反映其實質內容，因而會計政策的選擇就必須以實質勝于形式作為重要原則。
　　
　　三、新會計準則下的企業會計政策選擇分析
　　
　　(一)會計計量屬性選擇
　　1　新舊準則差異
　　新基本準則新增會計計量一章。與舊基本準則變化較大。對在歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值等計量屬性下資產和負債的計量金額進行了規定。其中。公允價值計量屬性為在公允價值計量下，資產和負債按照在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量。
　　新基本準則還明確企業在對會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本，但如果能取得公允價值并且公允價值可以可靠計量，則采用公允價值計量。新準則第一次明確提出了公允價值的概念，成為新會計準則的一大亮點。
　　2　企業會計計量屬性選擇分析
　　從總體上看。我國舊會計計量模式主要采用的是歷史成本計量基礎，對于公允價值等其他計量基礎的應用較為謹慎。為促進我國經濟與國際接軌，我國新的企業會計準則參照國際財務報告準則，并充分考慮我國現階段的國情，以使按照企業會計準則體系編制的財務報表能夠更加真實、公允地反映企業的價值。基于這一出發點，新準則體系在金融工具、投資性房地產、非共同控制下的企業合并、債務重組和非貨幣性交易等方面均謹慎地采用了公允價值。
　　
　　(二)存貨的發出計價方法選擇
　　1　新舊會計準則差異
　　新會計準則《企業會計準則第1號——存貨》第十四條規定：企業應當采用先進先出法、加權平均法或個別計價法確定發出存貨的成本。即新準則中存貨發出成本的確定方法僅包括先進先出法、加權平均法和個別計價法三種方法，與舊存貨準則(指2001年11月發布的《企業會計準則——存貨》。以下同上)相比取消了后進先出法。后進先出法不能真實反映存貨流轉，國際準則禁止采用后進先出法，新準則也取消了存貨的后進先出法，對于這一點，新準則與國際會計準則的做法一致。
　　舊存貨準則中對于不能替代使用的存貨，為特定項目專門購入或制造的存貨。一般應當采用個別計價法確定發出存貨的成本。新準則擴展為對于不能替代使用的存貨。為特定目的專門購入或制造的存貨以及提供的勞務，通常采用個別計價法確定發出存貨的成本。
　　2　企業存貨發出計價方法選擇分析
　　據有關資料統計分析表明。我國上市公司出于會計處理繁簡的考慮。主要采用加權平均法、先進先出法、個別計價法、計劃成本法四種方法。由于近幾年會計軟件的普遍運用，先進先出法和個別計價法的使用比例逐年上升，可以得出我國上市公司選擇存貨發出計價方法越來越重視效益配比原則。企業將越來越多地關注和優化會計政策的選擇。新會計準則取消存貨發出計價的后進先出法對我國上市公司整體影響不大，大多數企業在存貨發出計價的會計政策選擇雖然沒有達到最優，但也沒有利用舊會計準則的不完善操作盈余。
　　
　　(三)各項資產減值準備計提和確認方法的選擇
　　1　新舊會計準則差異
　　(1)新準則引入了資產組的概念，規定“準則中的資產包括單項資產和資產組”。采用了資產組的概念。規定“資產組是企業可以認定的最小資產組合”。在單項資產減值準備難以確定時，應當按照相關資產組確定資產減值。新準則規定“適用范圍包括固定資產、無形資產以及除特別規定以外的其他減值的處理”。
　　(2)新準則規定已計提的減值準備不允許轉回。公允價值在很大程度上是靠人為判斷的，中國目前還無法廣泛使用公允價值，人為調整利潤的行為屢屢出現，所以對公允價值采取限制使用的態度。新準則取消了商譽直線法攤銷。改用公允價值法。企業合并形成的商譽，每年至少進行一次減值測試，并結合相關資產組和資產組組合進行測試。只要有活躍市場。只要有公平價值。就可以使用公允價值。強調一旦使用了公允價值，就停止歷史成本價值的賬務處理。
　　2　企業資產減值準備的選擇分析
　　(1)計提被濫用。成為企業操作盈利、粉飾會計報表的手段。資產減值會計政策賦予了企業更多的職業判斷權利，目的在于使企業更穩健地確認當期收益，更真實公允地反映企業的財務狀況，但不可避免地帶來新的問題，因職業判斷所依據的條件和衡量的標準不一樣，或出于某種需要(如保配，扭虧等)，使資產減值會計極有可能成為企業實施盈余管理的手段。
　　(2)確認與計量難度較大。因此外部監管難度大。計提資產減值準備的關鍵是確認資產預期的未來經濟效益，現有規定對有關資產計量模式缺乏統一的標準。概念內容又過于籠統，欠缺靈活性。因而可操作性差。由于資產減值準備確認與計量難度大。導致資產減值準備計提的公允性難以衡量。存貨可變現凈值、固定資產可回收金額、長期投資可回收金額等資料是企業確認和計量資產減值準備的基礎。其中“可回收金額”“可變現凈值”在一定程度上依賴于會計人員的主觀判斷，“可回收金額”中預計未來現金流量現值的確定需預計未來一定期間現金流入量和貼現率。更具有不確定性；資產減值準備計提彈性過大，計提不僅缺乏衡量標準。而且缺乏制約手段；資產減值準備再確認缺乏權威