企業所得稅變化差異分析及影響

夏讓東

摘要：2007年3月16日，第十屆全國人民代表大會第五次會議審議通過了《中華人民共和國企業所得稅法》，對企業所得稅進行了較大的變革，將《企業所得稅暫行條例》和《外商投資企業和外國企業所得稅法》合并，本文主要是從兩稅統一的必然性出發，闡述了新舊稅法的差異以及對企業的影響。

關鍵詞：所得稅；稅率；納稅義務人；應納稅所得額

為了吸引外資企業在中國投資和與中國企業合作，加強國外先進設備的引進和促進經濟發展，我國在企業所得稅上一直是區分為外資企業和內資企業，這明顯違反了國民待遇原則和公平稅負原則，造成了內外資企業競爭的不平等，出于促進內外資企業公平競爭、促進內資企業的發展，2007年通過的新企業所得稅法對所得稅作了較大的調整，下面主要是從兩稅統一的必然性出發，闡述了新舊稅法的差異。

一、所得稅統一的必要性

相關部門對于這一問題的主要顧慮在于如果兩稅合并可能會影響到招商引資，影響經濟的發展，傅光明在《關于統一我國內外資企業所得稅稅率的研究》中指出：我國內資企業的稅負水平較重，外資和合資企業稅負較輕，我國的稅源主要來自于內資企業，造成這種現象主要原因并不在于稅率問題上，而是在于優惠政策上。

財政部財政科學研究所所長賈康認為，從流轉稅平穩并軌來看，有理由相信，所得稅并軌同樣不會影響外資的進入。實際上，外資是否進入一個國家，看重的是它是否具有市場潛力和政策法規、政治是否透明等，這是外資企業是否進入要考慮的首要因素，而稅率的高低僅僅是一個次要因素。

另外，為了創造一個公平競爭和開放透明的市場環境，也有必要對稅率進行統一，否則有發展前途的中國企業帶著國家的優質資產、先進技術和發展的良好愿景進入稅率相對較低的國家，這無疑是國家在經濟上的損失，因此。兩稅合并勢在必行。

二、新舊企業所得稅主要差異

(一)稅率變化

原稅法對我國內外資企業的所得稅分別執行的是《企業所得稅暫行條例》和《外商投資企業和外國企業所得稅法》，雖然名義稅率相同，但是外資企業享有更多的稅收優惠，因此，外資企業的稅率實際上比內資企業的稅率低將近10％。比如說，在稅收優惠政策上，對內資企業而言，對民族自治地方的企業、校辦企業、民政福利企業、第三產業等行業有稅收優惠政策；對外商投資企業而言，則有一免兩減、兩免三減、五免五減、再投資退稅和預提所得稅減免等優惠政策，所以造成實際稅率內資企業大約為23％，外資企業的稅率在15％以下。

新企業所得稅法中將兩稅合并，統一執行25％的所得稅稅率，兩稅合并造成外資企業的所得稅稅率提高，但是對于內資企業稅負則相應降低，但是相應的稅收優惠政策會有一些相應的變化，這樣相對會更公平，可以平衡內外資企業。同年12月頒布的實施細則中規定的兩檔優惠稅稅率分別為15％和20％，其中國家重點扶持的高新技術企業可以使用15％的優惠稅稅率，小型微利企業和在中國境內未設立機構、場所或者是雖然設立機構、場所，但是經營所得與其所涉機構場所沒有實際聯系的非居民企業適用20％的優惠稅稅率，這樣也在一定程度上對內資企業降低了稅負，體現了國家對產業結構調整的扶持。

(二)納稅人的變化

我國以前的所得稅稅法分為《企業所得稅法》和《外商投資企業和外國企業所得稅法》，因為區別對待，所以在納稅主體上也有區別，企業所得稅的納稅義務人是在中國境內實行獨立經濟核算的企業，但是后者的納稅義務人分為兩部分：一部分是中國境內設立的外商投資企業，另一部分是在中國境內的外國企業。新所得稅法中，將納稅義務人規定為在中國境內的企業和其他取得收入的組織。為了更好的保障我國稅收管轄權的有效行使，把納稅義務人分為居民企業和非居民企業，另外基于居民管轄權的弊端，比如每個國家都只行使以經濟關系為依據的地域管轄權，可能帶來極大的方便。我國選擇的是國際上通行的做法就是地域管轄權和居民管轄權的雙重管轄權標準，可以最大限度的維護我國的稅收利益。

(三)應納稅所得額計算的變化

在應納稅所得額計算過程中，主要考慮三個方面即收入、不征稅收入和免稅收入以及準予扣除項目。所以新舊稅法在計算應納稅所得額時的主要區別在于上述三個方面。

1收入方面的主要變化

新稅法相對于原稅法在收入來源和范圍等相關規定更加具體，不僅明確規定了非貨幣形態的收入也作為收入總額的來源，另外還增加了“提供勞務收入”、“捐贈收入”和“紅利等其他權益性投資收益”等三個收入項目。

2不征稅收入和免征收入的主要變化

原稅法沒有對不征稅收入做出規定，但是新稅法在財政撥款、政府型基金和國務院規定的其他不征稅收入等方面增加了不征稅收八的規定。

在免征稅收入規定上，新稅法相對于原稅法增加了三項內容：

(1)符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性收益為免稅收入。原稅法規定，內資企業如從低稅率的企業取得股息、紅利收入要補稅率差。實施新稅法后，為更好體現稅收政策優惠意圖，《實施條例》明確對來自于所有非上市企業，以及連續持有上市公司股票12個月以上取得的股息、紅利收入，給予免稅，不再實行補稅率差的做法；

(2)在中國境內設立機構、場所的非居民企業從居民企業取得與該機構、場所有實際聯系的股息、紅荊等權益性投資收益為免稅收入；

(3)符合條件的非營利組織的收入為免稅收入；

3準予扣除項目的主要變化

原稅法規定準予扣除的項目是指與納稅人取得收入有關的成本、費用和損失。新稅法統一了內外資企業稅前扣除政策，規定企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出準予扣除，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，強調了支出是與取得收入有關的且為合理的支出。比如在工資薪金支出方面，原稅法對內資企業實行計稅工資扣除，對外資企業實行據實金額扣除，但是新稅法統一采用據實扣除制度，規定企業發生的合理的工資支出，準予稅前全額扣除。

(四)增加了反避稅措施

新稅法為了防止關聯方利用關聯方交易進行避稅，增加了特別納稅調整相關規定，比如關聯企業之間關聯業務的稅務處理，具體的調整方法(可比非受拉價格法、再銷售價格法和成本加成法等)等方面做出了相關規定，這些規定是稅務機關有權對不符合獨立交易原則而減少其關聯方應納稅收入或者所得額的行為進行稅務調整以及補征稅款并加收滯納金。

三、所得稅改革對企業的影響

所得稅的變化關系到企業生產經營的各個方面，對企業的設立、籌資和投資等都會產生影響，因此，我國企業應當及時研究所得稅的變革對企業的影響，并調整企業的經營投資策略。

(一)研究新的稅前扣除標準

在計算應交的所得稅時，首先要計算出應納稅所得額，應納稅所得額的計算包括收入的算、不征稅收入和免稅收入以及準予扣除項目，所以企業必須建立完善的財務管理制度，才能順利實現成本費用的最大化扣除，減少企業的所得稅支出，盡可能的實現利潤最大化，如果不對新稅法中的稅前扣除標準進行研究和分析，那么會增加企業的納稅支出，增加企業的成本，降低企業產品的競爭力。

(二)研究優惠政策變化

由于新稅法在稅收優惠方面由直接轉向間接。新稅法規定以后的優惠政策主要以虧損結轉、投資抵免、專項扣除、稅前列支等間接方式體現，而不再直接地定額減免稅或降低稅率。同時取消了低層次的稅收優惠，另外，新稅法的稅收優惠主要是以產業優惠為主，地區優惠為輔的方式，這樣可以有效地引導企業的投資方向、推動產業結構升級和有效地平衡地區經濟發展

(三)納稅籌劃方式的變化

原稅法對外資企業的優惠政策也讓一些企業找到了可乘之機，利用外籍和港澳臺身份騙取稅收優惠的方式進行避稅，在新稅法兩稅合并之后，這樣的一些避稅方式也失去了意義；另外，由于所得稅的優惠方式由區域性投資優惠為主轉變為產業性投資優惠為主，因此稅率的地區差異和企業的類型差異的籌劃方式也將受到影響。