試析人力資源價值會計在我國知識密集型企業的適用性

李 莉 陳文山

摘要:人力資源會計是會計學的一個分支,人力資源價值會計是人力資源會計四大模式之一,文章通過其發展特點的研究,對重點分析人力資源價值會計在我國知識密集型企業的適應性。

關鍵詞:經濟學;人力資源價值會計;知識密集型企業

中圖分類號:F204 文獻標識碼:A

文章編號:1674-1145(2009)35-0077-02

人力資源會計在近半個世紀的研究、發展過程中,至今已經歷了人力資源成本會計和人力資源價值會計兩大模式的演進,并在對這兩大模式揚棄的基礎上開拓性地形成了勞動者權益會計模式和以生產者剩余為基礎的人力資源會計四大模式這一最新發展。

四大模式中人力資源成本會計和人力資源價值會計已形成比較完善的理論體系和并不精確的價值計量,勞動者權益會計和以生產者剩余為基礎的人力資源會計的理論研究尚需完善。人力資源價值會計在我國企業中的應用尚在探索階段,一門學科的生命力就在于運用和推廣,本文以知識密集型企業為例,運用人力資源價值會計的計量方法和理論體系來核算和管理人力資源。

一、人力資源價值會計的含義和計量

(一)人力資源價值會計的含義

人力資源價值會計是把人作為價值的組織資源,而對它的價值進行計量和報告的程序。人力資源價值是蘊涵于人體內的能帶來經濟利益的潛在勞動能力,人在運用這種勞動能力的過程中可以創造出新的價值。人力資源價值會計考慮到人力資源的能動性,即創利能力,認為人力資源會計所報告的不是取得和開發人力資源所付出的成本,而應是人力資源本身具有的價值,即具有一定智能的勞動力資源的價值。根據其特性,人內在的勞動能力的價值只能推測、判斷而無法準確計量,但它創造的外在的價值卻是可以計量的。對人力資源價值的計量可以以過去創造的價值為計量基礎,也可以以將來能創造的價值為計量標準。人力資源價值會計的計量又分為人力資源個體價值的計量方法和人力資源群體價值的計量方法。

(二)人力資源個體價值的計量方法

1.未來工資報酬貼現法。此種方法是巴魯克·列夫和阿巴·施瓦茨在1971年《論人力資源的經濟概念在財務報告中的應用》中提出的。是將企業職工從現在到退休期滿為止預計所獲得的個人薪金所得,按一定的折現率折為現值,并分別加總求得人力資源的一種方法。

2.調整后的未來工資報酬折現法。1964年美國的赫曼森教授提出的,以效率因素作為未來工資報酬額調整值,以調整后的未來工資報酬折現值來計算人力資源的價值。

人力資源=未來工資報酬折現價值*效率乘數

3.未來盈利貼現法。巴魯克·列夫和阿巴·施瓦茨為彌補“未來工資報酬折現法”的缺陷而提出了未來盈利貼現法。這種計量方法在計算職工未來的工資報酬的現值時,考慮了職工提前離職、提升等情況發生的概率,引入敏感分析的方法。

4.隨機報酬價值法。1985年弗蘭姆霍爾茨在他的《人力資源會計》一書中隨機報酬價值法。他認為人對于組織的價值在于他能夠提供未來的用途和服務,人對組織提供的服務量是由人的生產能力、調動、晉級及作為該組織成員的可能性等因素決定的。這些服務量取決于該組織內目前或未來所擔任的角色和實際擔任該角色的可能性,而這種可能性是隨機的,在這種過程中人所提供的服務是對組織的報償。

5.調整后的隨機報酬價值法。中國的劉仲文教授提出了調整后的隨機報酬價值法。他認為根據經濟學理論,一切生產過程都是由資本資源、自然資源、人力資源三種基本資源組成相互結合、相互作用的結果。所以在分析企業效益時應考慮這三種資源的相互作用、以及人力資源在三種資源中所站的比重。

(三)人力資源群體價值的計量方法

1.非購買商譽法。商譽代表企業高于社會平均水平的盈利能力。商譽來源于企業人力資源的超額效用。商譽是企業的超額盈利能力的反應。商譽如果得以長期保持則不僅與當前的人力資源的超額效用有關,也與以后各期人力資源的超額效用有關,所以可以通過對企業商譽的計量來確定未來一定時期企業人力資源的超額盈利能力,并以此作為企業的人力資源價值。1969年赫曼森教授提出此種方法:他認為,企業過去若干年的累計超過同行業平均收益的一部分或全部都可看作是人力資源的貢獻,這部分超額利潤應通過資本化程序確認為人力資源的價值。這種方法類似于企業確認非購入商譽價值的方法,因此稱為“非購入商譽法”,該方法的計算步驟為:

第一,根據本行業一定時期全部非人力資源資產總額及同期行業凈收益總額,計算該行業投資報酬率。

第二,根據本企業同期全部非人力資源資產總額及本行業投資報酬率,計算本企業該期應實現正常凈收益。

第三,根據本企業已實現凈收益,計算其與按照行業投資報酬率計算的本企業應實現正常凈收益的差額,該差額反映企業的額外收益(可看作“非購入商譽”)。

第四,以本企業的額外收益除以本行業投資報酬率,計算結果是該企業人力資源價值。

2.經濟價值法。它是弗蘭姆霍爾茨等人于1968年提出的。該方法認為人力資源價值在于其能夠提供未來的收益,因此將組織未來各期的收益折現,然后按照人力資源投資占全部投資比例,將組織未來收益中人力資源投資獲得的收益部分作為人力資源的價值。其計算公式為

vn=(Rt/)*H

二、人力資源價值會計在我國知識密集型企業的適用性

鑒于人力資源價值會計已形成比較完善的理論體系,價值計量模型雖操作性上有欠,但可輔助于非貨幣計量手段,從管理會計的角度進行人力資源的核算和分析。

其一,人力資源價值會計日趨完善的理論研究為在企業中的實際應用奠定了堅實的理論基礎。

我國知識密集型企業的特點各異,在不同的知識密集型企業中可采用不同的量化方法。人力資產區別于其他資產的一個顯著特征是,人力資產在使用過程中不僅創造價值,而且自身也發生價值增值。例如人力資源的價值評估在高科技企業可分兩步進行評估。未參加工作前和參加工作后兩種情況進行。

以大學畢業生為例。

一個大學畢業生在沒有參加工作之前,他的人力資源價值構成主要包括:家庭投入+學生個人投入+國家投入+社會投入+大學讀書時期而放棄收入的機會成本。再以一定的折現率折成現值。

參加工作以后,應包含企業人力資產明細賬上對應的價值和人力資源每年新創造的價值中屬于人力資產分攤的部分。人力資源價值C=C0+△C=C0+△C1+△C2+△C3+……+△Cn

C0 可直接從人力資源明細賬上的數據取得。

資產利潤率=凈利潤/總資產=凈利潤/(人力資產+物質資產)

人力資產創造的利潤=人力資產占總資產的比重*資產利潤率

新創造的利潤P0 =人力資產創造的利潤/總全數

各年第i級次人員新創造的價值

△C=K1*P0

再以一定的折現率折現n年后人力資源價值。

其二,2007年次貸危機的爆發,世界經濟整體布局發生了較大調整。我國經濟發展總量已步入世界前列,高科技、航天技術等正以前所未有的速度向前發展。國家對高科技產業的支持和扶持力度不斷加大,各種優惠政策使得人力資本密集型行業不斷擴大,種種有利條件均為人力資源價值會計的應用提供了良好的鋪墊。去年1月1日起,我國開始正式實施新的企業所得稅法。這部法律規定,企業所得稅的稅率為25%。為鼓勵高新技術企業的發展,這部法律同時規定,如果屬于“國家需要重點扶持的高新技術企業”,則減按15%的稅率征收企業所得稅。

高新技術企業除了享受15%的企業所得稅優惠政策以外,還可以享受研發費用150%稅前抵扣、人才引進落戶、用地契稅優惠等國家和地方政策。同時,按照現有的評價體系,高新技術企業參加國家一些大型招投標項目、火炬計劃等,在評審過程中還會獲得加分優勢。

其三,人力資源會計最基本的假設是人力資本可以用貨幣計量,因此完善的專業化人才市場是人力資源會計應用的市場基礎。只有人力資本作為商品自由交換,人才自由流動,企業才可自由、方便地獲取所需人力資本,從而形成合理的人力資本價格體系。我國目前人力資源市場發展已基本成型,形成全國統一的人力資源開發網絡,整個人才市場正在朝著戰略性、系統化的方向發展。網上招聘系統、遠程網絡培訓系統、人力資源管理信息系統、人事政策自助服務系統等不斷地建立與完善,使人力資源管理的效率得到不斷提高,為人力資源管理者將更多的精力集中到對企業價值貢獻更大的管理活動中創造了條件。

其四,2007年新會計準則的出臺,與國際會計準則基本接軌,以公允價值為傾向的計價基礎更有利于人力資源價值會計的計量。隨著經濟的快速發展,財務會計確認范圍的擴大,歷史成本模式已無法客觀、公允地反映出被計量對象的價值。以價值為基礎的公允價值會計更符合邏輯性;它能給投資者和使用者更有意義的信息。人力資源會計采用公允價值計量能比歷史成本法獲得更具相關性,更有助于信息使用者決策的信息。隨著經濟全球化市場競爭日趨激烈,風險和不確定性的加大,無形資產、金融資產、衍生金融工具等資產的出現,必然會為公允價值尤其是現值的運用,提供更加廣泛的空間。

其五,人力資源管理領域的全球化,有利于中國人力資源市場的發展。且人力資源的社會保障法律環境也在不斷完善,這也為人力資源價值會計的使用提供了良好的保證。

全球經濟市場化使人才市場的聯系越來越緊密,大型企業的強強聯合成為了世界經濟的主宰性力量,同時也使戰略聯盟、虛擬型組織成為新的重要組織形式。中國的人力資源管理也從封閉走向開放,國際人力資源管理的全新理念成為人力資源管理的新領域。從而也帶動我國人力資源價值會計在知識密集型企業的試點應用。

我國人力資源和社會保障體系不斷規范化,形成以勞動法為基礎、以就業促進法為主干、以殘疾人就業條例和失業保險條例等法律法規為配套的促進就業法律體系,切實保障了勞動者就業的基本權益;初步形成以勞動法、職業教育法、民辦教育促進法、就業促進法為基本法律,由工人考核條例、企業職工培訓規定、職業技能鑒定規定、招用技術工種從業人員規定等有關法規、規章相配套的職業能力建設法規政策體系框架,為人力資源會計的實施提供了法律上的保障。

其六,ERP系統在企業中的普遍應用,也為人力資源價值會計提供了多視角的數字并為其奠定了較好的計量基礎。其采用了計算機最新的主流技術和體系結構:B/S、INTERNET體系結構,WINDOWS界面。在能通信的地方都可以方便地接入到系統中來。從而,便于人力資源價值會計在知識密集型企業的應用。

其七,我國企業人力資源價值會計推廣展望。我國人力資源價值會計試點工作的開展選擇了深圳華為公司,與其內部環境密不可分。華為在全球設立了包括印度、美國、瑞典、俄羅斯以及中國的北京、上海、南京等多個研究所,35000名員工中的48%從事研發工作,截至2005年年底已累計申請專利超過11000件,已連續數年成為中國申請專利最多的單位。碩士、博士數以千計,是國內人才最為豪華的高科技企業。企業中強調人力資本不斷增值的目標優先于財務資本增值的目標,華為建立了一個用來全面反映知識轉化為資本過程的管理信息系統。引入了人力資本會計,在知識資本轉化為財務資本階段對購股權和股本進行核算。為了進一步擴大人力資源價值會計的適用性,我國還應根據實際情況在不同行業進行人力資源價值會計的推廣工作,以便在不斷總結經驗,不斷完善的基礎上,形成人力資源價值會計的普遍實用模式,再配合整體宏觀環境在企業中廣泛應用,以達到理想的預期效果,為企業管理提供較高層次的信息產品。

作者簡介:李莉(1963- ),女,吉林九臺人,南京人口管理干部學院副教授,研究方向:財務管理;陳文山,男,福建人,南京人口管理干部學院講師,研究方向:經濟學。