不確定性會(huì)計(jì)的處理原則及方法

金　哲

摘要：近年來(lái)，由于市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的加劇和企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的加大，信息使用者越來(lái)越需要更多的信息以評(píng)估企業(yè)未來(lái)的現(xiàn)金流量和經(jīng)營(yíng)成果的不確定性。這樣，在會(huì)計(jì)中如何減少、處理不確定性日益成為國(guó)內(nèi)外會(huì)計(jì)界關(guān)注的重要問(wèn)題。本文對(duì)會(huì)計(jì)不確定性的原因進(jìn)行了簡(jiǎn)要的分析，并提出了合理的會(huì)計(jì)處理原則及方法。

關(guān)鍵詞：不確定性會(huì)計(jì)原因原則方法

0引言

不確定性會(huì)計(jì)事項(xiàng)，是指一種狀況或處境的最終結(jié)果是利得或損失，只有在發(fā)生或不發(fā)生一個(gè)或若干個(gè)不確定的未來(lái)事項(xiàng)時(shí)才能確認(rèn)。會(huì)計(jì)中的不確定性可分為內(nèi)生性的不確定性和外生性的不確定性；廣義不確定性會(huì)計(jì)涉及會(huì)計(jì)中的所有不確定性問(wèn)題，而狹義不確定性會(huì)計(jì)主要研究的是不確定性經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理；不確定性經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)可分為低、中、高三類，不同的類別所采用的會(huì)計(jì)處理方法也不相同。

1會(huì)計(jì)中的不確定性及其原因剖析

1.1外生性不確定性①會(huì)計(jì)對(duì)象的不確定性。會(huì)計(jì)對(duì)象是存在于會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)之外的企業(yè)的交易、事項(xiàng)與情況(經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù))。企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的不確定性主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面；一是由于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)本身難于精確測(cè)量所帶來(lái)的個(gè)確定性。二是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)復(fù)雜多變所引起的不確定性。三是由于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在時(shí)間上延伸到未來(lái)時(shí)，從目前(資產(chǎn)負(fù)債表日)來(lái)看經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的結(jié)果往往是不確定的，如未來(lái)事項(xiàng)等。②環(huán)境變化所引起的不確定性。外部環(huán)境的變化也是導(dǎo)致會(huì)計(jì)系統(tǒng)輸出(會(huì)計(jì)信息)具有不確定性的一個(gè)重要原因，稅法與會(huì)計(jì)法規(guī)的變更、會(huì)計(jì)政策的變化等都會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)系統(tǒng)造成影響，使會(huì)計(jì)信息具有不確定性。

1.2內(nèi)生性不確定性①會(huì)計(jì)要素的不確定性。會(huì)計(jì)要素是會(huì)計(jì)對(duì)象的具體化。會(huì)計(jì)要素的不確定性主要表現(xiàn)在：第一，要用有限個(gè)靜態(tài)的會(huì)計(jì)要素反映周而復(fù)始的動(dòng)態(tài)資金運(yùn)動(dòng)，必然會(huì)因?yàn)橐渣c(diǎn)代面、以偏概全而產(chǎn)生反映的不確定性(不能真實(shí)、完整地再現(xiàn)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的全貌和實(shí)質(zhì))：第二，會(huì)計(jì)定義所帶來(lái)的不確定性，如資產(chǎn)和負(fù)債，美國(guó)FASB在SFAC中均以未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益來(lái)定義(資產(chǎn)為未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益，負(fù)債為未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的犧牲)，而確認(rèn)的第一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)就是符合定義。由于未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益具有不確定性，所以，這個(gè)定義會(huì)給資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量帶來(lái)不確定性。②會(huì)計(jì)基本原則所帶來(lái)的不確定性。會(huì)計(jì)基本原則是會(huì)計(jì)工作的基本規(guī)范。會(huì)計(jì)原則所帶來(lái)的不確定性主要表現(xiàn)在第一，原則本身的矛盾會(huì)使會(huì)計(jì)操作無(wú)所適從：第二，會(huì)計(jì)基本原則如權(quán)責(zé)發(fā)生制、穩(wěn)健原則等的應(yīng)用要進(jìn)行人為的估計(jì)和判斷，這必然會(huì)帶來(lái)會(huì)計(jì)處理上的不確定性。③具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所帶來(lái)的不確定性。具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作的操作指南。具體準(zhǔn)則所帶來(lái)的不確定性主要是對(duì)同一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理(確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告)時(shí)允許采用不同的方法所引起的不確定性。④會(huì)計(jì)人員行為所引起的不確定性。會(huì)計(jì)人員在會(huì)計(jì)核算工作中所帶來(lái)的不確定性主要是指，不同的會(huì)計(jì)人員由于技術(shù)水平、職業(yè)道德等的不同，對(duì)同一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理會(huì)得出不同的結(jié)果的問(wèn)題。這里面既有技術(shù)方面的原因，也有管理當(dāng)局的壓力、會(huì)計(jì)人員的舞弊、合理差錯(cuò)等原因。

2不確定性會(huì)計(jì)對(duì)象的處理原則

為滿足不同用戶的需求，對(duì)不確定性會(huì)計(jì)對(duì)象有必要進(jìn)行適當(dāng)?shù)奶幚怼５牵屑扇我鈹U(kuò)大不確定性會(huì)計(jì)對(duì)象的范圍，人為地左右會(huì)計(jì)信息。在處理不確定性會(huì)計(jì)對(duì)象時(shí)，應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況遵循如下原則。

2.1謹(jǐn)慎性原則在處理不確定會(huì)計(jì)事項(xiàng)時(shí)，遵循謹(jǐn)慎性原則是會(huì)計(jì)界長(zhǎng)期以來(lái)形成的慣例。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，由于競(jìng)爭(zhēng)和風(fēng)險(xiǎn)的日益加劇，對(duì)不確定經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，尤其是程度較高的不確定事項(xiàng)，保持充分的謹(jǐn)慎是非常必要的。對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理要合理估計(jì)各種風(fēng)險(xiǎn)和損失，不低估可能發(fā)生的債務(wù)和費(fèi)用。

2.2中性原則中性原則強(qiáng)調(diào)在處理不確定事項(xiàng)時(shí)堅(jiān)持不偏不倚的立場(chǎng)。首先，在對(duì)不確定事項(xiàng)進(jìn)行估計(jì)時(shí)應(yīng)選用中性的估計(jì)方法，既防止企業(yè)盲目樂(lè)觀，先期擴(kuò)大利潤(rùn)，又杜絕企業(yè)借謹(jǐn)慎性原則而擴(kuò)大費(fèi)用，虛減利潤(rùn)，延遲納稅。如國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在“準(zhǔn)備和或有事項(xiàng)”征求意見(jiàn)稿中提出：“期望值的估計(jì)，應(yīng)反映所有的概率分布，最好應(yīng)用加權(quán)平均的辦法。”“計(jì)量不確定性經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)選用公允價(jià)值作為計(jì)量屬性。”這樣，才能保證會(huì)計(jì)信息的客觀性。

2.3重要性原則在實(shí)際經(jīng)濟(jì)生活中，完全對(duì)稱的信息環(huán)境是不存在的。因此，也并不是所有的不確定經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)都必須事無(wú)巨細(xì)地予以確認(rèn)、記錄和披露。根據(jù)成本效益原則和信息用戶的要求，那些對(duì)報(bào)告企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告有重大影響或?qū)π畔⒂脩艟哂兄卮笥绊懙牟淮_定性會(huì)計(jì)對(duì)象，應(yīng)當(dāng)詳細(xì)地予以反映、披露。美國(guó)證券交易委員會(huì)是把占資產(chǎn)總額5％以上或占成本合計(jì)數(shù)10％以上的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)視為重要的事項(xiàng)，應(yīng)予以充分反映。

2.4充分披露原則充分披露原則要求企業(yè)對(duì)外公布的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，對(duì)那些不能納入會(huì)計(jì)報(bào)表但又重要的不確定事項(xiàng)，以表外附注的形式予以充分披露，以達(dá)到真實(shí)、公允、客觀地向信息用戶傳遞企業(yè)經(jīng)濟(jì)信息的目的。在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——或有事項(xiàng)》中，就或有資產(chǎn)、或有負(fù)債的處理已經(jīng)作了明確的說(shuō)明，要求以附注的形式對(duì)其進(jìn)行充分的披露。

2.5實(shí)質(zhì)重于形式原則由于經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的復(fù)雜性，使得交易或事項(xiàng)的外在法律形式不能完全反映其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。這就要求會(huì)計(jì)核算必須根據(jù)交易或事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)進(jìn)行。最后，在信息的披露上，遵循充分披露原則，對(duì)不能在會(huì)計(jì)報(bào)表中披露的信息要在報(bào)告中以附注的形式予以披露。對(duì)影響較大的不確定事項(xiàng)，如有必要應(yīng)進(jìn)行專題分析，以滿足相關(guān)用戶的要求。

3不確定性會(huì)計(jì)事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理方法

3.1對(duì)商譽(yù)的處理一般而言，自創(chuàng)商譽(yù)存在于那些長(zhǎng)期具有超額獲利能力的少數(shù)企業(yè)中。它既可以通過(guò)未來(lái)現(xiàn)金流量的貼現(xiàn)值確定，又可以通過(guò)股票市價(jià)總額與其凈資產(chǎn)重估價(jià)進(jìn)行比較來(lái)確定。就現(xiàn)實(shí)來(lái)說(shuō)，自創(chuàng)商譽(yù)可分兩步確認(rèn)：①表外披露：②表內(nèi)確認(rèn)。作為企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)與所有者權(quán)益同時(shí)增加，并在若干年內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)偅?jì)入損益中。

3.2對(duì)應(yīng)收賬款的處理企業(yè)通過(guò)計(jì)算其應(yīng)收賬款以相應(yīng)概率為權(quán)數(shù)的加權(quán)平均數(shù)，可得到比較準(zhǔn)確的應(yīng)收賬款額，列示在資產(chǎn)負(fù)債表中，這樣做可以提高報(bào)表數(shù)額的可信度，向使用者提供真實(shí)的企業(yè)資產(chǎn)的信息。

3.3對(duì)或有事項(xiàng)的處理對(duì)貼現(xiàn)應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款讓售、新金融工具資產(chǎn)可能引發(fā)的企業(yè)利得或損失，同樣可采用概率估算結(jié)合多種方法揭示。但目前，對(duì)或有事項(xiàng)的控制、確認(rèn)，要做好以下三個(gè)方面的基礎(chǔ)工作：①完善法律法規(guī)。即要用法律法規(guī)規(guī)范企業(yè)的行為，要加大對(duì)有不合法規(guī)。即要用法律法規(guī)規(guī)范企業(yè)的行為，要加大對(duì)有不合法規(guī)、欺詐行為企業(yè)的制裁力度。②發(fā)展信用擔(dān)保及社會(huì)公證行業(yè)。③進(jìn)一步加強(qiáng)企業(yè)與社會(huì)、公眾的信息交流。

3.4對(duì)新金融工具的處理對(duì)于確認(rèn)與計(jì)量新金融工具，我們要把握好三點(diǎn)：①突破實(shí)現(xiàn)原則，允許在收益表中確認(rèn)“交易中證券”的未實(shí)現(xiàn)收益。②突破傳統(tǒng)計(jì)量原則，允許按公允價(jià)值計(jì)量在交易中和可供銷售的兩類證券價(jià)值。③充分揭示風(fēng)險(xiǎn)，防止錯(cuò)誤誘導(dǎo)。

總之，不確定性會(huì)計(jì)是以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中不確定性事項(xiàng)為研究對(duì)象的，它的最終目標(biāo)就是確認(rèn)與計(jì)量企業(yè)經(jīng)營(yíng)中的各種未確定事項(xiàng)，為會(huì)計(jì)信息使用者提供更全面、可靠的信息。如果我們用發(fā)展的眼光看待問(wèn)題，就不難得出這樣一個(gè)結(jié)論：對(duì)不確定性事項(xiàng)予以確認(rèn)是不可改變的趨勢(shì)，這也是符合會(huì)計(jì)信息真實(shí)性、可靠性發(fā)展需要的。