新舊準則下無形資產(chǎn)會計處理差異分析

摘要：2006年財政部頒布了新的會計準則，在新的會計準則體系中，其中變化最大的是《企業(yè)會計準則第6號——無形資產(chǎn)》。探討新準則下無形資產(chǎn)的定義、特征等問題，重點對新舊準則下無形資產(chǎn)的會計處理差異進行比較分析。

關(guān)鍵詞：新舊準則;無形資產(chǎn);比較

隨著知識經(jīng)濟時代的到來，無形資產(chǎn)作為知識經(jīng)濟時代最活躍的因子，近年來無論在總量上，還是其占社會資產(chǎn)比例上都在快速地增長。2006年財政部在2001年會計準則（以下簡稱舊準則）的基礎上，充分借鑒國際標準制定了新的會計準則。新會計準則相對于原準則，在體系的完整性方面得到了巨大的提高，在會計處理上有很大的差異，特別是在無形資產(chǎn)的會計處理上變化很大。深化對無形資產(chǎn)的研究，探討其在新舊準則下會計處理變化具有重要的現(xiàn)實意義。

一、無形資產(chǎn)定義和特征

《企業(yè)會計準則第6號——無形資產(chǎn)》（簡稱新準則）其對無形資產(chǎn)的定義為:無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨性資產(chǎn)。資產(chǎn)滿足下列條件之一的，符合無形資產(chǎn)定義中的可辨認性標準：

第一，夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨或者與相關(guān)合同、資產(chǎn)或負債一起，用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或者交換。

第二，源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利，無論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務中轉(zhuǎn)移或者分離。它具有超額盈利性、壟斷性、收益的不確定性、無實物形態(tài)、無可比性等多項特征。

二、新舊會計準則下無形資產(chǎn)會計處理差異分析

1.新舊會計準則下研發(fā)費用的會計處理差異

舊準則規(guī)定，自行開發(fā)并按法律程序申請取得的無形資產(chǎn)，按依法取得時發(fā)生的注冊費、聘請律師費等費用，借記“無形資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”科目。企業(yè)在研究與開發(fā)過程中發(fā)生的材料費用、直接參與開發(fā)人員的工資及福利費、等，直接計入當期損益。已經(jīng)計入各期費用的研究與開發(fā)費用，在該項無形資產(chǎn)獲得成功并依法申請取得權(quán)利時，不得再將原已計入費用的研究與開發(fā)費用資本化。由此可見，我國舊會計準則下研發(fā)費用的處理基本上采用了費用化的方法，在發(fā)生時直接計入各期損益。形成無形資產(chǎn)價值的只是其構(gòu)成中所占比例較小的附帶費用。

新會計準則強調(diào)無形資產(chǎn)必須是為企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)，不可辨認的非貨幣性資產(chǎn)不是無形資產(chǎn)。新會計準則取消了原會計準則對研究與開發(fā)費用都確認為當期費用的做法，而是分別處理。企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目的支出，分為研究階段支出與開發(fā)階段支出。

2.新舊準則攤銷會計處理差異

（1）使用壽命及攤銷方法的差異。舊會計準則中無相關(guān)規(guī)定，指南中指出無形資產(chǎn)攤銷年限一經(jīng)確定，不能隨意變更。新會計準則規(guī)定至少應當于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法進行復核。

（2）攤銷金額處理的差異。舊會計準則無相關(guān)規(guī)定攤銷金額計入當期損益，攤銷金額為其成本，不考慮預計殘值的金額。

新會計準則規(guī)定，攤銷金額一般應當計入當期損益。若無形資產(chǎn)包含的經(jīng)濟利益通過所生產(chǎn)的產(chǎn)品或其他資產(chǎn)實現(xiàn)的，其攤銷金額應當計入相關(guān)資產(chǎn)的成本，并且無形資產(chǎn)應攤銷金額為其成本扣除預計殘值后的金額。已計提減值準備的無形資產(chǎn)，還應扣除已計提的無形資產(chǎn)減值準備累計金額。使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值應當視為零，但下列情況除外。①有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時購買該無形資產(chǎn)。②可以根據(jù)活躍市場得到預計殘值信息，并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時很可能存在。新準則中指出無形資產(chǎn)的攤銷要考慮其預計的殘值，同時攤銷的金額根據(jù)情況可以計入成本。

3.土地使用權(quán)會計處理的差異

依據(jù)2001年會計制度規(guī)定對于將自用的土地使用權(quán)轉(zhuǎn)入開發(fā)的，應將土地使用權(quán)賬面價值轉(zhuǎn)入在建工程核算。等開發(fā)完成后一并轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)計提折舊，在固定資產(chǎn)中列示。如果土地使用權(quán)的預計使用年限高于房屋、建筑物使用年限的，在預計該房屋、建筑物的預計殘值時，應考慮土地使用權(quán)的預計使用年限高于房屋、建筑物使用年限的因素，作為凈殘值預留。

新準則指南中規(guī)定，取得的土地使用權(quán)通常應確認為無形資產(chǎn)，但改變土地使用權(quán)用途，用于賺取租金或資本增值的，應當將其轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。自行開發(fā)建造廠房等建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)與建筑物應當分別進行處理。外購土地及建筑物支付的價款應當在建筑物與土地使用權(quán)之間進行分配；難以合理分配的，應當全部作為固定資產(chǎn)。

4.無形資產(chǎn)信息披露差異

舊準則只要求披露下列與無形資產(chǎn)有關(guān)的信息:各類無形資產(chǎn)的攤銷年限，各類無形資產(chǎn)當期期初和期末賬面余額、變動情況及其原因，當期確認的無形資產(chǎn)減值準備。新準則則要求企業(yè)應當按照無形資產(chǎn)類別在附注中披露與無形資產(chǎn)有關(guān)的下列信息:無形資產(chǎn)的期初和期末賬面余額，累計攤銷額及減值準備累計金額；無形資產(chǎn)的攤銷方法、用于擔保的無形資產(chǎn)賬面價值，當期攤銷額等情況；計入當期損益和確認為無形資產(chǎn)的研究開發(fā)支出金額。由此可見，新準則要求披露的信息更加具體充分，這些信息將為投資者提供更為有用的決策資料，有利于會計信息使用者了解企業(yè)無形資產(chǎn)的質(zhì)量。

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