固定資產在新稅制下的賬務處理探討

摘要：2009年1月1日起，增值稅由“生產型”向“消費型”的過渡，固定資產的會計處理也應隨之發生變化。本文詳細分析了固定資產在新稅制下的賬務處理問題。

關鍵詞：增值稅；固定資產；賬務處理

2008年11月10日，國務院總理溫家寶簽署國務院令，公布修訂后的《中華人民共和國增值稅暫行條例》將于2009年1月1日起施行，增值稅由“生產型”向“消費型”的過渡。現行增值稅征稅范圍中允許抵扣的固定資產主要是機器、機械、運輸工具以及其他與生產、經營有關的設備、工具、器具。房屋、建筑物等不動產以及與企業技術更新無關，且容易混為個人消費的應征消費稅的小汽車、摩托車和游艇不能納入增值稅的抵扣范圍。稅法變化，固定資產的會計處理也應隨之變化。根據《中華人民共和國增值稅暫行條例》，結合《企業會計準則》，談談新稅制下固定資產的賬務處理。

一、購進固定資產的核算

這里所說的固定資產，是指使用期限超過12個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、工具、器具等。一般納稅人購進固定資產，包括從各種渠道增加的固定資產，用于應稅項目生產經營的，可以憑法定扣稅憑證抵扣進項稅額，包括承擔的運輸費用進項稅額。但是，一般納稅人購進自用的應征消費稅的摩托車、汽車、游艇，以及用于非增值稅應稅項目、免稅項目、集體福利或個人消費的固定資產及其運輸費用，不得計算抵扣進項稅額。在會計核算上，企業應將不準予抵扣的增值稅額計入固定資產的原值。

【例1】甲生產企業(一般納稅人)于2009年1月10日購入1臺生產用設備，取得銷售方開具的增值稅專用發票上注明的價款、稅款分別為500000元、85000元；支付運輸費用2000元，取得運輸部門開具的運輸發票。該設備已動抵企業，款項已轉賬付訖。

進項稅額=85000+2000×7％=85140(元)

設備購進成本=500000+(2000-2000×7％)=501860(元)

企業根據增值稅專用發票、設備驗收單和銀行付款單等編制會計分錄：

倦固定資產

501860

應交稅費——應交增值稅(進項稅額)

85140

貸：銀行存款

587000

【例2】甲生產企業(一般納稅人)于2009年1月8日購入1輛小轎車作為固定資產使用。支付價款200000元、增值稅款34000元，已取得機動車銷售統一發票；繳納車輛購置稅20000元，已取得完稅憑證；支付其他費用5000元，已取得相關票據。

企業根據機動車銷售統一發票、完稅憑證、相關票據、固定資產驗收單和銀行付款單等編制會計分錄：

借：固定資產

259000

貸：銀行存款

259000

二、購進用于非增值稅應稅項目的貨物或應稅勞務的核算

非增值稅應稅項目，是指提供非增值稅應稅勞務、轉讓無形資產、銷售不動產和不動產在建工程。不動產是指不能移動或者移動后會引起性質、形狀改變的財產，包括建筑物、構筑物和其他土地附著物。納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產，均屬于不動產在建工程。

【例3】甲生產企業(一般納稅人)本月購進用于廠房擴建的建筑材料一批，取得的普通發票上注明的金額為234000元。支付運輸費用2000元，取得運輸部門開具的運輸發票。該批建筑材料已運抵企業，款項已轉賬支付。

企業根據普通發票、材料入庫單和銀行付款單等編制會計分錄：

借：工程物資

236000

貸：銀行存款

236000

值得注意的是，在購進貨物或者應稅勞務用于非增值稅應稅勞務不得抵扣進項稅額中，有兩種特殊情況應排除在外：一是納稅人作出的被確定為應征收增值稅的混合銷售行為，二是應一并征收增值稅的兼營非應稅勞務行為。這兩種行為中用于非應稅勞務的購進貨物或者應稅勞務的進項稅額，如果符合稅法規定，就可以在計算增值稅時從銷項稅額中抵扣。

三、固定資產進項稅額轉出的核算

根據增值稅制度規定，已抵扣進項稅額的固定資產用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費，以及發生非正常損失，應在當月按下列公式計算不得抵扣的進項稅額：

不得抵扣的進項稅額=固定資產凈值×適和稅率

固定資產凈值，是指納稅人按照財務會計制度計提折舊后計算的固定資產凈值。

【例4】甲生產企業(一般納稅人)本月將一套生產經營用的器具交付本企業福利部門使用。該套器具是企業于2009年1月購入的，原值(不含增值稅)50000元；進項稅額8500元已在購進月份申報抵扣。企業確定的該套器具折舊年限為5年，現已使用1年，累計折舊10000元。

進項稅額轉出額=(50000-10000)×17％=6800(元)

倦固定資產——器具(福利部門)

6800

貸：應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)

6800

四、銷售固定資產應納增值稅核算

這里所說的固定資產，是指納稅人已使用過的固定資產，即納稅人根據財務會計制度已經計提折舊的固定資產。這里以一般納稅人為例介紹銷售固定資產應納增值稅的核算。

1 稅收政策

(1)一般納稅人銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進或者自制的固定資產，按照適用稅率征收增值稅。但是，一般納稅人銷售自己使用過的不得抵扣且未抵扣進項稅額的應征消費稅的摩托車、汽車、游艇，按簡易辦法依4％征收率減半征收增值稅(下同)。

(2)在2008年12月31日以前，已納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人(如東北地區、中部地區、內蒙古東部地區的特定行業，以及汶川地震受災嚴重地區)，銷售自己使用過的在本地區擴大增值稅抵扣范圍試點以后購進或者自制的固定資產，按照適用稅率征收增值稅；銷售自己使用過的在地區擴大增值稅抵扣范圍試點以前購進或者自制的固定資產，按照4％征收率減半征收增值稅。

(3)在2008年12月31日以前，未納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人，銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進或者自制的固定資產，按照4％征收率減半征收增值稅。

2 會計核算

納稅人銷售自己使用過的固定資產，在會計核算上通過“固定資產清理”賬戶核算。

【例5】甲生產企業(一般納稅人)因轉產出售1臺生產設備，取得價款234000元。該臺生產設備是企業于2009年1月份購入的，購入時取得的增值稅專用發票上主明的價款190000元、增值稅稅額32300元，未發生其他稅費。企業已將其作為固定資產核算，原值190000元。企業確定的折舊年限為10年，現已使用1年，已提折舊19000元。

(1)將固定資產轉入清理

借：固定資產轉入清

171000

累計折舊

19000

貸：固定資產

190000

(2)反映取得的價款和應計算的稅額

銷項稅額=234000÷(1+17％)×17％=34000(元)

借：銀行存款

234000

貸：固定資產清理200000

應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)

34000

(3)反映固定資產設備凈收益

借：固定資產清

29000

貸：營業外收入——處置非流動資產利得

29000