美日中關于轉讓定價稅收政策的比較

康劍南　康元進

[摘要] 論文對美、日、中三國關于轉讓定價稅收政策進行了比較,對轉讓定價的性質作了探討,建議我國稅務機關加強對轉讓定價的監(jiān)控,對過分的轉讓定價應參照美、日等國的做法對其實施處罰, 同時配套相應的法律法規(guī)。

[關鍵詞] 轉讓定價 關聯(lián)企業(yè) 定價調整

轉讓定價和成本費用人為分配是跨國納稅人最常見的逃稅避稅手段,為了對抗這一途徑的逃稅和避稅,多數(shù)國家在稅法上賦予稅務機關根據(jù)“正常交易原則”對轉讓定價和成本費用人為分配進行重新調整的權力。目前各國均建立了針對轉讓定價的法律體系,對關聯(lián)企業(yè)發(fā)生的轉讓定價進行調整。現(xiàn)對美日中三國關于轉讓定價的稅收政策比較如下。

一、美國

美國是最早進行轉讓定價調整立法的國家。美國對轉讓定價的調整方法有可比非受控價格法、成本加利法、再銷售價格法、利潤分配法、交易事項凈毛利法等。值得注意的是,美國國內收入局在1994年公布的關于轉讓定價的最終條例中,擴大了最優(yōu)方案(即能提供最可靠獨立核算結果的方法)的運用,不再像以往的條款那樣要求按固定的優(yōu)先順序采用各種方法。美國要求關聯(lián)企業(yè)除提供賬簿、記錄、合同、財務報表外,還要對定價政策和方法依據(jù)做出說明并舉例比較分析;同時,還要提供關聯(lián)企業(yè)的組織機構及受控貿(mào)易情況等。美國是世界上第一個實行預約定價稅制的國家。美國對轉讓定價的罰則是:對一般少報所得的罰20%,嚴重的罰40%。

需要特別指出的是,1996年美國財政部所屬國內收入署發(fā)布了關于轉讓定價處罰條款《國內收入法典》第6662(e)節(jié)的實施細則,其核心含義是對過分的轉讓定價行為予以處罰。處罰分為兩等。如果轉讓定價下的價格等于或高于正常交易價格(經(jīng)過按照法典第482節(jié)調整后的價格)200%、等于或低于正常交易價格的50%;或者調整凈利潤額(按照第482節(jié)的規(guī)定對關聯(lián)企業(yè)賬面利潤額調整的數(shù)額,即有的調高、有的調低、兩者相抵后的數(shù)額)等于或高于500萬美元或經(jīng)轉讓定價調整后總收入的10%,那么要按照應補繳稅額的20%處以罰款。如果轉讓定價下的價格等于或高于正常交易價格400%、等于或低于正常交易價格的25%;或者調整凈利潤額等于或高于2000萬美元或總收入的20%,那么要按照應補繳稅額的40%處以罰款。美國關于轉讓定價處罰措施實際上表明了一項重要的思想,就是定價是企業(yè)自主權,即使是轉讓定價也是企業(yè)自主權,對一般性的轉讓定價,稅務當局可以進行調整,但不能對其處罰。只有過分的轉讓定價,其目的已經(jīng)與故意逃稅沒有實質差別的情況下才能實施處罰措施。

二、日本

日本主要是實行轉讓定價稅制,轉讓定價稅制只適用于有關聯(lián)關系的日本國內法人與外國獨立法人所進行的關聯(lián)交易,并要求外國獨立法人總機構必須設在國外。日本的《稅收特殊措施法》第66條第4款也對轉讓定價做了專門立法。對轉讓定價采取的調整方法有可比非受控價格法、成本加利法、再銷售價格法和利潤分配法。除提供賬簿、記錄、合同、財務報表外,日本稅務當局沒有其他舉證要求。日本也實行了預約定價協(xié)議。日本對通過轉讓定價逃避稅收行為的懲罰措施同一般稅法的規(guī)定,即按少報所得課以5%～10%的罰款,并按年利率14.6%計收滯納利息。

三、中國

我國于1991年建立了轉讓定價調整法規(guī)。《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》第13條規(guī)定:外商投資企業(yè)或外國企業(yè)在中國境內設立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營的機構、場所及其關聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務往來,應當按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付價款、費用。不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付價款、費用而減少其應納稅所得額的,稅務機關有權進行合理調整。該法實施細則對如何進行“合理調整”進行了明確。納稅人與關聯(lián)企業(yè)之間的購銷業(yè)務不按獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來作價的,當?shù)囟悇諜C關可以順序依照可比非受控價格法、再出售價格法、成本加利潤法、其他方法進行調整;納稅人與關聯(lián)企業(yè)之間資金融通、提供勞務、轉讓財產(chǎn)和提供財產(chǎn)使用權等業(yè)務往來,如果不按獨立企業(yè)之間業(yè)務往來作價,當?shù)囟悇諜C關可以分別依據(jù)正常利率、正常收費標準、沒有關聯(lián)關系所能同意的數(shù)額進行調整。國家稅務局則以文件形式規(guī)定了采用上述方法的程序與原則。我國目前尚未見到有關轉讓定價的處罰條款。

有的學者認為,在市場經(jīng)濟條件下,企業(yè)對產(chǎn)品和勞務的提供可以根據(jù)市場供求狀況自由自主的確定價格,轉讓定價是企業(yè)的自主權,是法律所許可的。對轉讓定價避稅,既要承認轉讓定價是企業(yè)的自主權,也要承認政府有權對企業(yè)的轉讓定價進行調整,以維護本國經(jīng)濟利益,但不能加以處罰。筆者認為,對企業(yè)的轉讓定價行為應具體情況具體分析,管理當局在做出調整之前,應注意從合同條款、經(jīng)濟環(huán)境、財產(chǎn)或勞務特性、企業(yè)所采取的商務策略等方面進行實質性的可比性分析,對一般性的轉讓定價,稅務當局可以進行調整,但不能對其處罰,以維護企業(yè)的定價自主權。但對那些過分的轉讓定價,如果其目的已經(jīng)與故意的偷逃稅沒有實質差別,是可以參照美、日等國的做法對其實施處罰措施的。但對所謂的“過分”應給出一個明確的量化標準,同時配套相應的法律法規(guī)條款,以便操作執(zhí)行。

參考文獻:

[1]楊斌:國際稅收[M].復旦大學出版社,2003年6月

[2]彭夯等編著:企業(yè)稅收籌劃實務[M],清華大學出版社,2003年4月