基于SCOR的供應鏈作業成本核算研究

[摘 要] 供應鏈成本的核算與控制是供應鏈管理中的重要問題，文章主要是應用作業成本法進行供應鏈成本的核算，并引入SCOR(供應鏈運作參考模型)劃分供應鏈作業，在此基礎上，得出了基于SCOR的供應鏈作業成本核算模型，并通過企業案例加以實證分析，為供應鏈成本提供了科學、準確地核算方法。

[關鍵詞] 供應鏈成本 作業成本法 SCOR模型

在后經濟危機時代，如何控制供應鏈成本，提升供應鏈運作績效是一個重大課題。有效的供應鏈管理、高效率的供應鏈運行必須建立在對供應鏈成本有一個明確認識的基礎上。因此，供應鏈成本的核算與控制也就成了供應鏈管?理中的重要問題。然而，傳統成本管理方法由于其在分配制造費用上的不夠科學以及它更多解決企業內部的成本問題等局限性存在，使得它對供應鏈成本的核算顯得力不從心。基于此，本文將作業理論應用于供應鏈成本的核算，為供應鏈成本的核算提供一種新的思路和方法。

一、企業供應鏈成本的構成

供應鏈成本包含鏈上所有企業及其與生產產品、提供勞務相關的所有供應鏈活動而發生的耗費。供應鏈成本分為三個層次:直接成本、作業成本和交易成本。直接成本是指單個企業生產產品過程中發生的、構成產品實體的費用，主要包括原材料、人工和機器成本。作業成本是在制造和配送產品到客戶的管理活動過程中發生的費用，它是與產品生產不直接相關的活動所引起的，這些費用隨企業的生產活動和組織結構的不同而有很大差異。交易成本則為在與供應商、客戶談判、控制和調整相互交易關系時發生的信息和協調成本，運行供應鏈的操作風險，以及選擇特定供應鏈的機會成本，這些成本隨著供應鏈企業間的相互作用而發生，并共同受到影響。

二、作業理論在供應鏈成本核算中的應用

1.作業理論應用于供應鏈成本的適用性和必要性。作業成本法最初源于科勒的對水力發電活動的思考，它實際上是在資源耗費和產品耗費之間借助作業來分離、歸納、組合，然后形成各種產品成本。與傳統成本核算方法不同，作業成本法選擇多種標準分配制造費用，并使產品成本和期間成本趨于一致，大大提高了成本信息的真實性。

同時，我國對于供應鏈成本信息的披露很不充分。我國目前的成本核算方法核算的產品成本僅包含材料、人工、制造費用等企業內部成本，而企業維持供應鏈、和上下游之間所發生的協調控制等成本則作為期間費用直接沖減當期損益，對于像供應鏈這樣許多資源的使用并不構成產品的實物形態，且多數作業都可以視之為輔助性的，應用ABC法來核算成本顯得更為重要。

2.作業理論在供應鏈成本核算中的應用設計。作業成本法是一種通過對所有作業活動進行動態追蹤反映，計量作業和成本對象的成本，評價作業績效和資源利用情況的成本計算和管理方法。它的核心思想是“產品消耗作業、作業耗費資源”。用作業成本法計算產品成本時，將著眼點從傳統的“產品”轉移到“作業”上來，主要分為兩個階段，即將消耗的資源按照資源動因歸集到作業的階段，以及將作業成本按照作業動因分配到特定成本對象的階段。

作業成本法保留了傳統成本核算方法中對于直接費用直接計入的優點，同時又采用多種標準來分配間接費用，因此，所提供的成本信息比傳統成本核算方法更科學、更準確。盡管如此，要結合作業成本法來核算供應鏈成本，仍然存在一定難度。主要原因在于應用作業成本法的首要步驟就是要將識別企業所有作業，進行作業認定，但是供應鏈成本管理是一較新的課題，很多企業甚至學術界供應鏈成本尤其是供應鏈作業的定義和范圍尚未形成共識，因此如何將企業的供應鏈活動進行規范、統一的定義對于供應鏈成本管理有決定性的意義。為了解決這一問題。我們引入SCOR模型。

SCOR模型主要由四個部分組成:供應鏈管理流程的一般定義、對應于這些流程的性能指標基準、供應鏈“最佳實施”的描述以及選擇供應鏈軟件產品的信息。該模型按流程定義可分為3個層次，每一層都可用于分析企業供應鏈的運作。在第3層以下還可以有第4層、第5層、第6層等更詳細的屬于各企業所特有的流程描述層次。

SCOR模型是一種基于流程管理的工具，它的重點在有關供應鏈業務活動上，這種基于業務活動的觀點與作業成本法中基于作業的觀點在某種程度上存在一致性，因此，SCOR模型和作業成本法結合，為供應鏈成本核算提供了一條新的思路。

三、基于SCOR模型的供應鏈作業成本核算

供應鏈成本有一部分是可以直接歸集到成本核算對象，而有一部分費用則需要通過分配間接計入，而成本的核算

是否科學合理，主要取決于間接費用的歸集與分配是否準確，因此這里主要討論供應鏈間接成本的核算。應用作業理論進行供應鏈成本核算主要采取以下步驟:

1.進行流程分析，并繪制流程圖。核算供應鏈成本，首先就要從整體上對供應鏈進行流程分析，SCOR模型對通用的供應鏈環節都有標準流程分解和作業定義，比如SCOR模型將供應鏈流程分解為計劃、采購、制造、配送以及退貨。而采購流程又可以分為交貨安排、收貨、驗貨、入庫、付款準備等，這樣層層分解，到下面操作層即要根據企業實際情況來界定流程鏈。如SCOR模型頂層示意圖如圖二。

2.進行作業分析，定義和選擇作業。這一步驟主要是將每一流程分解出幾項作業，并將相關或同類作業歸并起來。根據作業動因可以將作業的類型分為單位水平、批別水平、產品水平以及支持水平。同時，在作業認定上還應注意區分增值作業和非增值作業。例如SCOR模型將采購活動劃分為交貨安排、收貨、驗貨、入庫、付款準備等作業，企業還可以根據具體情況進行第三層、第四層作業認定。

3.確定耗用的資源。作業成本系統的目的就是為了揭示我們上面所認定的各項作業的成本。企業消耗的資源主要有材料、人工工資與福利、機械廠房、燃料動力等方面。

4.確定成本動因，并將資源費用分配到各個作業，將作業成本歸集到相應成本對象。選擇并確定成本動因需要考慮成本動因數量與分配源總成本線性相關程度，動因的實行成本，以及行為導向等因素。因此，如果同一作業消耗幾種有不同動因的資源，可以采用某一主要資源耗用的動因進行成本分攤。

如采購活動的成本動因如表1所示。

根據以上供應鏈成本核算步驟，得出供應鏈成本核算模型如圖所示。

四、案例分析

1.案例描述。某集團制造業擁有七個軸承生產基地，20多家軸承制造企業，生產低噪聲球軸承、調心球軸承、角

接觸球軸承、圓錐滾子軸承和圓柱滾子軸承等1000余種，其下屬的L公司為軸承生產企業。L公司生產的主要產品之一為汽車水泵軸聯軸承，該軸承為備貨型產品。汽車水泵軸聯軸承所需原材料由集團內采購公司統一采購，并由生產科采購員負責與采購公司的溝通事宜，該軸承生產工藝主要有套圈和芯軸生產、裝配以及包裝等，產品銷售由集團內部銷售公司負責。

2.供應鏈作業成本核算。由于整個供應鏈運作流程很多，我們主要將分析重點集中在制造這一環節上。也就是在供應鏈作業成本核算模型中的第二層作業。根據SCOR模型及L公司生產的實際情況，L公司制造的主要流程為生產計劃的制定、套圈和芯軸生產、裝配、包裝及儲存。

L公司生產環節的供應鏈成本主要有:(1)供應鏈庫存成本:發生的各原材料、在產品、產成品等庫存費，它包括庫存持有成本和產品保管費用。(2)供應鏈通訊成本:主要指生產環節與上下環節之間的通訊費用，包括信息系統的建設、使用以及維護費用等。(3)供應鏈配送成本:主要指原材料、在產品等在該環節的空間轉移所發生的費用，如內部運輸費用、裝卸搬運費等。(4)供應鏈管理成本:它包括物料采購成本、訂單管理成本、缺貨損失成本的，這一項供應鏈成本內容更多的與企業總體運營相關，在本環節發生較少。另外，生產環節供應鏈成本還包括核心產品的制造成本，這一成本項目是產品成本的核心內容，也是傳統成本核算內容的研究重點，對該部分內容研究比較深入，因此，我們在研究供應鏈成本時暫不考慮這一成本項目。

通過對L公司供應鏈生產過程的了解，將L公司生產環節所耗用的資源主要分為四大類，其6月份所耗用的資源匯總如表2所示。

根據SCOR模型以及L公司的實際情況，將制造環節的作業細分為5個，分別為:生產計劃、生產準備、生產與檢驗、包裝、產品儲存等。這5項作業基本上都可以獨立成立成本中心，因此，所消耗的人工、折舊等費用基本可以直接計入作業。將表2中的資源分配給作業見表3。

將資源分配后，分析作業動因，生產環節中的生產計劃與生產準備兩個作業的成本由產品批次決定其產品產生，而其余的三個作業則由產品生產數量決定。

假定本月共發生兩種型號軸承的生產，分別為軸承A和軸承B，其中軸承A有三個批次，每批次5000個，共15000個。軸承B有兩個批次，每批次10000個，共20000個。按照作業動因將表3的資源分配給各個型號的軸承，得到表4。

若按照傳統成本核算方式，以產品數量作為制造費用分配標準，則軸承A與軸承B的單位成本均為10.23元，應分攤的總成本分別為153300元、204600元。因此，采用基于SCOR的作業成本法能夠更加科學合理的核算出企業各環節、各作業發生的供應鏈作業成本，企業在輔以各種橫向與縱向的財務比較手段，能夠使企業達到控制成本、增加利潤的目的。

五、結論語

本文應用作業成本法核算供應鏈成本，將供應鏈成本的核算劃分為兩個階段、四個步驟。同時，在進行作業劃分時，引入SCOR模型，使得作業的劃分更加科學。供應鏈成本問題是供應鏈管理中的重要問題，作業成本法的引入使成本管理對象不再局限于企業的內部作業鏈和價值鏈，而是真正涉及整個供應鏈范圍內的作業鏈和價值鏈，SCOR模型則為各行業的供應鏈企業之間提供了一個標準的交流平臺。因此，隨著對作業成本法以及SCOR模型進一步的應用研究，必定能夠促進供應鏈成本管理與控制，進而提高供應鏈的競爭優勢。

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