注稅行業發展的路徑依賴

□文/肖盛勇

“路徑依賴”是制度經濟學中關于制度變遷的一個重要的分析方法。在制度變遷中，由于存在自我強化的機制，使得制度變遷一旦走上某一路徑，它的既定方向會在以后的發展中得到強化。本文從制度經濟學這一基本理論出發，探討我國注稅行業發展路徑相關問題。

一、注稅行業發展的路徑依賴分析

（一）稅制變革對注稅行業發展的路徑依賴的決定性影響。注稅行業是指主要從事涉稅服務的行業，國家稅制的變革與發展必然推進注稅行業的進一步發展。第一，我國稅收相關的法律法規具有較強的變動性以及稅務自身具有較強的專業性、復雜性等特征，這就決定了注稅行業發展的存在性。注稅行業的存在性問題是一個根本性的問題，只有充分認識到注稅行業的存在性問題才能從本源上去發展行業。以筆者所見，注稅行業的存在性應該是為廣大的納稅人依法正確納稅提供服務。稅制的縱深變革決定了注稅行業的存在性，即無可替代地需要這個行業為廣大納稅人提供服務；第二，國家為了明確注稅行業的合法性、規范注稅行業的發展，頒行了《稅收征收管理法》，并先后出臺了《注冊稅務師管理辦法》和《注冊稅務師服務準則》等法規。注稅行業的發展需要一定的法律法規作為其存在依據；相關的法律法規確定了注稅行業的法定業務、管理辦法、角色定位等。這些法律法規還確定了注稅行業發展的內涵和外延。從內涵方面，規范了其從事涉稅服務的具體內容；從外延方面，限定了其涉稅服務方面的范圍，這些范圍就是注稅行業的發展邊界。

（二）注稅行業業務來源的路徑過多依賴于稅務機關。注稅行業的業務來源可以歸結為三個方面：一是稅務機關的委托；二是納稅人直接委托；三是第三方委托。當然，這三個方面具體包含內容是不盡相同的，既有重合又有不同之處。涉稅業務是注稅行業賴以生存發展的物質條件，注稅行業的路徑選擇就存在一個交易成本比較，從事注稅行業的主體在選擇業務來源的過程中勢必選擇對自己交易成本最小的來源渠道；在現實生活中，只有稅務機關最能明白其主管納稅人的要求，事務所如果單純地通過自己去拓展業務，挖掘納稅人的需求是一件成本比較高的事情，所以注稅行業的主體——事務所就直接通過稅務機關來拓展自己的業務。事實上，注稅行業的業務來源主要是直接與間接來自于稅務機關。究其原因，主要在于其直接與納稅人交流的交易成本過高，因此放棄這種路徑而選擇交易成本低的路徑，以至于該路徑甚至還有強化的可能性。

（三）從事注稅行業的主體的組織制度路徑依賴于合伙聯合。從事注稅行業的主體——事務所從其成立的條件看至少要有5名注冊稅務師才能發起設立。自此可以判別出，其是將一群具備從事稅務專業服務能力的人集聚在一起共同創造。由于其是通過多人發起成立的，所以在內部管理上面臨著諸多的困難，例如相互間利益、管理權的分配，同時，事務所要擴大規模，又必須吸收更多的合伙人來共同經營；每個事務所都有自己的“地盤”，若能將其中某幾個聚合在一起，也許更能發揮各自的優勢，這種路徑的選擇相對于選擇自己獨自去挖掘新市場來說，是有效地擴大規模的方式，而且這種方式還有強化的可能性。

二、注稅行業路徑依賴的負面影響

上述注稅行業發展的路徑依賴特征，給注稅行業發展帶來了以下方面的負面影響：

（一）注稅行業的管理方式受國家稅權的影響較大。稅制變革決定了注稅行業的存在性和合法性，注稅行業發展的這種路徑依賴特征對于自身的獨立性具有嚴重的阻礙作用，注稅行業的發展從根本上是不能脫離對稅制的依賴，這也是目前發展困難的根本原因；注稅行業提供的服務產品越是與稅務機關有關，其獨立性越差，提供的服務產品與納稅人直接息息相關，其獨立性也就越強。

（二）注稅行業的主要業務來源于稅務機關，對稅權具有一定的依賴性，決定了單個事務所發展邊界的有限性。企業發展的邊界是每個企業自身的條件和外在環境影響而成的；權力因素是影響注稅行業邊界的一個主要因素。

（三）從事注稅行業的主體的管理制度依賴于合伙聯營。事務所為擴大其企業邊界勢必尋覓各種途徑，而其中主要途徑是依賴于合伙聯營；有的事務所以其職能部門劃分看是比較符合現代企業管理制度的，其實由合伙聯營的本質所決定的管理必然是松散的、缺乏系統功能的，而且內部的信息失真相當嚴重、隱性的經營風險也在悄悄地累積。

三、注稅行業發展路徑選擇的思路

通過對注稅行業發展路徑特征及其負面影響的分析，筆者認為在行業大環境尚未根本改變的前提下，可從以下方面進行路徑選擇：

（一）注稅行業發展規模的變遷路徑：現代企業制度。注稅行業的發展要打破現有的管理方式，就應該徹底地建立地道的現代企業制度，現代企業制度要求“產權清晰，權責明確”，而不是現在進行的一種松散聯合，進行簡單的業務合作和利益分配，而一旦并購聯合后，就應該對其進行合理的規劃、管理；整合的路徑應該是進行股份的聯合，而不僅是短視的以眼前物質利益為載體的聯合。

（二）注稅行業發展持續性的變遷路徑：公信力。注稅行業的存在性即為廣大納稅人服務，而要長期、持續性經營除要遵循最基本的法律法規外，還要以其專業服務的特色（差異化）來吸引廣大的納稅人，再有就是專業服務水準和專業服務效能。概括起來是要具備高度的公信力，公信力是一種免費的傳播媒介，可以為注稅行業提供更多的衍生業務，進而打破企業的邊界。