戰(zhàn)略成本管理的組織實(shí)施模式探析

李茂平 劉亦陳

戰(zhàn)略成本管理是企業(yè)站在戰(zhàn)略的高度，收集和利用企業(yè)內(nèi)外部相關(guān)信息進(jìn)行戰(zhàn)略分析與選擇，以及在不同戰(zhàn)略選擇下組織成本管理，從而創(chuàng)造競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，以達(dá)到企業(yè)有效地適應(yīng)外部環(huán)境持續(xù)變化的一種成本管理方法。目前不少企業(yè)也開(kāi)始采用戰(zhàn)略成本管理的方法，但缺乏科學(xué)、系統(tǒng)的戰(zhàn)略成本管理的具體組織實(shí)施模式。本文從戰(zhàn)略成本管理的特點(diǎn)出發(fā)，結(jié)合現(xiàn)代企業(yè)管理組織制度，對(duì)戰(zhàn)略成本管理的組織實(shí)施模式進(jìn)行探析。

一、戰(zhàn)略成本管理的特點(diǎn)

與傳統(tǒng)成本管理相比，戰(zhàn)略成本管理有如下特點(diǎn)：

1.長(zhǎng)期性

戰(zhàn)略成本管理的主旨，是為了建立和保持企業(yè)的長(zhǎng)期競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，因此長(zhǎng)期性必然就成為戰(zhàn)略成本管理的一個(gè)特點(diǎn)。傳統(tǒng)的成本管理是以短期利潤(rùn)最大化為目標(biāo)，未從長(zhǎng)遠(yuǎn)的持續(xù)的降低成本的策略上考慮。戰(zhàn)略成本管理是從戰(zhàn)略的高度出發(fā)，著眼于企業(yè)的長(zhǎng)期規(guī)劃，著眼于企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的構(gòu)建，重點(diǎn)關(guān)注成本行為對(duì)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)地位的影響，幫助決策者預(yù)測(cè)、控制成本活動(dòng)，制定最佳決策方案，促進(jìn)戰(zhàn)略管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，能夠更好地服務(wù)于企業(yè)的長(zhǎng)期經(jīng)營(yíng)目標(biāo)。比如企業(yè)進(jìn)行人工成本管理時(shí)，按“降低成本”的標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)宜雇傭經(jīng)驗(yàn)豐富、技術(shù)熟練程度高的員工以便降低人工成本。如以“成本優(yōu)勢(shì)”標(biāo)準(zhǔn)衡量，企業(yè)宜從長(zhǎng)遠(yuǎn)出發(fā)雇傭年輕、文化程度高的員工，利用學(xué)習(xí)曲線(xiàn)，以獲得較長(zhǎng)時(shí)期的成本優(yōu)勢(shì)。

2.時(shí)效性

企業(yè)在戰(zhàn)略管理過(guò)程中，需要根據(jù)時(shí)刻變化的內(nèi)外環(huán)境做出戰(zhàn)略調(diào)整。針對(duì)處在不同成長(zhǎng)階段的企業(yè)，其成本管理的重點(diǎn)和預(yù)期達(dá)到的目的都是有差異的，要不斷調(diào)整成本管理的戰(zhàn)略方針以適應(yīng)企業(yè)特定的內(nèi)外部環(huán)境。戰(zhàn)略成本管理的這種時(shí)效性使得企業(yè)成本管理工作較傳統(tǒng)的成本管理更能適應(yīng)環(huán)境變化。

3.全局性

傳統(tǒng)成本管理只關(guān)注企業(yè)內(nèi)部，而戰(zhàn)略成本管理是以企業(yè)的全局為對(duì)象，根據(jù)企業(yè)總體發(fā)展戰(zhàn)略而制定的。戰(zhàn)略成本管理把企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)和外部環(huán)境綜合起來(lái)，企業(yè)的價(jià)值鏈貫穿于企業(yè)內(nèi)部自身價(jià)值創(chuàng)造作業(yè)和企業(yè)外部?jī)r(jià)值轉(zhuǎn)移作業(yè)的二維空間。一方面，在時(shí)間上著眼于產(chǎn)品的整個(gè)生命周期，將傳統(tǒng)的只注重生產(chǎn)階段的成本管理向前延伸到采購(gòu)環(huán)節(jié)，乃至研究開(kāi)發(fā)與設(shè)計(jì)環(huán)節(jié)，向后還必須考慮售后服務(wù)環(huán)節(jié)；另一方面，在空間上著眼于企業(yè)的外部環(huán)境，既注重與上游供應(yīng)商的聯(lián)系，又注重與下游銷(xiāo)售商或消費(fèi)者的聯(lián)系。戰(zhàn)略成本管理不僅對(duì)企業(yè)內(nèi)部的價(jià)值鏈進(jìn)行分析，而且對(duì)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手價(jià)值鏈分析和企業(yè)所處行業(yè)的價(jià)值鏈進(jìn)行分析，從而知己知彼、洞察全局，做出較為科學(xué)合理的成本決策。如為了降低成本，采用代用材料，可能使產(chǎn)品質(zhì)量有所下降。而進(jìn)行技術(shù)改造和更新，可能導(dǎo)致企業(yè)的成本略有上升，但同時(shí)可以使產(chǎn)品質(zhì)量大大提高，增加產(chǎn)品的附加值，實(shí)現(xiàn)最佳的成本效益比，從而使企業(yè)獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)——成本領(lǐng)先。

4.競(jìng)爭(zhēng)性

傳統(tǒng)的成本管理往往只強(qiáng)調(diào)成本的降低，通常不關(guān)注成本降低給企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)地位帶來(lái)的影響，這樣就有可能出現(xiàn)企業(yè)為了一時(shí)的成本降低而無(wú)視競(jìng)爭(zhēng)能力的保持和企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)地位的提升。戰(zhàn)略成本管理的目標(biāo)——提高競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，是關(guān)于企業(yè)在激烈的競(jìng)爭(zhēng)中如何與競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手抗衡的基本競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略之一，同時(shí)也是企業(yè)針對(duì)來(lái)自各方面的許多沖擊、壓力、威脅和困難，迎接這些挑戰(zhàn)的行動(dòng)方案。只有當(dāng)成本管理工作與強(qiáng)化企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力量和迎接挑戰(zhàn)直接相關(guān)、具有戰(zhàn)略意義時(shí)，才能構(gòu)成戰(zhàn)略成本管理的內(nèi)容。戰(zhàn)略成本管理之所以產(chǎn)生和發(fā)展就是因?yàn)槠髽I(yè)面臨著激烈的競(jìng)爭(zhēng)、嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，企業(yè)推行戰(zhàn)略成本管理就是為了實(shí)現(xiàn)成本領(lǐng)先，取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，戰(zhàn)勝對(duì)手，保證自己的生存和發(fā)展。

二、戰(zhàn)略成本管理的組織實(shí)施構(gòu)架

企業(yè)要取得長(zhǎng)期競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，需要一系列的戰(zhàn)略目標(biāo)和具體目標(biāo)來(lái)實(shí)現(xiàn)。而企業(yè)的管理職能是達(dá)到企業(yè)目標(biāo)的基礎(chǔ)和保障，管理職能的實(shí)現(xiàn)必須通過(guò)企業(yè)管理組織載體才能完成。

1.組建戰(zhàn)略成本管理規(guī)劃組，對(duì)企業(yè)進(jìn)行戰(zhàn)略成本預(yù)測(cè)及決策

由于成本戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)具有長(zhǎng)期性，因此將戰(zhàn)略成本目標(biāo)分解為幾個(gè)戰(zhàn)略階段去實(shí)現(xiàn)，每個(gè)戰(zhàn)略階段都有自己的階段分目標(biāo)，根據(jù)這些分目標(biāo)設(shè)立計(jì)劃和預(yù)算。建立戰(zhàn)略成本規(guī)劃組，負(fù)責(zé)總的規(guī)劃，并且對(duì)成本發(fā)生基礎(chǔ)條件加以具體控制，甚至進(jìn)行流程再造。在戰(zhàn)略規(guī)劃委員會(huì)下設(shè)一個(gè)獨(dú)立的監(jiān)督機(jī)構(gòu)，監(jiān)督成本戰(zhàn)略及各階段目標(biāo)的落實(shí)，防止偏離。接下來(lái)根據(jù)公司規(guī)模的大小按價(jià)值鏈主要環(huán)節(jié)分設(shè)營(yíng)銷(xiāo)、設(shè)計(jì)、人力資源、質(zhì)量、供應(yīng)鏈等戰(zhàn)略成本規(guī)劃小組或負(fù)責(zé)人，然后按各產(chǎn)品事業(yè)部和營(yíng)銷(xiāo)事業(yè)部分設(shè)戰(zhàn)略成本規(guī)劃小組或負(fù)責(zé)人。如此構(gòu)成戰(zhàn)略成本管理體系的組織結(jié)構(gòu)，既有利于事業(yè)部在公司總的戰(zhàn)略目標(biāo)下確定各自戰(zhàn)略目標(biāo)和制定戰(zhàn)略方案，又利于在主要成本控制環(huán)節(jié)控制成本，確保戰(zhàn)略規(guī)劃的一致性和可操作性。最后各職能部門(mén)和事業(yè)部還應(yīng)該設(shè)立降低成本的一系列具體目標(biāo)，以幫助戰(zhàn)略成本的實(shí)施與控制。

2.以信息化管理系統(tǒng)平臺(tái)為背景，執(zhí)行扁平化管理方式

戰(zhàn)略成本管理講求時(shí)效性、動(dòng)態(tài)性，實(shí)施戰(zhàn)略成本管理的相應(yīng)組織模式也要適應(yīng)動(dòng)態(tài)性、彈性化和時(shí)效性。而目前在不少企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)下，由于分工層次及協(xié)作環(huán)節(jié)的增加，信息在企業(yè)中傳遞時(shí)間延長(zhǎng)，不必要的停留環(huán)節(jié)增多，在一定程度上導(dǎo)致信息的損耗和失真，同時(shí)造成信息反饋難度增加，從而使企業(yè)成本控制的失誤成本增加。企業(yè)為獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，必須從資源分配、管理層次的設(shè)置、決策程序和部門(mén)間關(guān)系等多個(gè)方面對(duì)原有組織模式進(jìn)行構(gòu)造。扁平化組織結(jié)構(gòu)正是上述變遷的結(jié)果，它借助于內(nèi)部結(jié)構(gòu)的變化來(lái)適應(yīng)外部環(huán)境的不同要求，表現(xiàn)出極強(qiáng)的應(yīng)變能力。信息化、計(jì)算機(jī)化帶來(lái)的間接控制與指揮使控制幅度加大，從而扁平化成為一種現(xiàn)實(shí)。

實(shí)踐中采用扁平化的組織制度，戴爾公司是一個(gè)典型的例子。戴爾公司以“一切為客戶(hù)服務(wù)、按需配置、直線(xiàn)訂購(gòu)”為經(jīng)營(yíng)理念和方式，擴(kuò)大充實(shí)一線(xiàn)銷(xiāo)售和服務(wù)力量，保證了與顧客溝通的快捷通暢，提高顧客價(jià)值和顧客滿(mǎn)意度；削減中層管理層次，提高信息的傳遞速度和決策速度；提倡高層管理者參與到直接為客戶(hù)服務(wù)的活動(dòng)中，同時(shí)鼓勵(lì)信息在各部門(mén)、各階層的直接流通，保證決策速度和所需信息知識(shí)的全面性。

3.預(yù)設(shè)作業(yè)流程及部門(mén)之間的授權(quán)協(xié)調(diào)，形成統(tǒng)一的成本控制目標(biāo)

戰(zhàn)略成本管理是全局性的，而現(xiàn)在很多企業(yè)以職能為中心設(shè)置組織結(jié)構(gòu)，往往會(huì)出現(xiàn)部門(mén)本位主義。例如：采購(gòu)部門(mén)重價(jià)格輕質(zhì)量、生產(chǎn)部門(mén)輕市場(chǎng)重成本、營(yíng)銷(xiāo)部門(mén)重銷(xiāo)售輕渠道，等等。總體上表現(xiàn)為重視本部門(mén)的短期利益，忽視企業(yè)的整體成本控制研究目標(biāo)；某些部門(mén)甚至認(rèn)為成本控制只是財(cái)務(wù)部門(mén)的管理范疇，因而缺乏共同的成本控制目標(biāo)。采用按照主要業(yè)務(wù)流程設(shè)置的組織結(jié)構(gòu)，可以跨越傳統(tǒng)的功能部門(mén)邊界，將原來(lái)割裂的業(yè)務(wù)過(guò)程集成起來(lái)，減少了不必要的部門(mén)間協(xié)調(diào)和可能出現(xiàn)的扯皮現(xiàn)象，克服了部門(mén)本位主義的缺點(diǎn)。

根據(jù)企業(yè)的業(yè)務(wù)流程組織結(jié)構(gòu)，在ERP系統(tǒng)中預(yù)設(shè)作業(yè)流程，并做好授權(quán)協(xié)調(diào)業(yè)務(wù)的設(shè)置。在設(shè)置過(guò)程中必須充分考慮企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)各環(huán)節(jié)的不同特點(diǎn)，認(rèn)真聽(tīng)取基礎(chǔ)作業(yè)人員的意見(jiàn)，必要時(shí)要進(jìn)行科學(xué)的模擬和測(cè)算，使制度具有可操作性。各職能部門(mén)及人員按照ERP系統(tǒng)的作業(yè)規(guī)程要求及授權(quán)規(guī)定進(jìn)行操作，使各自的責(zé)任清晰明確。

4.構(gòu)建戰(zhàn)略成本管理評(píng)價(jià)體系

實(shí)施戰(zhàn)略成本管理的最終目的是提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)地位，這是其競(jìng)爭(zhēng)性的體現(xiàn)。企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)地位是否得到穩(wěn)固和提高，在執(zhí)行戰(zhàn)略成本控制之后，需要對(duì)戰(zhàn)略成本管理業(yè)績(jī)進(jìn)行評(píng)價(jià)。

建立戰(zhàn)略成本管理業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系，對(duì)各期的成本控制進(jìn)行分析評(píng)價(jià)是戰(zhàn)略成本管理組織實(shí)施架構(gòu)中的一個(gè)重要部分。完整的戰(zhàn)略業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)應(yīng)該關(guān)注所有影響企業(yè)經(jīng)營(yíng)的關(guān)鍵成功因素，包括財(cái)務(wù)因素和非財(cái)務(wù)因素。平衡計(jì)分卡是進(jìn)行完整的戰(zhàn)略業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的有效方法，在世界500強(qiáng)企業(yè)中，約有80%的企業(yè)采用平衡計(jì)分卡系統(tǒng)進(jìn)行業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)。它從以下四個(gè)關(guān)鍵方面評(píng)價(jià)企業(yè)的戰(zhàn)略業(yè)績(jī)：（1）顧客滿(mǎn)意度，（2）財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)，（3）內(nèi)部經(jīng)營(yíng)過(guò)程，（4）學(xué)習(xí)和增長(zhǎng)。不同的企業(yè)、不同的戰(zhàn)略成本業(yè)務(wù)單位，在全面調(diào)查分析的基礎(chǔ)上，根據(jù)自身所處的環(huán)境及決定自身成功的關(guān)鍵因素，設(shè)立戰(zhàn)略業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的具體指標(biāo)，據(jù)此進(jìn)行獎(jiǎng)勵(lì)或懲罰。通過(guò)對(duì)這些科學(xué)合理的評(píng)價(jià)指標(biāo)的直接關(guān)注，戰(zhàn)略成本管理業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系有效地連接了業(yè)績(jī)衡量、評(píng)價(jià)過(guò)程和企業(yè)戰(zhàn)略。

三、戰(zhàn)略成本管理的組織實(shí)施要點(diǎn)

1.宣傳企業(yè)戰(zhàn)略成本管理文化，打造戰(zhàn)略成本管理實(shí)施的軟基礎(chǔ)

職工良好的成本意識(shí)是成本控制的必要條件，戰(zhàn)略成本管理的實(shí)施必須建立在職工良好的戰(zhàn)略成本管理意識(shí)的基礎(chǔ)上。戰(zhàn)略成本意識(shí)的普遍建立有賴(lài)于領(lǐng)導(dǎo)的提倡、強(qiáng)有力的制度約束、管理人員的以身作則和職工素質(zhì)的普遍提高。企業(yè)可以通過(guò)編制全公司的成本指南，分析公司各崗位、各環(huán)節(jié)成本動(dòng)因及降低和控制成本的要點(diǎn)，引導(dǎo)員工分析成本工作動(dòng)因，關(guān)注不增值的環(huán)節(jié)并改進(jìn)它；對(duì)事業(yè)部各級(jí)管理干部進(jìn)行成本知識(shí)培訓(xùn)，并將成本知識(shí)納入新員工培訓(xùn)內(nèi)容。通過(guò)全員關(guān)注和深刻理解，建立全員良好的戰(zhàn)略成本意識(shí)，推動(dòng)全員降低身邊的成本，同時(shí)也為克服成本控制的本位主義打下基礎(chǔ)。

2.設(shè)計(jì)好主要業(yè)務(wù)流程，為戰(zhàn)略成本管理的實(shí)施鋪臺(tái)階

一般制造業(yè)企業(yè)的主要業(yè)務(wù)流程如下圖：

根據(jù)上述的主要業(yè)務(wù)流程，本文對(duì)戰(zhàn)略成本管理的實(shí)施制度做出了如下粗略的規(guī)劃：

第一步，戰(zhàn)略成本規(guī)劃組將戰(zhàn)略成本管理總體目標(biāo)及各主要流程環(huán)節(jié)的戰(zhàn)略子目標(biāo)下達(dá)各環(huán)節(jié)團(tuán)隊(duì)。如前文所述，目標(biāo)的制定有利于各部門(mén)統(tǒng)一努力方向。

第二步，銷(xiāo)售部根據(jù)調(diào)查結(jié)果，結(jié)合企業(yè)戰(zhàn)略和成本目標(biāo)，分析市場(chǎng)需求產(chǎn)品及其功能要求、可能的售價(jià)并提交研發(fā)部。

第三步，研發(fā)部根據(jù)調(diào)查分析結(jié)果進(jìn)行研發(fā)設(shè)計(jì)，以產(chǎn)品可能的售價(jià)來(lái)設(shè)計(jì)產(chǎn)品的成本。研究表明，在產(chǎn)品研發(fā)階段，就確定了產(chǎn)品生產(chǎn)成本的80%。因此，加大產(chǎn)品研發(fā)設(shè)計(jì)的投入，在保證產(chǎn)品質(zhì)量的基礎(chǔ)上對(duì)產(chǎn)品生產(chǎn)工藝、單位產(chǎn)品耗材等決定單位產(chǎn)品成本的因素進(jìn)行持續(xù)改進(jìn)是明智的做法。研發(fā)部的研究設(shè)計(jì)是根據(jù)市場(chǎng)需要進(jìn)行的，因此可以克服其重成本輕市場(chǎng)的弊端。

第四步，生產(chǎn)部根據(jù)研發(fā)部提交的生產(chǎn)產(chǎn)品的工藝、耗材等，列出采購(gòu)清單并明確其質(zhì)量要求，交由采購(gòu)部采購(gòu)。采購(gòu)階段，所發(fā)生的實(shí)際成本占4%，而影響產(chǎn)品成本占12%。適當(dāng)增加采購(gòu)支出，提高采購(gòu)人員談判能力，從而降低物料的購(gòu)買(mǎi)價(jià)格也是值得的。

第五步，采購(gòu)物料的入庫(kù)，除了由倉(cāng)儲(chǔ)部驗(yàn)收，還應(yīng)該由生產(chǎn)部派人進(jìn)行質(zhì)量檢查，以消除采購(gòu)部門(mén)重價(jià)格輕質(zhì)量的不足。

第六步，生產(chǎn)部領(lǐng)料生產(chǎn)，重點(diǎn)控制產(chǎn)品的殘次品率和退貨率。產(chǎn)出品移交倉(cāng)儲(chǔ)部以備出售時(shí)，銷(xiāo)售部也應(yīng)參與產(chǎn)品入庫(kù)檢查，從而保證銷(xiāo)售產(chǎn)品的質(zhì)量，進(jìn)而控制退貨率。

第七，銷(xiāo)售部門(mén)將產(chǎn)品對(duì)外銷(xiāo)售，而目標(biāo)不僅是把產(chǎn)品銷(xiāo)售出去，更應(yīng)該出于企業(yè)長(zhǎng)期競(jìng)爭(zhēng)力的考慮，拓展本企業(yè)的銷(xiāo)售渠道。將顧客滿(mǎn)意、市場(chǎng)份額、穩(wěn)健的銷(xiāo)售渠道如同銷(xiāo)售數(shù)量一樣作為該部門(mén)的業(yè)績(jī)考察指標(biāo)。另外，對(duì)產(chǎn)品的銷(xiāo)售情況及市場(chǎng)反應(yīng)作分析，并反饋到研發(fā)部，進(jìn)而持續(xù)提高產(chǎn)品價(jià)值，消除不增值的作業(yè)環(huán)節(jié)。

3.完善會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，打造戰(zhàn)略成本管理實(shí)施的硬基礎(chǔ)

對(duì)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的完善，有利于企業(yè)取得戰(zhàn)略成本管理所需要的信息支持。戰(zhàn)略成本管理所需要的信息與現(xiàn)行的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息和現(xiàn)有的管理會(huì)計(jì)信息各不相同。現(xiàn)行的按成本項(xiàng)目和成本要素提供的成本信息必須重新整理（間接費(fèi)用和外購(gòu)技術(shù)尤其如此），以與各項(xiàng)價(jià)值活動(dòng)相匹配，并全面而正確地反映各種產(chǎn)品已耗、未耗或預(yù)計(jì)將要消耗的資源。另一方面，企業(yè)還須拓展信息來(lái)源渠道，提供戰(zhàn)略成本管理所需要的供應(yīng)商、客戶(hù)與同行企業(yè)及外部競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的成本信息和其它信息，如各企業(yè)產(chǎn)品發(fā)展規(guī)劃、產(chǎn)品成本定價(jià)等。由于戰(zhàn)略成本管理涉及面廣闊，所需信息的數(shù)量較大，而目前需要隨時(shí)隨地進(jìn)行分析處理，這就要求企業(yè)必須依靠先進(jìn)的信息科學(xué)技術(shù)，建立起超越企業(yè)范圍的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。