我國現行房地產稅制存在的問題及完善對策

曲明榮

（濰坊學院，山東濰坊261061）

我國現行房地產稅制存在的問題及完善對策

曲明榮

（濰坊學院，山東濰坊261061）

房地產稅源具有穩定性和持續性，健全的房地產稅收法律制度是房地產市場法制化的利器。建國以來我國房地產稅制雖然經過幾次調整，但在稅負環節、稅種結構、課稅依據、稅率設置等方面仍存在不合理之處，可通過建立規范、合理的房地產稅種，改革計稅依據，調整稅率稅費，建立健全房地產評估制度等加以完善。

重復課稅；市場價值；重流輕保；評稅制度

一、我國現行房地產稅制存在的問題

（一）稅負環節分布不合理，保有環節稅負過低，抑制了房地產稅收收入的正常增長

房地產行業的經營過程主要包括：開發、保有和轉讓三個環節，與此相對應，在各環節存在著不同的稅種：在房地產開發環節涉及營業稅、印花稅、城市維護建設稅和企業所得稅等；在房地產轉讓環節涉及契稅、印花稅、土地增值稅、企業所得稅(或個人所得稅)、營業稅和城市維護建設稅等；在房屋出租環節涉及營業稅、城市維護建設稅、印花稅、城鎮土地使用稅和房產稅(或城市房地產稅)等；在房地產靜態保有環節涉及耕地占用稅、房產稅(城市房地產稅)和城鎮土地使用稅。從稅種在各環節的分布情況(表1-1)可以直觀地看出，我國房地產行業的稅收政策在房地產開發及轉讓(銷售和出租)環節稅種較多，較完善，而在保有環節僅涉及三種稅，稅負較輕。

開發、出租、轉讓環節的高稅負制約了房地產開發商的開發積極性，加大了開發建設成本，提高了購房的門檻，從而抑制了住房消費，阻礙了購房者潛在需求向有效需求的轉化。同時也抬高了房屋的銷售價格，制約了居民購買、租用房屋的積極性，進而影響了房屋銷售、出租等流通市場的充分發育。另外，過高的稅負還會導致部分房地產開發商通過隱性交易逃避納稅義務，造成稅收收入的減少；保有環節的低稅負降低了持有房地產的機會成本，加劇了房屋土地的閑置，導致本來有限的房地產資源無法充分利用。

表1-1當前我國房地產稅制

（二）稅種結構設置不合理，重復征稅現象嚴重

1.土地增值稅與營業稅的重復

由于土地增值稅是在房地產的轉讓環節征收的，每轉讓一次就征收一次土地增值稅，因此，土地增值稅除了具有所得稅的特征外，還存在著流轉稅的特點。這就使得在房地產產品轉讓過程中按現行稅制，既要以銷售收入、轉讓收入、租金收入和服務費為計稅依據繳納營業稅又要以因轉讓房地產而取得的增值額為計稅依據繳納高額的土地增值稅，形成了重復征稅，進而阻礙了土地的正常流轉。

2.房地產租賃中的重復

房屋出租取得的租金收入，需同時繳納12%的房產稅、5%的營業稅，還有所得稅、城鎮土地使用稅、城市維護建設稅以及教育費附加等，綜合稅負高達租金收入的30%以上，而個人出租房產取得的收入還要繳納3%的營業稅和20%的個人所得稅，對收入重復征稅既增加了納稅人的奉行成本和稅務機關的征管成本，又催生了偷逃稅的動機，導致了大量地下租賃市場的存在。

3.契稅與印花稅的重復

對房地產產權轉讓簽訂的產權轉移書據或契約，承受方既要按書據或契約所承載金額繳納0.05%的印花稅，又要按規定的稅率繳納契稅。印花稅是就經濟活動中書立的憑證契約征收，契稅是對房屋產權轉移時就雙方當事人所訂立的契約征收，在征收范圍上，這兩種稅明顯存在著交叉重復問題，有失公平原則，也給稅收的征收管理帶來了難度。

4.營業稅自身的重復

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營業稅是房地產開發與銷售過程中的一個主要稅種，在開發階段它是以從事建筑、安裝、修繕裝飾和其他工程作業所取得的營業額為計稅依據，其中包括工程價款(即工程造價)及工程價款之外收取的各種費用(包括材料差價、包工費等等)，其中工程價款=直接費+間接費+計劃利潤+稅金。由此可見，在計算應納稅款時，就會出現重復征稅的問題：在銷售階段的計稅依據除包括上述各項外，還應包括代當地政府及有關部門收取的一些資金，如代市政府收取的市政費，代郵政部門收取的郵政通訊配套費等，同時還包括在前一階段己繳納的營業稅。如果房地產在流轉過程中經過多次交易那么就不可避免地產生了重復征稅的問題。

重復征稅從微觀上來說，提高了房地產的售價，增加了消費者的負擔。由于目前房地產市場仍然是買方市場，房地產開發商能夠將其繳納的稅收作為開發成本攤入房價中，消費者也只能默默承受著高額的房價，這使得對房地產行業重復課征的各項稅收大都結結實實地落在最終負稅者也就是房地產的消費者身上。從宏觀上來說，阻礙了房地產業的流通，造成了房地產資源配置的不合理。

（三）課稅依據不符合經濟發展的原則

以房地產的市場價值作為財產課稅的計稅依據應該說是比較科學的，這也是各國普遍采用的計稅方法。市場價值反映了土地、房產作為經濟資源的價值，它不僅包括土地的級差收益，而且包括土地、房屋的時間價值。在市場經濟下，任何土地、房產都有一個時間價值，市場機制越完善，這個價值就越容易體現，越容易得到認可。但是，我國當前是以土地的面積和房產的原值或租金作為計稅依據，不能反映土地的級差收益和土地、房產的時間價值。高速經濟增長帶來了土地和房產大幅度的升值，新房與舊房市值相差非常大，以歷史成本為計稅依據，不能反映市場價值，而且大大縮小了稅基，也造成了新舊企業稅負不均。同時，從價計征與從租計征還具有不公平性。從價計征的房產稅，是依據房產原值減去10%—30%后的余額按1.2%的稅率計征。從租計征的房地產稅，是以租金的收入乘以12%的稅率計征，與按歷史成本從價計征相比，從租計征顯然稅負過重。有的企業房租收入甚至搞暗箱操作，較難獲得明確憑證，從租計征房產稅變成一紙空談。

城鎮土地使用稅征收方式也缺乏彈性，我國現行城鎮土地使用稅是以納稅人實際占用的土地面積為計稅依據，實行從量課征方式。這種課征方式使稅額不能隨課稅對象價值的上升而上升，具有稅源不足且缺乏彈性的缺點，不能發揮調節土地級差收入的作用，也無法對土地閑置現象和土地投機行為起到應有的宏觀調控作用。

（四）稅率設置不合理

土地增值稅稅率過高，不利于促進土地的合理流轉。我國土地增值稅實行4級超額累進稅率，第一級稅率就達到了30%，最高邊際稅率更是達到了60%。而且所定的稅率未考慮對長期持有和短期持有房地產加以區別對待，不利于抑制房地產投機活動；同時，為調節土地的級差收益，城鎮土地使用稅采用不同城市、不同地段設置不同稅率的方法，結果造成稅率檔次設置不合理，并且隨意性大，操作起來缺乏客觀標準，影響了稅收征管的力度，造成財產稅收入的流失。

（五）房地產稅費體系混亂，存在“費擠稅”等不合理現象

1.稅費并立

2.稅輕費重

我國涉及房地產業的各種收費項目名目繁多，且費項總數遠多于稅項總數。首當其沖是房地產開發環節費的比重過大，一般來說，房地產開發企業出售的住房價格主要包括四個部分：成本、費用、稅金、利潤。有關資料表明國外房地產開發企業，這四部分的比重分別為73%，10%，10%，7%，而我國為41%，40%，10%，9%，可見對房地產開發企業而言，造成房價居高不下的原因在于費用過高。

在房地產開發、流通階段，頻繁向房地產開發企業收費，導致房地產的高成本和高價格，嚴重扭曲了房地產商品的真實價值，直接加重了消費者的負擔；各種行政事業性收費的膨脹，抑制了真正意義上的稅收的培育和成長。“稅輕費重”的狀況使得國家稅收政策難以發揮其作為經濟杠桿的調節作用，也使得房地產開發企業把同政府部門搞關系看成了節約成本的途徑，更易孽生腐敗。

（六）房地產評估制度和房地產稅收評稅政策不健全，未能在調節收入等方面發揮應有作用

我國房地產評估制度剛剛建立，目前還缺乏房地產稅收征管的配套制度，影響了稅收征管的力度。缺乏嚴密的財產登記制度往往造成房產的私下交易；同時與房地產稅收密切相關的房地產價格評估制度和房地產稅收評稅政策也不健全，評估價格常常與事實脫節；稅務部門內部沒有專門的房地產評稅機構和評稅人員，現有的房地產稅征管人員素質難以適應稅收征管的需要，再加上許多稅基老化，導致稅基侵蝕，稅收流失現象十分嚴重，以致在調節收入差距、平均住房面積等方面未能發揮其應有的作用。

二、完善我國房地產稅制體系的對策

（一）建立規范、合理的房地產稅種，改變“重流輕保”的稅收體系

在房地產保有階段課稅，可以起到促進節約和合理利用房地產資源的作用，因此可以將流通環節的一些稅種轉移到房地產保有環節征收；將房產稅、城市房地產稅、土地使用稅、土地增值稅合并，在財產稅體系中統一設置物業稅；設立地價稅，以土地的評估價值作為計稅依據，向土地的實際占用者征收，取消現行的土地使用稅；同時增加空地閑置稅；適時開征遺產稅和贈與稅。遺產稅和贈與稅的開征將彌補無償轉讓房地產環節稅收調節的缺位。

（二）以市場價值為計稅依據

以市場價值為稅基有兩個優點：一是稅基具有彈往，隨著房地產市場價值的上漲，稅基擴大，財產稅的收入也將相應增加；二是市場價值反映納稅人的納稅能力，有利于實現稅收公平原則。根據十六屆三中全會確定的稅制改革思路，當前我國房地產稅改革的目標設計應按照“房地合一、整體評估、一并征稅”的原則，將現行的土地使用稅按面積從量定額征稅、房產稅對企業自用房產按房產原值一次減除一定比例后的余值征稅以及單位和個人出租按租金收入征稅的方式，統一改為按房地產的評估價值征稅。即房地產稅合理、準確的計稅依據應是土地使用權和房產所有權的市場價值，計稅的市場價值應通過評估確認。

（三）調整房地產稅率

在計稅依據調整為評估價值后，可將房產稅的稅率調整為1%-3%的幅度比例稅率。這樣設計主要考慮：一是我國經濟發展不平衡，城鄉差別的需要，各省、自治區、直轄市可據實際情況因地制宜，從中選擇自己的適用稅率；二是貫徹稅收公平原則即橫向公平和縱向公平；三是有利于不同地區財政收入的合理增長。為了提高土地的使用效率，合理調節土地級差收益，應適當提高土地使用稅的稅額，另外應把農村非農業用地納入土地使用稅征稅范疇，考慮到城鄉實際存在的差別，對農村非農業用地的征稅專設一檔稅額。同時現行耕地占用稅的稅率也應適當提高。

（四）調整房地產行業稅費

1.將具有經營性質的房地產收費從行政事業性收費中分離出去，將其它行政性收費(基金)轉入流轉稅、財產稅和行為稅，只保留權屬登記等證照工本費，實現真正意義上的“少費政府”。

2.按性質和目的合并稅(費)種。根據土地與房屋的內在價值聯系和物業商品的流轉特征，將與房地產相關的稅費合并成房地產稅(物業稅)；將一部分名費實稅的收費改為稅，如可以將土地閑置費改為士地閑置稅，將耕地復墾基金、新菜地建設基金、征地管理費合并到耕用稅中一并征收；將與城市規劃建設相關的收費項目并入城市建設稅；將教育設施配套收費并入教育稅等。

3.取締“不合理、不合法、純屬三亂”性質的收費項目，以減輕納稅人的額外收費負擔，同時應擴大稅基，拓寬征收范圍，將房地產稅培育成地方稅收體系的骨干稅種。根據我國目前財稅體制及市場產業發展情況，使我國房地產業綜合稅費負擔適當調低，并調整不同環節的稅負。

（五）優化會計方法，減少核算漏洞

我國會計準則和企業會計制度對如何確認企業的收入和費用做出了一些規定，但是只適用于一般的行業，沒有考慮到房地產企業自身的特點。《企業會計制度》中第九十七條規定：“房地產開發企業自行開發商品房對外銷售收入的確定，按照銷售商品收入的確認原則執行；如果符合建造合同的規定，并且有不可撤銷的建造合同的情況下，也可按建造合同收入確認的原則，按照完工百分比法確認房地產開發業務的收入。”據此規定，房地產銷售中，房地產的法定所有權轉移到買方時，企業應確認銷售收入，但也有可能出現法定所有權已經轉移，但所有權上的風險和報酬尚未轉移的情況。在這種情況下，企業則可分析交易的實質，確定是作為銷售，還是作為籌資、租賃或利潤分成處理。另外還規定：在確認收入時，還應考慮價款收回的可能性，估計價款不能收回的部分不能確認收入。如此規定勢必會導致房地產企業在收入確認上存在收入確認滯后，且收入確認額較少的局面。還有對房地產企業所取得的收入如何和發生的成本費用進行配比仍欠缺明確的規定，由此可見新會計準則和企業會計制度對房地產企業應如何確認收入和成本費用仍缺乏應有的重視。因而必須根據房地產企業的特殊情況，對房地產企業的成本費用核算進行優化，減少企業通過會計核算來偷逃稅收的漏洞。

（六）建立和完善房地產估價制度

主要包括：第一，建立一套適應于市場經濟發展的房地產評估機構。由于房地產價格評估具有較強的專業性和技術性，需要成立公正、客觀、權威和社會化的專門的評估機構。在市場經濟條件下，房地產市場的發展和管理，必須依靠兩個層次：政府的調控和社會民間機構的參與。因此，房地產評估機構也應分兩個層次：政府的房地產評估機構和社會民間的房地產評估機構，前者主要注重房地產市場的核心問題即價格管理，后者主要在房地產交易活動中發揮作用；第二，加強對房地產價格評估理論、評估方法的研究，逐步形成一套符合我國國情的房地產估價理論、方法體系，為房地產稅收計征提供科學的依據；第三實行房地產估價人員資格認證制度，盡快建立一支富有實踐經驗、精通房地產估價理論的房地產估價師隊伍。

（七）在稅務部門建立房地產評稅制度

評稅是房地產估價在稅收上的運用，它是指政府為了滿足其財政收入的需要，定期依照法定的程序和規則對房地產納稅義務人所擁有的房地產進行估價并以這些房地產的評估值為計稅依據，借以分配每個納稅人所應承擔的房地產稅額的一種方法。目前，對房地產納稅人擁有的房地產，還由房地產評估機構進行評估，等到條件成熟的時候，在稅務部門建立房地產的評稅機構和健全的評稅制度。

總之，房地產稅作為地方稅收的一部分，從長遠發展來看，有一定的潛力。應與時俱進，改革房地產稅，揚長避短，真正發揮房地產稅在組織地方財政收入、調控宏觀經濟方面的作用，使房地產資源達到優化配置，合理使用的目的。

[1]呂獻榮.我國開征物業稅的必要性及框架設計探討[J].會計之友（上旬刊），2009，(7)：26-27.

[2]張天正.我國現行房地產稅制存在的問題及建議[J].稅收與企業，2002，（9）：6-8.

[3]李東海.完善我國房地產稅收體系研究[D].中國海洋大學，2008.

責任編輯：王玲玲

F810.423

A

1671-4288(2010)03-0071-04

2010-04-25

曲明榮（1965-），女，山東濰坊人，濰坊學院經濟管理學院副教授。研究方向：財務管理。