綜合性中醫院制劑成本核算現狀及對策

　　[摘要]新醫改提出“醫院應提高成本核算意識，樹立成本控制理念”，并在新《醫院會計制度》(征求意見稿)中設立了成本類會計科目“生產成本”，包括醫院制劑的成本核算工作。文章以廣州中醫藥大學附屬中山中醫院制劑室作為個案，介紹在現行制度下如何實施制劑生產的成本管理與核算工作。通過對綜合性中醫院制劑的實際工作進行分析討論，提出相關對策。
　　[關鍵詞]醫院會計；制劑成本核算；對策
　　
　　2009年5月國務院在《關于扶持和促進中醫藥事業發展的若干意見》中明確提出“加強對醫療機構使用中藥飲片和配制中藥制劑的管理，鼓勵和支持醫療機構研制和應用特色中藥制劑”。醫院中藥制劑作為一種合法的制劑形式，以其處方有特色、臨床療效確切、研制周期短、價格較便宜、可滿足疾病治療需要而被臨床實踐所接受，是綜合性中醫醫院的特色和優勢的體現，是我國傳統醫藥為廣大人民群眾服務的一個重要組成部分。關系到我國傳統醫藥的保存和可持續發展。近年來醫院制劑部門為達到GMP(藥品生產質量管理規范)、GPP(醫療機構制劑配制質量管理規范)要求，紛紛投入大量人力、物力，使大部分醫院制劑成本越來越高。所以建立制劑成本核算體系對優化資源配置。提高醫院制劑為廣大人民群眾服務能力，發展傳統中醫中藥具有重要的現實意義。
　　廣州中醫藥大學附屬中山中醫院是一所集醫療、教學、科研、預防保健于一體的大型綜合性三級甲等中醫醫院、國家示范中醫院，占地面積200畝，建筑面積18.97萬平方米，總床位1200張，其制劑大樓面積3000多平方米，購置大型制藥制劑設備30多臺。生產80多種中藥制劑。近幾年，該院制劑發展迅速，但單位成本過高、科研投入較大等共性問題依然存在。對此問題筆者通過對制劑成本現狀進行調查分析，從理論和實踐中分析原因，從而為制劑成本核算和控制尋找途徑和對策。
　　
　　一、院內制劑成本核算存在的主要問題
　　
　　(一)缺乏專職成本核算人員，制劑成本核算未能細化
　　無論是舊的《醫院會計制度》或新的《醫院會計制度(征求意見稿)》都要求制劑按品種進行成本歸集。但從現狀來看，由于院內制劑不是醫院的主營業務，而制劑品種繁多、批量少、成本核算員沒有得到專業的培訓、財務人員相對不足等原因，其成本會計工作一般由其他會計兼任并只能核算到總賬科目。制劑產品單位成本的計算依據主要以申報物價時核定的標準成本為準。但近幾年。制劑生產的各種材料成本、人力成本、生產設備投資成本等不斷上漲。使制劑成本急劇上升。過去簡單地以物價局核定的申報成本作為制劑成本的核算方法已不能適應發展趨勢。如不能準確、動態地核算單位產品成本，就有可能錯把賠錢的制劑算成賺錢。使醫院蒙受巨大的經濟損失，影響院內制劑的長期健康發展。
　　
　　(二)制劑成本核算單純事后算賬，缺乏事前、事中的預測和監控
　　由于計劃經濟思想觀念沒有徹底轉變及醫院會計制度的模糊。大部分醫院制劑會計仍停留在事后的手工記賬階段。忽略了對事前、事中的成本預測和日常監控的重要性。成本預算作為對未來成本水平提出的具體成本目標，確定成本、費用應降低的比例，對成本控制、樹立考核標準、提高經濟效益具有重要作用。由于缺乏成本預測，日常的監控包括：材料采購監控、生產流程的監控、管理費用的監控等變成一句空話。從現狀來看，諸如：目標成本的設定、成本預算約束、成本定額管理、成本日常監控等控制工作仍然需要建立和不斷完善。
　　
　　(三)成本控制過分依賴會計人員，導致管理出現盲區
　　由于制劑工作人員長期以來習慣于“大鍋飯”體制。認為成本控制只是會計人員的事情，與他們無關，再加上成本核算工作嚴重滯后，所以制劑生產過程中的浪費現象比較普遍。其實，成本核算不單是財務部門、財務人員的事情，更是全部相關人員共同的事情。比如：采購的成本應由采購人員控制，生產過程中發生的成本由生產人員控制，輔助生產成本由輔助生產部門人員控制，這些成本都是財務人員無法控制的，如果其他人員都不管，單純靠財務人員管理成本是有局限的，最終只能使管理結果大打折扣。所以，只有全體人員提高成本意識，優化生產流程才能最終實現降低成本的目標。
　　
　　(四)缺乏行業相關的成本報表和控制考核標準，制度配套不完善
　　成本報表及控制指標在于分析和考核制劑成本、費用計劃的執行情況，促進制劑降低成本、節約費用，提高生產效率、技術和經營、管理水平。現行的《醫院會計制度》和新《醫院會計制度(征求意見稿)》中對成本范圍、計算方法、分配標準均未作出具體細則。計算方法更是五花八門。例如：制劑研發費是否應按品種進行分攤、專利權等無形資產是否需要分攤、醫院管理費用分攤是否計入制劑成本等沒有相應的政策出臺。計算方法不統一使各醫院制劑成本信息沒有可比性，難以滿足各個部門考評醫院制劑績效的需要。出臺相關的政策措施不僅有利于推進中藥制劑生產結構優化調整，而且有利于促進中藥制劑長遠健康發展。
　　
　　(五)成本核算基礎工作薄弱，配套控制制度不到位
　　近幾年，制劑部門為滿足GMP、GPP的要求，在加大投入的同時。一般都制定處方、工藝、質量標準等審批程序、生產車間工作制度、質量管理制度、制劑藥檢工作制度等配套制度。但相對成本核算的制度建設則比較少，部分醫院制劑連最基本的成本控制制度如采購計劃、生產計劃審批制度，領料和發料制度，制劑的計量、驗收、領退和盤點制度，原始記錄的登記、審核、傳遞和保管工作制度，成本會計核算制度。風險控制制度等都沒有。有些單位即使有制度，也形同虛設，成本控制不到位現象比較普遍。
　　
　　二、完善院內制劑成本核算的對策
　　
　　(一)統一各部門及生產組思想，樹立以成本節約為核心的責任意識
　　成本責任意識就是對成本節約的一種強烈的責任感和慣性思維。針對長期存在部門成本意識淡薄的問題，首先，通過加大對制劑成本核算制度的宣傳力度，促使領導干部和員工形成共識。切實提高對制劑成本核算工作重要性的認識。其次，堅持領導和科主任主動參與，切實領導。在院長及科主任的指導下加強與有關班組員工聯系，以醫院會計制度為依據，爭取各部門對制劑成本核算工作的支持。另外，財務負責人從財務的角度對科主任及生產人員進行成本核算和成本控制方面培訓教育，對重點控制領域提出意見和建議。通過一系列宣傳教育工作，使管理者認識到要處處考慮成本費用及效益問題，知道什么應該做，什么不能做，要善于發現問題；培養了管理者節約成本的能力，對如何提高工作效率，如何改進生產工藝節省物料消耗，做到有方法、能實施；使管理者更加注重人力資源的合理利用，注重人才培養，提高工作人員的生產工藝水平：使生產工作人員認識到要善于從工作細節中找出節約成本的方法和點子，善于減少工作中的浪費，不斷優化操作流程。
　　
　　(二)建立健全成本責任制度，強化對工作人員、設備、材料的管理
　　一個好的管理辦法，必然要求有與之相配套的管理制度。良好的管理制度應當是簡明扼要、科學合理、便于操作。制劑成本核算制度建設應根據《醫院會計制度》、《醫療機構財務會計內部控制規定》針對不同崗位建立不同的控制內容。首先，明確目標責任制，明確各崗位的責任、權利和義務。如對成本會計人員，制定了《制劑成本會計崗位責任制度》明確會計人員的工作職責。明確以生產工時作為制造費用的分攤方法，以銷售量作為輔助成本的分攤方法，以約當產量法進行月末完工產品和在產品之間分配方法等。又如制定《倉庫管理員崗位責任制度》，明確倉庫管理員對制劑成品、原材料、輔料、包裝料等的入庫、發放手續，對合格品和待檢品的劃區擺放等作明細規范。其次，加強對生產工藝、生產設備、生產材料的科學化、標準化管理，制定《崗位標準操作程序》、《生產設備管理制度》等。明確對各生產崗位進行工藝規程的修訂，對生產工藝進行合理化改進，對大型生產設備進行定期保養和維護等。制劑成本責任制使管理更具權威性、有效性和科學性，使制劑成本控制得到可靠保證。
　　
　　(三)加強和完善成本核算基礎工作，理順工作環節
　　成本核算的基礎性工作是計算制劑成本的關鍵環節，直接影響成本核算的成敗。首先，從建立分級控制和歸口控制的責任制度著手，制定各制劑成員在成本控制方面的權限與責任。建立健全成本控制的責任制度，把各項經濟指標逐級落實到各個生產班組、各職能部門，由成本會計人員負責實施。其次，建立嚴格的費用審批制度，做到所有費用開支前都要經過主管領導申請、批準后才能支付。一些費用如：材料采購費、設備購置費、勞務工資等大金額支出，即使是原計劃上規定的，也要經過進一步審核和批準才能支付。這樣做，有利于成本費用事前得到控制，對不符合制度和規定的費用，以及各種浪費、損失等加以制止或追究責任，保證一切費用的使用效果。此外，要不斷完善成本實際發生情況的收集、傳遞、記錄、計算和匯總工作。對成本核算各項數據的收集、記錄和計算必須準確、齊全，要有科學合理的收集和記錄方式，符合會計內部控制制度的要求；數據的傳遞要迅速、及時、完整；計算和匯總工作要符合成本會計制度的統一規定。
　　
　　(四)評析成本管理的成果，結合激勵機制，激發職工積極性和創造性
　　成本評析包括考評和分析兩部分，就是把成本費用指標如：人工費用比率、制造費用比率、單品種制劑成本變動率等的完成結果與計劃、定額進行對比評價和分析總結，分別按時間、空間進行縱橫比較；按單個制劑產品進行費用明細評析。成本評析應堅持以國家法律、政策、醫院的規章制度為依據；以制劑成本計劃為標準，對脫離計劃的因素要加以分析。分析各項消耗定額的執行情況，分析降低成本費用的執行情況，提出解決問題的切實可行的措施和方法；以完整可靠的資料、指標為基礎，通過對成本費用資料及其所計算的指標進行全面的調查和核實。作出恰當的考核評價。此外，注重評析與激勵機制相結合。一方面，對評析指標完成較好，能提出節約點子的部門和員工進行獎勵；另一方面，按貢獻大小進行獎勵，對相同貢獻的員工按統一標準獎勵，并注意做到獎勵過程的透明和民主。通過結合激勵機制使員工迸發出強烈的主人翁精神，為成本核算的成功實施作出應有的貢獻。
　　
　　(五)建立并完善成本會計信息系統。提高成本核算的效率和準確率
　　作為大型綜合性中醫院制劑，其制劑數量少至幾十種多至上百種。在醫院財務人員相對緊缺的情況之下，如果單憑手工計算，不但效率低、欠準確，而且可能因人手有限而不得不暫停實施。所以，醫院會計信息系統的建設對成本核算的成敗尤為重要。為此，需要從軟件和硬件上著手建設完善的成本會計信息系統。軟件上。配備專門的庫存管理軟件和相配套的成本核算軟件，該軟件能方便快速地提供制劑材料及產成品的進、出、存數據，能輔助實現費用歸集和分配；硬件上，配備專門的倉庫管理人員和高素質成本會計人員。要求倉庫管理人員熟悉庫存管理軟件的使用，對制劑生產工藝及配方有一定了解；要求該會計人員不但熟悉醫院會計制度、醫院制劑生產制度、掌握成本會計核算方法，而且精通庫存管理軟件和成本核算軟件的使用方法，具備熟練運用Excel函數、VBA、圖表的能力。
　　
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