2010年《中級會計實務(wù)》考題中值得商榷的問題

　　[摘要]筆者看了2010年度《中級會計實務(wù)》考卷后，認為計算分析題第一小題“財務(wù)報表相關(guān)項目調(diào)整表中”只給出“遞延所得稅資產(chǎn)”項目不夠全面。應(yīng)增設(shè)“遞延所得稅負債”項目。文章結(jié)合考題闡述增設(shè)這一項目的具體原由。
　　[關(guān)鍵詞]2010年度；中級會計實務(wù)；考試題；問題商榷
　　
　　一、2010年《中級會計實務(wù)》考試計算分析題第一小題
　　
　　甲公司為上市公司，適用的所得稅稅率為25％。按凈利潤的10％提取法定盈余公積。甲公司發(fā)生的有關(guān)業(yè)務(wù)資料如下：
　　(1)2009年12月1日，甲公司因合同違約被乙公司告上法庭。要求甲公司賠償違約金1000萬元。至2009年12月31日，該項訴訟尚未判決，甲公司經(jīng)咨詢法律顧問后，認為很可能賠償?shù)慕痤~為700萬元。
　　2009年12月31日。甲公司對該項未決訴訟事項確認預(yù)計負債和營業(yè)外支出700萬元，并確認了相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)和所得稅費用為175萬元。
　　(2)2010年3月5日，經(jīng)法院判決，甲公司應(yīng)賠償乙公司違約金500萬元。甲、乙公司均不再上訴。
　　其他相關(guān)資料：甲公司所得稅匯算清繳日為2010年2月28日；2009年度財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日為2010年3月31日；未來期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異；不考慮其他因素。
　　要求：
　　(1)根據(jù)法院判決結(jié)果。編制甲公司調(diào)整2009年度財務(wù)報表相關(guān)項目的會計分錄。
　　(2)根據(jù)調(diào)整分錄的相關(guān)金額，填列答題紙(卡)指定位置的表格中財務(wù)報表相關(guān)項目。(減少數(shù)以“－”表示，答案中的金額單位用萬元表示)。
　　
　　
　　二、不同的解題方法
　　
　　(一)采用減少遞延所得稅資產(chǎn)的方法
　　1.編制調(diào)整分錄
　　(1)調(diào)整預(yù)計負債
　　借：預(yù)計負債　700
　　貸：其他應(yīng)付款　500
　　以前年度損益調(diào)整(營業(yè)外支出)　200
　　(2)調(diào)整所得稅
　　借：以前年度損益調(diào)整(所得稅費用)　50
　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)　50
　　(3)將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入未分配利潤：
　　借：以前年度損益調(diào)整　150
　　貸：利潤分配——未分配利潤　150
　　(4)調(diào)整盈余公積
　　借：利潤分配——未分配利潤　15
　　貸：盈余公積　15
　　2.調(diào)整會計報表
　　
　　
　　(二)采用增加遞延所得稅負債的方法
　　1.編制調(diào)整分錄
　　(1)調(diào)整預(yù)計負債
　　借：預(yù)計負債　700
　　貸：其他應(yīng)付款　500
　　以前年度損益調(diào)整(營業(yè)外支出)　200
　　(2)調(diào)整所得稅
　　借：以前年度損益調(diào)整(所得稅費用)　50
　　貸：遞延所得稅負債　50
　　(3)將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入未分配利潤
　　借：以前年度損益調(diào)整　150
　　貸：利潤分配——未分配利潤　150
　　(4)調(diào)整盈余公積
　　借：利潤分配——未分配利潤　15
　　貸：盈余公積　15
　　2.調(diào)整會計報表
　　
　　
　　三、分析比較
　　
　　第一種解題方法為減少“遞延所得稅資產(chǎn)”法。此方法這樣調(diào)稅的理由是：企業(yè)因或有負債而確認了一項預(yù)計負債。由于稅法規(guī)定與未決訴訟有關(guān)的損失，實際發(fā)生時才可以在計算應(yīng)納稅所得額時如實可除，所以在法院尚未判決之前。企業(yè)會發(fā)生一項可抵扣暫時性差異700萬元。由于該判斷發(fā)生在所得稅匯算清繳之后，并且判決數(shù)比原預(yù)計損失數(shù)少200萬元。企業(yè)可以將200萬元作為可抵扣暫時性差異的轉(zhuǎn)回處理。等到本年度計算應(yīng)納稅所得額時，再將剩余的500萬元可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回。即：本年度應(yīng)納稅所得額=本年度利潤總額－500萬元(轉(zhuǎn)回的可抵扣暫時性差異)。
　　第二種解題方法為增加“遞延所得稅負債”法。此方法這樣調(diào)稅的理由是：因企業(yè)調(diào)減了報告年度的營業(yè)外支出200萬元，必然會增加報告年度的利潤總額200萬元，自然也應(yīng)增加報告年度的應(yīng)納稅所得額200萬元。但由于該判決發(fā)生在所得稅匯算清繳之后，企業(yè)無法調(diào)增報告年度的應(yīng)納稅所得額，只能調(diào)增本年度的應(yīng)納稅所得額，所以原屬于報告年度的一項200萬元的納稅差額只能轉(zhuǎn)化為報告年度的一項應(yīng)納稅暫時性差異。企業(yè)在計算本年度應(yīng)納稅所得額時，除了要轉(zhuǎn)回一項報告年度發(fā)生的可抵扣轉(zhuǎn)時性差異700元外，同時也要轉(zhuǎn)回一項報告年度確認的應(yīng)納稅暫時性差異200萬元。即：本年度應(yīng)納稅所得額=本年度利潤總額－700萬元(轉(zhuǎn)回的可抵扣暫時性差異)+200萬元(轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅暫時性差異)。
　　經(jīng)過分析比較可以看出：除了是否調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負債不同外，兩種方法下對其他項目的調(diào)整金額以及對本年度應(yīng)納稅所得額的最終計算結(jié)果完全一致。為此。筆者認為應(yīng)在考題中“財務(wù)報告相關(guān)項目調(diào)整表”給出“遞延所得稅資產(chǎn)”項目的基礎(chǔ)上。再增設(shè)“遞延所得稅負債”項目，更能滿足不同解題思路考生的答題需要。也不至于讓采用第二種解題方法的考生在此次考試中因找不到”遞延所得稅負債”調(diào)整項目而感到遺